國有企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀及成因分析

杜 佳

（江蘇南通紡織職業(yè)技術(shù)學(xué)院 商學(xué)院，江蘇 南通 226007）

從20世紀(jì)90年代中期開始，國有企業(yè)開始逐步認(rèn)識到內(nèi)部控制問題的重要性，而當(dāng)時(shí)我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型中，很多國有企業(yè)因?yàn)槿狈?nèi)部控制意識和有效的控制活動，在市場運(yùn)行中受到致命打擊。財(cái)政部下發(fā)《會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》以來，很多企業(yè)采取措施加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，這是值得肯定的。但就整體而言，并沒有真正形成企業(yè)的規(guī)范行為，社會誠信缺失、產(chǎn)品質(zhì)量缺失、社會責(zé)任缺失等問題層出不窮，面對暴露出來的種種問題，社會各界也開始思考，內(nèi)部控制不僅是資金控制的問題，而是關(guān)乎質(zhì)量、關(guān)乎社會誠信、關(guān)乎社會責(zé)任的問題，足以引起全社會廣泛關(guān)注和深入探討。

一、我國國有企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀調(diào)查

本次調(diào)查主要集中在東部、中部、西部的一個(gè)省份，大中小型企業(yè)分配比例適當(dāng)，具有一定代表性，共發(fā)放國有企業(yè)內(nèi)部控制調(diào)查問卷200份，回收整理后有效問卷180份。由于調(diào)查問卷內(nèi)容涉及到內(nèi)部控制方面的問題，因此為保證調(diào)查結(jié)果可靠，調(diào)查對象主要選擇的是會計(jì)從業(yè)人員和企業(yè)管理層。調(diào)查結(jié)果顯示，企業(yè)規(guī)模以上大型企業(yè)數(shù)量較少，占有效樣本總數(shù)的7.78%，中、小企業(yè)數(shù)量相差不大，中型企業(yè)占有效樣本總數(shù)的45.55%，小型企業(yè)占有效樣本總數(shù)的46.67%，調(diào)查結(jié)果比較準(zhǔn)確。

（一）控制環(huán)境不理想

1.內(nèi)部會計(jì)控制適用范圍的認(rèn)識方面

根據(jù)調(diào)查，所有企業(yè)都認(rèn)為內(nèi)部會計(jì)控制是適用于企業(yè)的，被調(diào)查的企業(yè)中，認(rèn)為只適用于企業(yè)的占67.22%，認(rèn)為適合企業(yè)、事業(yè)及國家機(jī)關(guān)的。30%，5個(gè)被調(diào)查者選擇了其他，占2.78%。我國《內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范》明確指出，內(nèi)部會計(jì)控制是適用于企事業(yè)及國家機(jī)關(guān)的控制制度。調(diào)查結(jié)果顯示，在內(nèi)部會計(jì)控制的適用范圍方面，大部分國有企業(yè)人員都有一定認(rèn)識。見表1。

表1 國有企業(yè)對內(nèi)部會計(jì)控制適用范圍的理解

2.內(nèi)部控制目標(biāo)認(rèn)識方面

調(diào)查顯示，有87.22%的企業(yè)選擇了把“提高經(jīng)營效率和效果”作為內(nèi)部控制的目標(biāo)之一，這與COSO框架把效益性目標(biāo)作為內(nèi)部控制的最高目標(biāo)是相吻合的；將資產(chǎn)安全作為目標(biāo)之一的企業(yè)有79.44%；將財(cái)務(wù)信息真實(shí)可靠作為目標(biāo)之一的企業(yè)有67.78%；將經(jīng)營管理合法合規(guī)作為目標(biāo)之一的企業(yè)有30.43%。從這些數(shù)據(jù)可以看出國有企業(yè)普遍單純重視資產(chǎn)安全防范，忽視對法律法規(guī)的執(zhí)行。國有企業(yè)對內(nèi)部控制目標(biāo)的認(rèn)識也體現(xiàn)出不全面的特征，只有71家企業(yè)選擇了四項(xiàng)控制目標(biāo)，不難看出，大多數(shù)國有企業(yè)對內(nèi)部控。目標(biāo)的認(rèn)識還比較片面，不夠全面和透徹。見表2。

表2 國有企業(yè)對內(nèi)部控制目標(biāo)認(rèn)識的情況

3.對內(nèi)部控制作用認(rèn)識情況的調(diào)查

既然內(nèi)部控制在企業(yè)管理中發(fā)揮著關(guān)鍵作用，那么具體發(fā)揮著怎樣作用，國有企業(yè)又是怎樣認(rèn)識的呢？調(diào)查問卷設(shè)計(jì)了五個(gè)備選項(xiàng)，針對每一項(xiàng)作用又分為作用很大、一般、不大和沒有作用四種情況可供選擇。調(diào)查結(jié)果匯總見表3。

表3 國有企業(yè)對內(nèi)部控制作用認(rèn)識的情況

從表中數(shù)據(jù)可以看出，一些國有企業(yè)對內(nèi)部控制所發(fā)揮作用的認(rèn)識尚處于保證資產(chǎn)安全完整、查錯(cuò)防弊的階段，對于內(nèi)部控制能夠合理保證企業(yè)業(yè)務(wù)活動的有效進(jìn)行、實(shí)現(xiàn)經(jīng)營管理目標(biāo)、防范控制企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的作用還持有懷疑。

4.對內(nèi)部控制參與主體認(rèn)識的調(diào)查

調(diào)研顯示，16家（8.89%）單位認(rèn)為財(cái)務(wù)人員是企業(yè)內(nèi)部控制的參與主體，20家（11.11%）單位認(rèn)為所有者與財(cái)務(wù)人員是參與主體，4家（2.22%）單位選擇了財(cái)務(wù)人員與經(jīng)營者是參與主體，53家（29.44%）單位選擇了財(cái)務(wù)人員、所有者、經(jīng)營者是參與主體，13家（7.22%）單位選擇了所有者是參與主體，18家（10.00%）單位選擇了所有者和經(jīng)營者是參與主體，56家（31.11%）單位選擇了企業(yè)全體人員都應(yīng)參與內(nèi)部控制。

（二）風(fēng)險(xiǎn)評估能力較弱

對內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范、企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范的了解情況，調(diào)查問卷分別設(shè)計(jì)了四個(gè)備選項(xiàng)以供被調(diào)查企業(yè)進(jìn)行選擇。調(diào)查情況如表4。

表4 國有企業(yè)對內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范、企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范的了解情況

數(shù)據(jù)表明我國內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范被大部分人所了解，但同時(shí)應(yīng)該注意到，還有8家單位不了解內(nèi)部控制規(guī)范，也只有22家十分了解，大部分還處在基本了解和了解不多的階段，不難看出，內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范要在國有企業(yè)中建立起來還需要很多工作要做。

（三）控制活動不當(dāng)

問卷主要針對國有企業(yè)內(nèi)部控制的總體執(zhí)行情況展開了調(diào)查，在被調(diào)查的180家國有企業(yè)中有8.33%（15家）的企業(yè)認(rèn)為內(nèi)部控制執(zhí)行不好；有58.89%（106家）的企業(yè)認(rèn)為部分執(zhí)行不好；有32.78%（59家）的企業(yè)認(rèn)為執(zhí)行較好；沒有一家企業(yè)認(rèn)為內(nèi)部控制執(zhí)行的非常好。由于大部分國有企業(yè)沒有建立相應(yīng)的內(nèi)部控制制度，執(zhí)行效果肯定不佳，出現(xiàn)這樣的結(jié)果是必然的。

（四）信息溝通不暢

調(diào)查顯示，很多國有企業(yè)正是由于缺乏一個(gè)有效的信息反饋機(jī)制，內(nèi)部溝通渠道不暢，信息在傳遞過程中失真，管理層也就不能做出正確決策。規(guī)模較小的企業(yè)由于規(guī)模小，在管理上實(shí)行扁平化管理，管理層可以根據(jù)第一手資料做出決策，信息溝通渠道比較通暢。規(guī)模大的企業(yè)，管理層位于金字塔頂端，員工位于金字塔的底部，中間有很多環(huán)節(jié)，一旦某個(gè)環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題，就會導(dǎo)致信息失真。同時(shí)，報(bào)喜不報(bào)憂的心理也是造成決策失誤的原因之一。因此，確保信息在傳遞過程中通暢無誤，對保障財(cái)務(wù)信息真實(shí)性有著舉足輕重的作用。

（五）內(nèi)部監(jiān)督職能弱化

調(diào)查顯示，我國國有企業(yè)普遍存在監(jiān)督體系不健全，監(jiān)督力度不夠等問題。很多企業(yè)沒有設(shè)置審計(jì)委員會或內(nèi)部審計(jì)部門。由于內(nèi)部審計(jì)不能直接給企業(yè)創(chuàng)造效益，出于成本效益原則的考慮，單獨(dú)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門的企業(yè)很少。有些設(shè)置了內(nèi)部審計(jì)部門的企業(yè)也只是財(cái)會機(jī)構(gòu)的下設(shè)部門，內(nèi)部審計(jì)人員由財(cái)會部門人員兼任，內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性很差，起不到再監(jiān)督，再控制的作用。此外，很多人對內(nèi)部審計(jì)存在誤解，認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)正常工作開展的對立面，并未意識到內(nèi)部審計(jì)與實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)是一個(gè)統(tǒng)一的整體。

二、國有企業(yè)內(nèi)部控制存在問題的成因分析

調(diào)查研究表明，我國國有企業(yè)內(nèi)部控制問題嚴(yán)重，突出表現(xiàn)在以下三個(gè)層面上，最根本的是管理層缺乏長遠(yuǎn)的戰(zhàn)略眼光，由此而引發(fā)或派生出兩個(gè)問題，一是國有企業(yè)在內(nèi)部控制制度建設(shè)中參與不足，二是管理控制水平低。

（一）企業(yè)管理層缺乏長遠(yuǎn)戰(zhàn)略眼光

德國默克、美國可口可樂等這些長壽企業(yè)之所以能基業(yè)長青，秘訣在于，他們能夠把戰(zhàn)略融入企業(yè)的內(nèi)部控制。在危機(jī)來臨時(shí)，企業(yè)內(nèi)部控制能迅速做出反應(yīng)，及時(shí)調(diào)整戰(zhàn)略，這也是它們能成為百年老店的關(guān)鍵所在。

而我國的企業(yè)雖然也建立了內(nèi)部控制，但很多企業(yè)管理層缺乏長遠(yuǎn)的戰(zhàn)略眼光，目光短視，只看重自己眼前的“一畝三分田”，這樣的企業(yè)即使有了內(nèi)部控制也注定浮于表面，無法長壽。一個(gè)企業(yè)的厚度決定了它的高度。企業(yè)只有把長遠(yuǎn)的發(fā)展戰(zhàn)略融入企業(yè)的內(nèi)部控制，扎扎實(shí)實(shí)做好企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的每個(gè)環(huán)節(jié)，積累了自己的厚度，那么基業(yè)長青將不再只是企業(yè)家的夢想。

企業(yè)也只有專注于企業(yè)創(chuàng)造的產(chǎn)品，才能為構(gòu)建公開公平競爭的市場秩序創(chuàng)造良好的條件，才能促進(jìn)整個(gè)行業(yè)的有序競爭，從而形成整個(gè)市場經(jīng)濟(jì)競爭體系的良好氛圍。市場誠信的建立，必然促進(jìn)有序競爭，企業(yè)才能夠切實(shí)履行社會責(zé)任，促進(jìn)人與社會、人與自然的和諧統(tǒng)一，才能最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)社會的共贏。

（二）國有企業(yè)在內(nèi)部控制制度建設(shè)中參與不足

長期以來在我國內(nèi)部控制規(guī)范的推動過程中，很多內(nèi)部控制制度都是政府以法律規(guī)范的形式規(guī)定，內(nèi)部控制的規(guī)范處處留下了政府的印跡，而作為內(nèi)部控制主體的國有企業(yè)往往都是被動參與，尤其在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下形成的無條件服從政府指令的習(xí)慣，使得國有企業(yè)對政府依賴較大，國有企業(yè)對內(nèi)部控制的建設(shè)關(guān)注不足，推動作用更是微乎其微［1］。

（三）管理控制水平低

正如世界上沒有兩片一樣的樹葉，內(nèi)部控制也無法做到完美無缺，總會或多或少存在局限性。COSO報(bào)告所說：“不論設(shè)計(jì)及執(zhí)行多么完善，內(nèi)部控制都只能為管理階層及董事會提供達(dá)成企業(yè)目標(biāo)的合理保證，而目標(biāo)達(dá)成的可能性還受到內(nèi)部控制的先天條件的限制?！保?］合理保證與絕對保證不一樣，絕對保證是100%的保證，而合理保證是低于100%的保證，所以，內(nèi)部控制也只能為企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證，而非絕對保證。內(nèi)部控制的局限性主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.成本效益的制約

內(nèi)部控制從制定到執(zhí)行到完善，其間必須要有相應(yīng)的控制環(huán)節(jié)，必須要設(shè)置相應(yīng)的崗位，配備相應(yīng)的人員，而這些都需要付出一定的代價(jià)。出于成本效益原則的考慮，企業(yè)在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制時(shí)必然會權(quán)衡控制前后的成本與效益［3］。實(shí)踐中內(nèi)部控制的成本與效益難以估計(jì)，也沒有專業(yè)的評估機(jī)構(gòu)進(jìn)行評估，更多地時(shí)候需要依賴個(gè)人的主觀判斷，而個(gè)人的主觀判斷又取決于個(gè)人的知識層次、對內(nèi)部控制的認(rèn)知等諸多因素。

2.人為因素的限制

內(nèi)部控制是由人來建立的，自然也要由人來行使，執(zhí)行人員的業(yè)務(wù)素養(yǎng)和能力與內(nèi)部控制能否有效執(zhí)行直接掛鉤。如果執(zhí)行人員業(yè)務(wù)素養(yǎng)高，理解力強(qiáng)，那么就能為內(nèi)部控制的有效執(zhí)行奠定基礎(chǔ)。反之，如果執(zhí)行人員不能達(dá)到內(nèi)部控制的基本要求，對內(nèi)部控制執(zhí)行過程中經(jīng)常出現(xiàn)誤解，那么直接影響內(nèi)部控制的執(zhí)行有效性。

3.相關(guān)人員串通舞弊

基于集體舞弊的可能性小于單獨(dú)舞弊的可能性，因而內(nèi)部控制制度在建立時(shí)，其中一個(gè)重要方面就是不相容職務(wù)相互分離。但如果發(fā)生組織內(nèi)成員相互勾結(jié)或出現(xiàn)集體舞弊的情況時(shí)，就算內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的再完美，對于此類情況也無能為力，束手無策，很難發(fā)揮作用。

4.管理層凌駕內(nèi)部控制之上

內(nèi)部控制是為更好實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)服務(wù)的，但如果企業(yè)內(nèi)部行使控制職能的管理人員濫用職權(quán)，再完美的內(nèi)部控制也不能發(fā)揮應(yīng)有的作用。如果處于金字塔頂端的高層管理人員，忽視現(xiàn)有的內(nèi)部控制，凌駕于內(nèi)部控制之上，必然會導(dǎo)致一些控制程序無法實(shí)施或者就算實(shí)施也不能帶來預(yù)期效果。

三、結(jié)語

生存是企業(yè)存在的前提，也是企業(yè)基業(yè)長青的前提。國有企業(yè)是國民經(jīng)濟(jì)的重要支柱，是全面建設(shè)小康社會的重要力量，其發(fā)展的好與壞不僅關(guān)乎我國經(jīng)濟(jì)未來的發(fā)展，也是決定我國綜合國力的關(guān)鍵因素之一。因此，作為我國企業(yè)領(lǐng)頭羊的國有企業(yè)，理所應(yīng)當(dāng)成為改革發(fā)展的排頭兵，走在內(nèi)部控制建設(shè)的前沿，在明晰自身內(nèi)部控制不足的基礎(chǔ)上，探索加強(qiáng)內(nèi)部控制的新途徑，使企業(yè)內(nèi)部控制從幕后走向臺前，真正服務(wù)于企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

［1］孫春陽.國內(nèi)內(nèi)部控制研究文獻(xiàn)綜述［J］.合作經(jīng)濟(jì)與科技，2007（10X）：48－49.

［2］鄒 冉.企業(yè)內(nèi)部控制若干問題研究［D］.廈門大學(xué)，2009.

［3］樓德華，傅黎瑛.中小企業(yè)內(nèi)部控制［M］.上海：上海三聯(lián)書店出版社，2005：25－27.