試析醫院科教自籌配套資金購置固定資產提取折舊的賬務處理差異

【摘 要】為了適應社會經濟的發展和醫藥衛生體制改革的進一步深化，對醫院財務行為的規范性和財務管理水平提出了更高的要求。2012年開始實施的新《醫院會計制度》不僅促進現代醫院財務管理目標的實現，而且進一步適應了財政改革的要求，其修訂的主要內容之一就是完善醫院固定資產折舊，夯實資產價值，這正是財政國有資產管理的需要。但新制度實施一年多來，對固定資產折舊提取的某些賬務處理上，存在不同看法，筆者就科教自籌配套資金購置固定資產提取折舊的賬務處理差異進行分析，并提出賬務處理的初步設想和建議，以供大家探討與研究。

【關鍵詞】固定資產；折舊提取；新《醫院會計制度》；科教自籌配套資金

2012年新《醫院會計制度》在全國公立醫院正式實施，它比舊的醫院會計制度有了較大的改進：最突出的變化即增設、細化了會計科目；部分業務的賬務處理進行了修訂，主要修訂內容之一就是完善了固定資產折舊的提取，真實反映了醫院資產的價值，嚴格規定了各類成本費用的范圍、界限，實現了核算口徑的統一，使得醫院各類收支核算能夠遵循“成本與收益的配比原則”，從而更能適應現代醫院管理和核算的需要。但是新制度中提取折舊的賬務處理表述不夠明晰，使得實際操作中沒有統一標準，各個醫院核算不一致，隨意性大，缺乏統一要求和規則，造成成本信息缺乏可比性和公允性，筆者就醫院自籌科教配套資金購置用于科教的固定資產提取折舊的賬務處理，介紹并談談自己的看法。

一、新《醫院會計制度》對科教自籌資金購置固定資產折舊賬務處理的相關規定

舊《醫院會計制度》只是按固定資產原值一定比例提取修購基金，并沒有通過“累計折舊”抵減固定資產價值，期末資產負債表中固定資產以原值列示，引起醫院資產虛增，同時修購基金直接補充了凈資產，也引起凈資產的虛增，從而導致會計信息的失真。新《醫院會計制度》增設了會計科目“累計折舊”作為“固定資產”的備抵科目，規定除圖書外，所有固定資產均提折舊，并區別固定資產購置時的資金來源提取折舊：將醫院財政補助、科教收入以外的資金（主要是醫療收費）形成的固定資產折舊計入各醫療成本，有利于完善醫療成本核算范圍和夯實醫療成本數據，體現醫療成本與醫療收入之間的配比關系；對財政補助及科教資金形成的固定資產折舊不計入醫療成本，既可以更好的體現醫院的補償機制，又有利于按照預算管理要求對財政項目收支及結余進行核算。新《醫院會計制度》增設了待沖基金，用于反映固定資產在財政資金補貼、科教項目資金所購置的固定資產的凈值。提取折舊時的賬務處理：借記：醫療成本/管理費用/其他支出（醫院自籌及其他資金部分）、待沖基金（財政補助、科教項目資金部分）；貸記：累計折舊。制度還規定醫療成本核算范圍是醫院開展醫療服務及輔助活動發生的各項費用，包括人員經費、耗用的藥品及衛生材料、固定資產折舊費、無形資產攤銷費、提取醫療風險基金和其他費用，還包括使用財政基本補助發生的歸屬于醫療業務成本的支出；醫院開展科研、教學項目使用自籌配套資金發生的支出，以及醫院開展不與本制度規定的特定項目“項目”相關的醫療輔助科研、教學活動發生的相關人員經費、專用材料、資產折舊（攤銷）費等費用。

二、目前醫院使用科教項目自籌配套資金購置的固定資產提取折舊的賬務處理方法及差異分析

（1）賬務處理方法。一是借記：待沖基金；貸記：累計折舊。此方法下，認為科教自籌配套資金是醫院用于購置科研、教學活動的，視同科教項目資金，提取折舊時沖減待沖基金。二是借記：醫療成本-固定資產折舊費；貸記：累計折舊。此方法雖然將計提的折舊計入醫療成本，但固定資產折舊費是核算開展醫療活動使用固定資產計提的折舊。三是借記：醫療成本-其他費用-科研教育費；貸記；累計折舊。此方法將累計折舊計入醫療成本的其他費用下的科研教育費。（2）三種賬務處理方法差異分析。第一種方法：把科研教學使用的固定資產折舊全部計入待沖基金，操作上雖然簡單，但由于科教自籌配套資金究其來源本質上還是醫院醫療收費，因此違反了“除科教收入、財政補助收入以外即（醫療收費）購置固定資產提取折舊應計入醫療成本”的規定，因此科教項目自籌配套資金購置的固定資產折舊不能計入待沖基金。第二種方法：科研教學使用的固定資產計提折舊，醫院配套資金部分，雖然計入了醫療成本，但計入的二級科目固定資產折舊費是核算醫療活動用固定資產提取折舊，并不能反映醫院開展科研、教學活動配套資金的支出。第三種方法：科研教學使用的固定資產計提折舊，醫院配套資金部分，不僅計入了醫療成本下的二級科目其他費用，還計入二級明細科目科研教學支出，制度規定：“其他費用”明細科目下，按照本科目的核算內容，參照《政府收支分類》中的“經濟支出分類”相關科目設置二級明細科目。

三、進一步完善賬務處理的初步設想和建議

由于《新醫院會計制度》中沒有明確規定醫院科研、教學自籌配套資金購置固定資產的賬務處理，所以以上三種方法普遍存在。筆者通過學習，結合工作實踐認為，就醫院科研、教學配套資金購置固定資產的賬務處理方法，如何正確歸集、反應醫院對科研、教學的投入，提出初步設想，供大家探討。具體操作如下：在購入固定資產時：借記：固定資產—XX項目；貸記：銀行存款。每月提取固定資產折舊時：借記：醫療成本—其他費用—科教費用（醫院自籌配套資金部分）—XX項目、待沖基金-待沖科教項目基金（科教收入部分）；貸記：累計折舊。課題結束時，如固定資產折舊未提完。一是轉為醫療活動繼續使用：借記：醫療成本—固定資產折舊費（醫院自籌配套資金部分）、待沖基金—待沖科教項目基金（科教收入部分）；貸記：累計折舊。二是轉為醫院其他醫療輔助科研、教學活動使用：借記：醫療成本—其他費用—科教費用（醫院自籌配套資金部分）—實驗室、待沖基金—待沖科教項目基金（科教收入部分）；貸記：累計折舊。三是沒繼續使用價值，將固定資產折余價值加速折舊：借記：醫療成本—其他費用—科教費用（醫院自籌配套資金部分）—XX項目、待沖基金—待沖科教項目基金（科教收入部分尚未沖減完畢的待沖基金額）；貸記：累計折舊（固定資產賬面余額）。

四、醫療機構規范固定資產管理的要求

新《醫院會計制度》提出了，完善固定資產折舊，提高會計信息質量，真實反映醫院固定資產價值的要求。以上提出的科教項目自籌配套資金購置的固定資產折舊的賬務處理的完善措施，需要醫療機構規范固定資產管理。首先，加強固定資產基礎規范管理，健全固定資產管理制度。財務部門設置固定資產總賬，建立固定資產明細卡，固定資產明細賬中應詳細登記每項資產原價中財政補助資金、科教資金、其他資金和自有資金的金額及所占比例。其次，提取固定資產折舊要嚴格按照會計核算的配比原則，實現醫院的業務支出與相關收入相互配比，從而提高會計信息質量，規范醫院會計核算，保證會計報表的真實、完整反應醫院的財務狀況。

總之，新醫院會計制度是新醫療體制改革進程中的產物，其對固定資產折舊提出了明確的要求，醫療機構應該結合制度和實際情況正確進行賬務處理，實現資產賬面價值與實物形態管理的統一，以真實反映醫院的固定資產，這對于夯實醫院資產提升其價值有著現實作用。

參考文獻

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