淺談企業(yè)所得稅稅務籌劃

□文/郝同民

（新疆財經(jīng)大學會計學院 新疆·烏魯木齊）

隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)間的競爭也愈演愈烈。企業(yè)的經(jīng)濟目標也在發(fā)生轉(zhuǎn)變，由計劃經(jīng)濟時期的完成目標產(chǎn)量轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)在的利潤最大化及企業(yè)價值最大化。企業(yè)若在真正意義上實現(xiàn)自身收益的最大化，就必須對其生產(chǎn)經(jīng)營活動進行全方位和多層次的運籌，以實現(xiàn)在獲取較多收入的同時，減少成本費用的支出。眾所周知，稅收是成本費用中的一部分，其數(shù)額大小將對企業(yè)經(jīng)濟效益產(chǎn)生較深刻影響，稅務籌劃的重要性也因此凸顯出來。稅務籌劃過程中，企業(yè)所得稅的稅務籌劃被看作重點。本文主要從稅法和會計準則差異方面，對企業(yè)所得稅稅務籌劃進行了初步分析。

一、企業(yè)所得稅稅務籌劃的意義

國家稅收是國家憑借政治權(quán)利無償?shù)貐⑴c國民收入分配的工具，稅收的強制性、無償性、固定性等特點決定了稅收是財產(chǎn)所有權(quán)的單方向轉(zhuǎn)移，單向性的稅收特質(zhì)使得稅收支出沒有任何的直接回報，稅款一旦繳納就很難退回，這無疑是企業(yè)的一種沉沒成本，因此對一個企業(yè)來說，稅款的支付是企業(yè)資金的流出。從這個意義上來說，節(jié)約稅收支出等于增加企業(yè)的凈收入。從納稅人角度出發(fā)，積極地進行納稅籌劃，充分利用稅收優(yōu)惠政策獲得節(jié)稅利益，這是與稅法的立法宗旨相符的，因此減少稅款支出是合理的，稅務籌劃是一種合理的避稅行為。稅收同時又是政府調(diào)節(jié)宏觀經(jīng)濟的杠桿。稅收通過稅種的設置、稅率的確定、課稅對象的選擇和課稅環(huán)節(jié)的規(guī)定體現(xiàn)著國家的宏觀經(jīng)濟政策，在稅法規(guī)定的前提條件下，納稅人面對不同的納稅方案，稅負的輕重程度往往不同。而稅負的輕重對投資決策起著決定性的影響。因此可以說，納稅人通過稅務籌劃，選擇不同的納稅方案，是實現(xiàn)國家稅收調(diào)控職能的必要環(huán)節(jié)。稅務籌劃是指納稅人依據(jù)現(xiàn)行稅法和國際稅收慣例，在稅法許可的范圍內(nèi)，對企業(yè)組建、經(jīng)營、投資及籌資等活動進行的旨在減輕稅負、有利于財務目標的謀劃、對策與安排，在不妨礙正常經(jīng)營的前提下，達到稅負最小化的目標。

原則上說，稅務籌劃可以針對一切稅種，只是不同稅種的稅負彈性大小是不同的，這主要取決于各稅種的不同內(nèi)在要素：a.稅基；b.稅收扣除；c.稅率；d.稅收優(yōu)惠。稅基越寬，稅率越高，稅負就越重；或者說稅收扣除越大，稅收優(yōu)惠越多，稅負就越輕。不難看出，從稅種來說，企業(yè)所得稅、個人所得稅等稅種的稅負彈性較大，因為不論是稅基的寬窄、稅率的高低、扣除額的大小，還是優(yōu)惠的多少都有較大的彈性幅度；從行業(yè)和企業(yè)類型來說，外資企業(yè)、高新技術企業(yè)以及國家照顧、鼓勵發(fā)展的一些行業(yè)可以獲得較多的優(yōu)惠政策，籌劃的相對空間也比較大。

在實際工作中，我們應該從稅負彈性較大的稅種——企業(yè)所得稅入手，結(jié)合納稅籌劃的基本方法和企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模，對難以轉(zhuǎn)嫁的所得稅等直接稅，通過合法地選擇取得所得的時點，或是轉(zhuǎn)移所得等方法使收入最小化、費用最大化，實現(xiàn)免除納稅義務、減少納稅義務，或是遞延納稅義務等的目標。企業(yè)所得稅是以企業(yè)年度應納稅所得額為征稅對象的一種稅，它與企業(yè)的經(jīng)濟利益息息相關。因此，如何充分享受所得稅法現(xiàn)有的稅收政策優(yōu)惠，減輕企業(yè)稅收負擔，從而增加企業(yè)收益，成為每一個企業(yè)經(jīng)營者慎重考慮的問題，這就是通常所指的企業(yè)所得稅稅收籌劃。

二、企業(yè)設立分支機構(gòu)時的企業(yè)所得稅稅收籌劃

在具體籌劃分支機構(gòu)設立形式時，需考慮企業(yè)的發(fā)展前景、稅基及稅收優(yōu)惠條件。2007年3月16日通過的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》，采取納稅人法人判定標準，分支機構(gòu)不再單獨繳納企業(yè)所得稅，對于初創(chuàng)階段較長時間無法盈利的行業(yè)，應設置分公司，這樣可以利用創(chuàng)立時的成本沖抵總機構(gòu)利潤，減輕企業(yè)所得稅稅負；對于成立初期就盈利的分支機構(gòu)，應設立子公司，盡可能享受一些稅收優(yōu)惠政策，但如果總機構(gòu)匯總起來虧損的，且新設立機構(gòu)不享受稅收優(yōu)惠或可享受的稅收優(yōu)惠很小，還應設立分公司，匯總沖抵總機構(gòu)利潤。

三、企業(yè)所得稅稅前扣除的稅務籌劃

（一）合理安排工資費用。企業(yè)所得稅法規(guī)定：企業(yè)發(fā)生合理的工資薪金支出，準予扣除；企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除；企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，不超過工資薪金所得總額2%的部分，準予扣除；除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

針對上述有關規(guī)定，企業(yè)從獲取節(jié)稅利益角度可采取以下一些措施：第一，適當提高職工工資標準，超支福利以工資形式發(fā)放。新企業(yè)所得稅法取消了計稅工資的規(guī)定，這對內(nèi)資企業(yè)是一個較大的利好，但企業(yè)一定要注意合理性，注意同行的工資水平。否則，稅務機關對不合理支出可進行納稅調(diào)整。第二，加大教育投入，增加職工教育、培訓的機會，努力提高職工素質(zhì)；持有本企業(yè)股票的內(nèi)部職工，可將其應獲股利改為以績效工資或年終獎金形式予以發(fā)放。

（二）合理安排業(yè)務招待費。企業(yè)所得稅法規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售收入的5‰。如何才能最大限度地合理運用扣除比例，對于一般企業(yè)來說，銷售收入是該企業(yè)業(yè)務招待費的120倍時，業(yè)務招待費能最大限度地在稅前扣除。因此，企業(yè)在安排當年度的業(yè)務招待費時，盡可能地靠近該比例。

（三）合理安排對外捐贈。新的企業(yè)所得稅法規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。超過部分，不得在企業(yè)所得稅前扣除。

企業(yè)若發(fā)生捐贈支出，出于稅收上的考慮，應特別注意兩點：第一，認清捐贈對象和捐贈中介，即企業(yè)應通過稅法規(guī)定的社會團體和機關實施捐贈；第二，注意限額。企業(yè)可根據(jù)自身的經(jīng)濟實力和發(fā)展戰(zhàn)略，決定公益性捐贈的額度，從節(jié)稅角度考慮，一般不宜超過稅前允許扣除的比例（年度利潤總額的12%）。如果因為一些特殊原因，需要超過，也可以“先認捐，后支付”，即將超支部分的公益性捐贈支出安排到下一個年度，力爭稅前扣除。

四、利用企業(yè)所得稅減免政策進行稅務籌劃

（一）稅額抵免優(yōu)惠。為鼓勵企業(yè)加大投資力度，支持企業(yè)技術改造，促進產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟穩(wěn)定發(fā)展，稅法規(guī)定，對在我國境內(nèi)投資于符合國家產(chǎn)業(yè)政策的技術改造項目的企業(yè)，其項目所購置并實際使用符合規(guī)定的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設備投資的10%可以從企業(yè)當年的應納稅額中抵免。實行投資抵免的國產(chǎn)設備，企業(yè)仍可按原價計提折舊，并按有關規(guī)定在計算應納稅所得額時扣除。企業(yè)從自身經(jīng)營需要出發(fā)，對技術改造項目所需的設備應首選國產(chǎn)設備，以達到減稅效應。

（二）高新技術企業(yè)稅收優(yōu)惠。經(jīng)國務院批準成立的高新技術產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)認定的高新技術企業(yè)，可減按15%的優(yōu)惠稅率征收企業(yè)所得稅，并規(guī)定在開辦之日起兩年內(nèi)免征所得稅。企業(yè)在進行投資決策時就應考慮投資企業(yè)所在的行業(yè)，以享受國家稅收優(yōu)惠政策，降低企業(yè)稅負。

（三）加計扣除稅收優(yōu)惠。企業(yè)為開發(fā)新產(chǎn)品、新技術、新工藝所發(fā)生的各項研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。因此，企業(yè)從長遠發(fā)展的角度考慮，應加大產(chǎn)品的研發(fā)力度，保證研發(fā)所需支出。這樣既可使企業(yè)推陳出新，在競爭中不斷擴大市場占有率，同時又使企業(yè)所得稅支出減少。

國家針對不同納稅人的不同情況，對企業(yè)所得稅制定了各種優(yōu)惠政策，企業(yè)應就投資地點、投資方式、投資項目、企業(yè)組織形式及籌資方式等的不同導致稅收負擔的不同，充分結(jié)合企業(yè)所得稅的各種優(yōu)惠政策進行稅務籌劃，以達到企業(yè)整體稅負的優(yōu)化。

以上是企業(yè)所得稅稅務籌劃中較為重要的幾個方面，但實際上企業(yè)經(jīng)濟活動的復雜性、先進性和稅法的滯后性都會使企業(yè)所得稅納稅籌劃方式多樣，因此還要從企業(yè)組織形式的稅務籌劃、企業(yè)所得稅計稅依據(jù)的籌劃和企業(yè)所得稅減免稅的籌劃等方面進行。

總之，納稅籌劃是一項非常復雜的工作，隨著市場經(jīng)濟全球化趨勢的影響，行業(yè)競爭也日趨公平和激烈，在這樣的市場環(huán)境下，通過納稅籌劃的手段達到提高效益減輕稅收負擔，從而降低成本，增加經(jīng)濟效益，爭取稅后利潤最大化，已成為目前企業(yè)能否最大限度盈利的核心競爭力之一。

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