上市公司內部控制有效性及其影響因素研究

■張娟梅 廈門路橋翔通股份有限公司

近年來出現的安然、世通等大型上市公司財務作假事件，使得公司內部控制成為社會各界關注的焦點。上市公司財務弄虛作假現象的出現也警醒了各國政府，美國針對此事件緊急頒布了《薩班斯-奧克斯來法案》以規范公司內部控制，防范此類事件的再次出現。中國政府也于2008出臺了《企業內部控制基本規范》，并于2010年又頒布了《企業內部控制配套指引》以此規范我國上市公司內部控制工作，加強公司內部治理，維護上市公司經濟活動的有序進行。從各國相繼頒布公司內部控制法案法規可以看出，上市公司內部控制的現實必要性以及緊迫性，本文正是在這一時代背景下展開對公司內部控制有效性內涵以及其影響因素探討，以期為上市公司內部控制提供有效理論引導。

一、公司內部控制及其有效性內涵

企業內部控制隸屬于全面風險管理的范疇，是建立在專業管理制度的基礎上，以風險管理、有效監督為目的，通過建立全過程的控制系統，并以流程圖形式展現生產全過程的管理體系。內部控制包括五要素，即內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通以及內部監督，五個要素都會對內部控制有效性產生影響。企業內部控制的目標包括五項：合規目標、資產目標、報告目標、經營目標、戰略目標。簡而言之，內部控制就是建立在對企業經營全過程監督管理體系的基礎上，實現對其經營風險進行有效防范的管理規范。

內部控制有效性是用以衡量企業內部控制效果的重要指標。內部控制的有效性具有兩層含義：一是指企業內部控制的合法性，即企業內部控制政策與操作符合國家相關法律規定。二是指企業完善合理的內部控制設計框架能夠在企業生產經營活動中得以很好的貫徹落實，并能夠提高企業的生產效率，同時為內外部審計提供真實可靠的財務數據。內部控制的有效性能夠有效幫助企業實現內部控制目標，是企業內部控制目標實現的重要保證。從控制過程這一角度來講，內部控制有效性可以分為內部控制設計和運行的有效性。內部控制設計有效性是指公司內部擁有完整的控制政策與制度，并且該控制體系能夠有效保證企業實現內部控制的五大目標。內部控制運行的有效性是指公司能夠嚴格執行設計合理的內部控制程序，有效實現內部控制目標。

二、公司內部控制有效性的影響因素

以內部控制五大目標有效性的角度來看，影響公司內部控制有效性的因素可以大致分為兩大類：內部因素與外部因素。內部因素主要有企業的資產規模、企業文化、企業治理結構以及公司的經營狀況等，外部因素只要指影響內部控制的環境因素，主要包括相關法律法規、政府以及外部監督審計機構對企業的監督與審計。

1.相關法律法規對內部控制有效性的影響

公司內部控制需要良好的法律環境方能實現其控制的有效性，然而由于我國在該領域的法律體系尚不完善，影響到內部控制有效性的實現。由于我國在內部控制方面立法尚處起步階段，還沒有建立起完善的法律法規體系，從存在的相關法律法規來看，普遍存在著立法層次低、內容凌亂、法律法規之間相互獨立等特點，而且我國在對內部控制的理論研究也尚處起步階段，相關理論成果較少，難以為內部控制法律法規的建立健全提供有效指導。

目前我國關于內部控制的法律法規僅局限于公司會計的監管，法律法規內容過于單一，只重視對公司會計的內部控制，因而內容單一而不全面，難以為內部控制提供全面各方位的法律支持，因而導致內部控制的有效性難以實現。同時關于公司管理層以及股東約束的法律尚處于空白，因而導致部分大股東私自占用公司資金以及高級管理層濫用權利危害公司股東利益的現象發生。部分公司大股東在做出明顯錯誤行為時，也缺乏相應法律以追究其責任，導致公司大股東在發生重大失誤后還可以繼續行使其權利。由于信息不對稱等影響，公司管理層存在著權利不受約束的現象，如果缺乏相關法律法規的制度約束，公司治理出現的代理人問題會更加突出，使得公司內部控制缺乏有效性。

2.政府、會計事務所等外部監督審計對內部控制有效性的影響

政府與會計事務所在公司內部控制中扮演著審計與外部監督管理的角色。首先是政府在提高內部控制有效性的作用。在我國上市公司普遍存在的一個矛盾現象是：政府扮演著雙重角色。我國上市公司的大股東多數為政府部門，因此在微觀角度來講，政府是上市公司的經營管理者，與此同時，以宏觀角度而言，政府卻擔負著監督管理者的角色，這種雙重角色導致其監督作用的削弱。會計事務所扮演著公司的外部審計角色，會計事務所的審計工作質量直接影響著其對公司的審計作用。基于這一背景，我國政府應該在宣傳教育、內控業務培訓、資格認證、推進企業信息化建設等各方面著手，努力營造良好的內部控制環境，提高內控人員的綜合素質，為內部控制提供合格的人員配備。需要著重強調的是企業信息建設方面，應該將對公司內部控制的管理與監督工作建立在企業內部信息建設的基礎上，實現內部控制監督的動態性與及時性，努力營造一個良好的內部控制環境與空間，使得內部控制融入到企業文化中去。

3.企業規模對內部控制有效性的影響

企業規模主要通過影響企業內部財務制度以及信息披露質量影響公司內部控制的有效性。經過其他學者的理論研究表明：企業規模越小，其財務數據質量越低，即其財務報表的真實可靠性越差。由此可以看出，提高企業內部控制有效性的有效方法之一是改善完善企業的財務制度，加強財務從業人員的專業技術水平以及責任意識；其次，是為中小企業的發展提供良好的環境，大力支持朝陽企業的政策支持力度，鼓勵中小企業不斷將公司規模做大做強。最后，要為中小企業做大做強提供充分的金融支持，不斷完善金融市場，大力普及普惠金融的覆蓋面，著力解決中小企業融資困難問題。

4.企業文化對內部控制有效性的影響

企業文化是公司內部控制有效性的一大重要影響因素，是實現內部控制戰略有效性的關鍵因素。企業文化是一種精神激勵，是公司內部控制制度與設計的有效補充。公司的內部控制可以分為兩部分：公司規章制度以及企業文化。公司規章制度是企業內部控制得以實現的硬環境，它通過條文規定來約束企業員工的行為，來確保員工的目標與企業相一致。然而公司規章制度只是系列合同的堆砌，存在制度上的漏洞與弊端，這就需要企業文化作為補充，為公司戰略的實現提供動力支持。企業文化是一種對員工進行激勵的軟實力，對員工的行為引導具有長期性的效果，是實現企業長久戰略目標的最佳有力工具。

因此，培養良好的企業文化能夠有效提高公司內部控制的有效性。建立良好的企業文化，首先要培養企業的誠信意識。不僅強調員工的愛崗敬業、誠實守信，也要注重企業對顧客的誠信服務，同時為員工提供良好、和諧的工作環境以及充足的發展空間。其次，要加強信息的溝通交流，及時為員工提供能夠有效解決問題的必要信息，減少信息不對稱的程度，不斷增強企業的凝聚度。

5.公司治理結構對內部控制有效性的影響

公司治理結構是指公司股東、董事會與公司管理層三者共同構成的一種組織結構，結構中的三者關系是相互制約的，通過這種組織形式，實現了公司所有權與管理權的成功分離。然而在我國上市公司中，普遍存在著企業股權結構不合理、企業產權不明晰、董事會結構不合理、監事會監管職權行使不到位、公司管理人員缺乏激勵等問題，影響到公司內部控制有效性的實現。

董事會負責制定公司的經營戰略與目標，并監督管理人員對公司戰略的執行情況。然而在我國董事會的職責并未能充分行使，究其原因主要是董事會的結構不合理，從而造成了其權利的失衡，主要表現在：不少董事長兼任了總經理的職位，造成同時兼任經營者與管理者的雙重角色。因此，提高公司內部控制效果，應加強董事會的職責，保證董事會在管理與決策過程中的獨立性。

公司管理人員是公司戰略實施與生產經營主體，其決策與行為將直接影響內部控制效果。然而我國上市公司普遍存在的現象是管理人員薪酬結構不合理，從而造成了管理人員缺乏激勵的現象，影響了管理人員的積極心。針對該問題，應著力完善公司激勵機制，采取合理的薪酬結構達到充分激勵其積極性的目的，從而實現公司內部控制有效性。

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