中國實行年齡依賴型個人所得稅的社會經濟條件分析

趙冰潔，趙冰清

(1.中央財經大學財政學院，北京 100081;2.中國人民大學 農業與農村發展學院，北京 100872)

一、基本背景

中國在改革開放后，長期堅持以“效率”為重——“以先富帶動后富，逐步走向共同富裕”的收入分配原則，但是市場經濟似乎更傾向于“富者愈富、貧者愈貧”，收入差距全面擴大。黨中央和國務院已經認識到當前的經濟形勢并提出了縮小貧富差距的戰略目標。在收入分配改革的浪潮中，作為政府調節收入分配利器的個人所得稅也被頻頻提及。我國《個人所得稅法》歷經數次修改，其收入分配調節功能雖然在逐步增強，但現階段的修改主要著眼于費用扣除標準和稅率等小的方面，對于稅制模式等問題沒有進行大的改革，以致其收入分配調節功能未能充分發揮。在借鑒了國外學者關于個稅改革的研究歷程和個稅制度的演變過程后，筆者認為，我國的個稅改革可以引進國外學者提倡的年齡依賴型個稅制度，將年齡因素作為稅率制定或稅前扣除的參考標準。

事實上，一些國家已經出現了年齡依賴型個人所得稅體制。例如，瑞典國會于2007年3月15日首次頒布對個稅關于不同年齡按不同稅率的改革。修改后的法律規定，年齡在19－25歲的勞動者工資稅率從32.42%降至21.32%，并規定從2007年7月1日正式實行第二次改革于2009年1月1日執行，規定勞動者工資稅率由21.32%降至15.52%，原來實行的19歲納稅門檻被取消同時年齡上限提高至26歲。

基于此，我國在個人所得稅改革考慮年齡因素將完善收入分配職能，在縮小收入差距和改善社會福利方面發揮更大的作用。本文將在下文中分析年齡依賴型個人所得稅的一個簡化模型及其在我國當前的經濟、社會條件下的適用性和可行性。

二、構建模型

(一)模型基本條件

目前，我國實行的是分類稅制，應稅所得分為11項，具體包括工資、薪金所得;個體工商戶的生產、經營所得;對企事業單位的承包經營、承租經營所得;勞務報酬所得;稿酬所得;特許權使用費所得;利息、股息、紅利所得;財產租賃所得;財產轉讓所得;偶然所得;經國務院財政部門確定征稅的其他所得等。當前，個人所得稅納稅義務人包括居民納稅義務人和非居民納稅義務人。其中，工資、薪金所得適用3%－45%的七級超額累進稅率;個體工商戶的生產經營所得，對企事業單位的承包、承租經營所得，個人獨資企業和合伙企業投資者的生產經營所得，適用5%－35%的五級超額累進稅率;稿酬所得，勞務報酬，特許權使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產轉讓所得，偶然所得和其他所得等均適用20%的比例稅率，實行源泉扣繳和納稅人自行申報納稅兩種征稅方式。

(二)限制條件

將年齡因素引入個人所得稅制的設計中，需要充分考慮我國的具體國情。鑒于我國現行個人所得稅的征收管理辦法，該模型需要在以下方面進行限制:

1.近年來，工薪所得項目個人所得稅收入占個人所得稅總收入的比重約為50%。工薪階層作為社會的主要群體，構成了個人所得稅的最大稅源。因此，我們將模型限定在分類征收中的工資薪金所得一類，僅在勞動報酬的應納稅額繳納中考慮勞動者的年齡。

2.鑒于我國特有的二元結構，個人所得稅主要來自城鎮居民。目前，工資性收入是我國城鎮居民收入的主要來源，據統計，2008年，我國城鎮居民人均可支配收入中工薪收入所占比重達71.6%。因此，將研究對象限制在我國的城鎮居民。

3.參照我國《未成年人保護法》第三十八條規定:任何組織或者個人不得招用未滿十六周歲的未成年人，國家另有規定的除外;任何組織或者個人按照國家有關規定招用已滿十六周歲未滿十八周歲的未成年人的，應當執行國家在工種、勞動時間、勞動強度和保護措施等方面的規定，不得安排其從事過重、有毒、有害等危害未成年人身心健康的勞動或者危險作業。我們將納稅人年齡限制在18歲以上(包括18歲)。

(三)模型設計

年齡作為勞動者與生俱來的屬性，具有確定性，同時政府可以方便掌握納稅人的年齡信息。勞動者隨著年齡增加，在工作能力、收入水平和對勞動時間的選擇上都會發生變化，因此，我們把勞動者按年齡分為三個群體:18－30歲為第一階段;31－50歲為第二階段;51歲以后為第三階段。據2010年全國第六次人口普查結果，我國城鎮居民中18－30歲的人口為1.6302億人，31－50歲的人口為2.3491億人，51歲以上的人口為1.4759億人。針對不同階段的納稅人課征不同稅率的所得稅。在不改動現行的七級累進稅率的前提下，對第一階段的勞動者的應納稅額實行10%的扣除，對第二階段的納稅人無扣除優惠，對于第三階段的老年勞動者的勞動所得應納稅額實行30%的扣除。我們將在第三部分將此模型與我國的經濟和社會情況進行可行性和適應性分析，以探索該模型在我國稅收環境下的可行性。

三、模型檢驗

(一)經濟條件

1.年齡依賴型個稅在中國城鎮居民消費行為下的檢驗。改革開放后，我國經濟得到飛快發展，人民生活質量得到極大改善。早期的凱恩斯理論模型在我國的實證研究受到挑戰，生命周期與持久消費理論被更多地運用，但我國學者在利用西方消費理論解釋中國居民的實際消費行為時發現我國居民并不是按其一生來安排自己的消費，而是按照人生的幾個階段——買房、結婚、教育、防病、養老來安排自己的儲蓄和消費(沈悅，2001)。而一般認為居民的消費行為存在明顯的短視行為，即居民的一生都是按照“儲蓄—消費—再儲蓄—再消費”的模式進行。不同年齡群體的收入預期和消費行為可以從下圖中看出:

18－30歲的居民處于獨立成戶即成家立業階段，有著較高的消費預期，圍繞平均初婚年齡的年齡段是年輕人群對建立自己家庭(或者說獨立門戶)趨同感最強的一個生命階段。圍繞結婚而進行的消費與儲蓄行為是中國消費者一生中最為重要的短視行為之一。這些消費支出包括結婚消費，以及為年輕人今后生活所需的其他消費，例如，住房與用車。

30－54的居民大部分有著穩定的工作，對未來有比較好的預期收入，所面臨的事業奉獻較小，需要支出的包括子女的教育費用、贍養父母的費用。尤其是退休前的勞動者將因為子女的初婚產生大量的消費。調查顯示，在當今社會，大部分的婚慶支出都由新人們的父母資助，中年父母在其子女結婚時會承擔大部分的消費支出。

55歲以上勞動者大部分已經退休，有穩定的退休金保障，但對醫療用品的消費預期提高。

當施行年齡依賴型個人所得稅時，18－30歲以及51歲以上的工作者的收入相對增加，例如，一年輕工作者在扣除三險一金后的年均工資為120000元，在當前稅率下，他應繳納8940元的個人所得稅，在年齡依賴型個人所得稅條件下他將少繳納894元，這兩個年齡階段的人群消費傾向增加，尤其是18－30年齡層的人群的消費習慣和消費觀念緊跟世界潮流，蘊藏巨大購買力，消費能力很強，這對拉動我國內需，進一步促進消費增長具有重要意義。同時31－50歲中的中年勞動者對下一代的結婚花銷和贍養老人的支出負擔相對減輕，起到優化個人福利的作用。而對于51歲以上的老年人，因我國養老保險制度的不健全，收入的相對增加可以增加其養老儲蓄。

2.年齡依賴型個稅在中國城鎮居民養老保險制度下的檢驗。從1993年開始，我國從現收現付制向基本養老保險的部分累積制轉軌，建立社會統籌賬戶和個人賬戶相結合的社保機制。目前的養老金個人賬戶制度為:按職工工資的11%建立個人賬戶，其中:個人繳費8%，單位繳費3%;社會統籌部分由統籌地人民政府確定單位繳費比例。養老金的發放由基礎養老金和個人賬戶養老金組成。基礎賬戶養老金標準為省、自治區、直轄市上年度職工月平均工資的20%，個人賬戶養老金月標準為本人賬戶儲蓄額除以120。個人繳費年限累計不滿15年的，退休后不享受基礎養老金待遇，其個人賬戶儲蓄額一次支付給本人。但在實際運行過程中，政府和企業承擔了社會統籌賬戶的資金缺口，造成企業負擔過重，逃費欠費情況嚴重，社會統籌賬戶的資金缺口由個人賬戶進行填補，導致個人賬戶的空賬運行，據《勞動和社會保障事業發展第十一個五年規劃綱要草案》提供的數據，2004年年末全國空賬規模達到了6000多億元，到2005年年末已達8000多億元。因此，擴大養老金的來源、增加養老金數額成為解決問題的關鍵所在。

當考慮勞動個體的年齡時可知，18歲通常為個體初始工作的年齡，但受到接受教育的年限、勞動環境、工作性質和勞動力的需求狀況的差異，不可能有全國適用的統一初始工作年齡。

(二)社會條件

1.年齡依賴性所得稅在我國獨生子女奉老壓力下的檢驗。為了控制人口過快增長，我國于20世紀70年代末開始全面推行計劃生育政策，并且于80年代將計劃生育確定為我國的一項基本國策。隨著計劃生育政策的實施，一對獨生子女結婚生子后，家庭結構組成:四個父母長輩、至少一個小孩和他們兩人。兩個年輕人要負擔起四個老人的養老重任和至少一個孩子的家庭壓力，即“421”家庭模式成為我國基本家庭結構。據人口專家預測，未來十年“421”家庭的老人在中國會高達上千萬個。20世紀70年代末80年代初出生的第一代獨生子女如今正進入生兒育女的周期，他們將面臨的最大問題是其父母的贍養問題。隨著經濟和科技的發展，不久的將來甚至還可能出現“8421”家庭。

第一代獨生子女的父母年齡大約在55－65歲，首先，他們中的大部分經歷了“文化大革命”期間的上山下鄉運動，他們或是接受非正規的教育或是從事不夠理想的工作，因此，他們對子女投入了大量時間、精力和金錢，導致他們的養老儲備并不多。其次，部分第一代獨生子女的父母在我國20世紀90年代企業改制過程中以買斷工齡的方式從原企業退出，這使得他們享受不到新的社保制度的保障，遭遇了保障機制的“斷層”，這無疑又為城市獨生子女父母的養老儲備雪上加霜。

在此情況下實行年齡依賴型個人所得稅，51歲以上的獨生子女父母們在退休前享受勞動所得應納所得稅額30%的扣除，在一定程度上增加了其養老資金的來源，減輕了子女奉老的負擔。同時父輩的經濟需求是剛性的，我們不能通過降低父母的經濟需求來減輕獨生子女的贍養負擔，提高子輩的經濟支持能力成為幫助獨生子女更好地承擔贍老責任的最佳手段。雖然在“421”家庭模式下的獨生子女在30歲之前也可以享受應納稅額的10%的扣除，但此時獨生子女的父母年齡基本小于60歲，自理能力與身體狀態相對較高，子女奉老壓力相對較輕，因此，對18－30歲的勞動者的應納稅額的扣除與養老負擔相關性較差。而對于處在奉老與育子雙重壓力下的31－50歲的勞動者，年齡依賴型個人所得稅并未起到緩解奉老壓力的效果。因此在當前的家庭結構下，通過年齡依賴型個人所得稅可以減輕51歲以上勞動者的子女的奉老壓力，對于我國人口老齡化的推進過程出現的獨生子女奉老負擔可以起到部分緩解的作用。

(三)總結

在前文中的經濟條件中，我國當前城鎮居民的消費行為具有明顯的年齡特征，在生命周期中呈現出“雙駝峰”的曲線特征，在此條件下年齡依賴型個人所得稅應納稅額的扣除符合我國居民的消費行為的變化模式，在居民集中消費的25－30歲、51歲以上的兩個年齡段起到了相對增加收入的作用，為這兩個階段的消費拓寬了資金來源，在31－50歲的部分勞動者即為子女承擔結婚立戶支出的勞動者可以享受到該項改革的福利。在當前我國養老金保障制度下，結合年齡依賴型個人所得稅在促進年輕工作者居民個人賬戶數額的增加，同時在居民年老階段減輕其個稅負擔，為老年工作者提供了更佳的養老經濟環境。

在考慮我國的社會條件時，當前我國居民獨生子女家庭的“421”模式使得進入30歲的成年獨生子女的奉老壓力不斷增大，年齡依賴型個人所得稅將減輕獨生子女家庭個稅負擔，使得其實際收入相對增加，將大大緩解其奉老壓力。年齡依賴型個人所得稅在促進社會和諧方面也將起到推動作用。

由以上檢驗可知，年齡依賴型個人所得稅在文中列舉的消費行為、養老金制度、獨生子女奉老壓力、中產階級逐步塌陷的條件下部分年齡段成立(見下表)。

檢驗條件消費行為 養老金 獨生子女年齡段 制度 奉老壓力18－30歲 成立 成立 不成立31－50歲 部分成立 不成立 不成立51歲以后 成立 成立 成立

四、結論

通過上述分析可知，年齡依賴型個人所得稅在我國部分經濟、社會條件下成立，它在提高我國城鎮居民的消費需求、改善我國養老金保障制度的資金空缺、緩解獨生子女贍養老人的壓力和減輕中產收入群體的稅負方面均能起到促進推動作用。年齡依賴型個人所得稅模型在我國具有一定程度的可行性，在個人所得稅改革領域應受到足夠的重視。鑒于我國經濟社會情況較為復雜，幾個條件的檢驗也是在部分年齡段人群中成立，仍然無法判斷在現行的經濟政治制度下該模型的全面適用性，因此，仍然需要對年齡依賴型個人所得稅進行更加全面深入的研究。

［1］沈悅.中國制度變遷中的居民消費波動與政策選擇［J］.經濟學家，2001(2).

［2］韓梅.不同年齡群體的收入預期與消費行為研究［J］.阜陽師范學院學報，2011(2).

［3］陳佳瑛.中國改革三十年人口年齡結構變化與消費關系研究［J］.人口與發展，2009(2).

［4］賀書偉，鄭珍遠.中國人口年齡結構變動對居民消費和貨幣需求的影響［J］.福州大學學報，2010(3).

［5］邱曉彥，陳收，李雙飛.高儲蓄率下養老金與個稅繳納激勵聯動的應用探索［J］.財經理論與實踐，2009(157).

［6］王文娟，陳岱云.城市獨生子女父母養老社會支持問題研究［J］.山東社會科學，2008(9).

［7］石燕.關于我國獨生子女養老經濟負擔的調查研究——以鎮江為例［J］.中國青年研究，2008(10).

［8］融燕，任振魁.老齡化社會背景下獨生子女養老問題研究［J］.北京電子科技學院學報，2008(1).

［9］李珍，等.養老社會保險基金管理體制選擇——以國際比較為基礎［M］.北京:人民出版社，2005.

［10］席衛群.日本養老保險的稅收政策及啟示［J］.涉外稅務，2007(8).