淺議對子公司長期股權投資的實務處理

■宋 樂 對外經濟貿易大學

在企業的財務資產管理中，長期投資性資產是企業整體資產中的一個重要組成部分，是企業財務管理與會計核算的重要內容。新會計準則對企業長期股權投資部分的資產管理有明確規定，即投資企業對于子公司長期股權投資資產部分的管理，應當遵循成本核算的方法，并在編制子公司長期股權投資資產核算管理的合并財務報表時，按照我國權益法的相關要求進行調整。通常情況下，在管理資產過程中，投資企業多是利用對于子公司的長期股權投資，來實現對于子公司的投資收益管理回報與控制的目的。因此，進行投資企業對子公司的長期股權投資實務處理分析具有積極的作用和意義，既可以提高投資企業對于子公司的長期股權投資管理水平，又可以保證投資企業的投資利益，還可以促進企業的財務管理與運營發展。下文將結合新會計準則中，對于投資企業進行子公司長期股權投資實務處理的具體要求與規定，從投資企業對子公司長期股權投資的“控制”判斷、成本確定、權益轉換、合并財務報表、信息披露等方面進行分析論述，以提高投資企業對于子公司長期股權投資的實務處理管理水平，推進企業運營發展與進步。

一、子公司長期股權投資實務處理中的“控制”判斷

在進行子公司長期股權投資處理時，投資企業如何“控制”判斷以及確認，是其處理子公司長期股權投資的一個重要內容。在企業運營管理中，投資方具有對被投資方施加重大影響的權利，通常被投資單位稱為是投資企業的子公司，而投資企業對于子公司的控制權利，則是指在投資企業的子公司運營與財務管理中，投資企業有權利決策或影響子公司的財務以及運營，并從子公司的運營活動中獲得相關利益。因此，對于投資企業以及子公司來講，進行實質控制權的確定，不僅對投資企業進行子公司長期股權投資的后續計量方法有著直接的影響，還對子公司長期股權投資實務處理中合并財務報表的合并范圍確定也有著很大的關系。而企業財務管理的相關會計準則，只對投資企業以及子公司之間的“控制”權利進行了原則性的規定，使得企業會計人員在進行一些股權關系的公司控制權益判斷處理時，難以進行判斷處理和界定。比如，企業會計準則中，對子公司長期股權投資實務處理規定，就有“合資協議或者是章程規定，在被投資單位的董事會成員中，本公司以及本公司可以控制的子公司派出的董事會成員數量超過全部董事會成員半數以上，實質上就形成對于公司的財務與經營政策的控制決定權利”的相關規定。對于這此類規定，在投資企業對于子公司的長期股權投資實務處理中，實務處理的章程或者是協議不可能另投資企業一方說了算，而實際執行中則是由大股東對于子公司的財務與運營政策進行掌控。為了避免這一問題的發生，可進行“控制”權利明確，以實現對于子公司長期股權投資實務處理中的“控制”權利明確和判斷。

二、子公司長期股權投資實務處理中的成本確認

在進行子公司長期股權投資實務處理過程中，成本確認的問題主要是指對于子公司長期股權投資管理中投資企業的初始投資成本的確認。對于這一問題，在企業的新會計準則中有明確規定，投資企業對子公司長期股權投資實務中。所謂的初始投資成本主要是指除了企業合并形成的長期股權投資資產成本以外，通過其他方式獲得的長期股權投資資產以及成本部分，在投資時期內應當按照以下的要求規定，確認初始投資成本。第一，對于投資企業通過支付現金形式取得的長期股權投資資產部分，在進行初始投資成本確認中，要按照實際支付的購買價款進行初始投資成本確認，其中包括與企業取得長期股權投資所直接相關的費用與稅金、支出等部分；第二，在投資企業以權益性證券發行方式所取得的長期股權投資資產部分，在進行初始投資成本確認時，需要按照權益性證券發行的公允價值來確認實施；第三，對于投資者進行投入的長期股權投資資產部分，在進行初始投資資產的確認中，要依照投資合同或者是協議規定中價值進行確認實施；第四，對于企業通過非貨幣性資產交換的方式所獲得的長期股權投資，也應按照非貨幣性資產交換的相應規定進行初始投資成本確認。此外，以債務重組形式的初始投資資本確認，按照債務重組的要求進行確認。

三、子公司長期股權投資實務處理中的權益變動

在投資企業對子公司長期股權投資的處理中，對于子公司長期股權投資中，除了追加或者是回收的長期股權投資部分外，通常情況下，子公司的長期股權投資部分賬面價值是保持不變化的。但是，在以下幾種情況投資企業應對長期股權投資子公司的權益進行調整處理，以便于投資企業以及子公司的正常運營和管理。

第一，投資企業在進行子公司長期股權投資相關權益的變動處理中，如果被投資單位實現利潤或是發生運營虧損時，投資企業不對于子公司賬務進行處理，而只有在子公司宣告分派現金的股利或者是利潤的情況時，對子公司長期股權投資中的當期投資收益情況進行確認，或者是處理子公司相關權益的變動；第二，投資企業對子公司長期股權投資收益部分只局限于被投資單位在接受投資企業投資后所產生的累積凈利潤的分配額部分，而從中所獲得的現金股利或者是利潤中超出上述數額的那一部分，在對于子公司的長期股權投資過程中，會作為投資中的初始投資成本進行收回。在企業的財務管理中，投資企業能夠對于被投資單位也就是子公司所實施的長期股權投資控制部分，由原來的權益法核算管理轉變為應用成本核算法進行核算管理，這一核算管理方法與國際財務核算管理中應用的方法比較一致，但是在實際處理應用中，卻與投資企業對被投資單位長期股權投資控制核算管理原則有很大的不同。主要體現在，在進行單獨的財務報表編制過程中，成本核算管理的方法能夠實現反映投資股利分配方面的信息，而公允價值的相關法則，則能夠反映投資的經濟價值，同時，在進行子公司長期股權投資的核算管理中，成本核算方法的應用還能夠實現投資企業確認投資收益質量，因為投資企業所核算形成的財務成本以及業績真實性更大，在進行財務報表編制過程中的操作空間更小，這也就更具有積極作用和意義。

四、子公司長期股權投資實務處理中的披露信息分析

投資企業在管理子公司長期股投資過程中，根據企業會計準則的規定，應做好對協議及附件的信息披露工作。披露內容應包括：子公司的企業名稱以及注冊地、業務性質、投資企業持股比例、投資企業表決權等有關信息內容；被投資單位想投資企業進行資金轉移能力所受到嚴格限制的具體情況，以及長期股權投資管理過程中，當期和累計的沒有進行確認的投資損失金額情況；子公司投資所相關的或有負債情況等。

五、子公司長期股權投資事物處理中的合并財務報表

投資企業在管理子公司的長期股權投資過程中，核算子公司的長期股權投資時，應使用成本核算法進行核算管理，而在編制子公司的長期股權投資合并財務報表過程中，應當依照權益法的相關內容以及規定，進行編制調整。比如，在企業的新會計準則中規定，對于非同一控制下的企業合并，投資公司對子公司的長期股權投資以及投資公司在子公司所有者權益中所享有的份額，應當相互抵銷，同時對投資公司在子公司中的相應長期股權投資減值準備也進行抵銷。此外，對于投資企業對子公司的長期股權投資以及在子公司所有者權益中享有份額的差額部分，也要求在購買日對于具體數額項目進行列示，如果進行列示的商譽項目發生減值變化，減值變化的商譽項目應注意按照經過減值測試后的金額數目進行列示。而在投資企業對子公司長期股權投資的實務處理過程中，非同一控制下的企業合并是在購買方以公允價值進行合并成本確認后，在購買日對作為合并所對價付出的資產以及發生、承擔負債等情況，按照公允價值進行核算，其中公允價值與相應的賬面價值差額部分歸計到當期損益中。同時，還應注意對子公司可辨認凈資產的公允價值進行確認，確認過程中，購買方的合并成本中比所取得的被購買方可辨認凈資產的公允價值份額所大出的差額部分，應當作為商譽進行確認，并廢除原有的“合并差價”。值得注意的是，在企業新會計準則中，初始確認后的商譽是不允許進行攤銷的，需要通過減值測試確認減值損失。企業新會計準則的這一規定，與企業合并中合并商譽自身的特征相符合，規定合并商譽本身不在企業可以攤銷的資產范圍之內，與國際會計準則的要求相趨同。此外，購買方進行合并成本中比合并過程中所取得的被購買方可辨認凈資產小的差額部分，在經過復算審核后，也應歸計到當期損益中。

在進行合并財務報表編制過程中，投資企業則應當按照購買日的公允價值情況作為基礎，進行子公司財務報表的核算調整與管理，對不同財務內容按照成本核算的相關規定實施編制核算。其中，在合并資產負債表編制時，應對因企業合并所取得的被購買方的各項可辨認資產以及負債、或有負債等情況以公允價值方法標準核算列示；在進行個別財務報表編制過程中，投資企業對于子公司的長期股權投資使用成本核算法進行核算，而在進行合并財務報表編制過程中，先在投資公司依照權益法對于子公司的長期股權投資以及投資收益情況進行調整轉換后，再將調整轉換結果在合并工作底稿中進行顯示，同時作為合并財務報表編制的基礎，進行合并財務報表的編制。

總之，妥善分析和處理好長期股權投資資產問題，有利提高投資企業長期股權投資的實務處理以及管理水平，對于促進企業規范化、合理法發展進步等方面，有著積極作用和意義。

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