我國(guó)區(qū)域環(huán)境審計(jì)的實(shí)踐與探索

（浙江財(cái)經(jīng)大學(xué) 浙江杭州310018）

伴隨著我國(guó)區(qū)域經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展，各個(gè)地區(qū)的生態(tài)環(huán)境遭受?chē)?yán)重破壞，區(qū)域環(huán)境審計(jì)越來(lái)越受到社會(huì)公眾的廣泛關(guān)注。區(qū)域環(huán)境審計(jì)對(duì)推進(jìn)主體功能區(qū)發(fā)展戰(zhàn)略、加快經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)具有重要意義，有利于引導(dǎo)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展與生態(tài)環(huán)境承載能力相適應(yīng)，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。本文參考相關(guān)研究文獻(xiàn)，對(duì)區(qū)域環(huán)境審計(jì)的涵義進(jìn)行闡述，并回顧相關(guān)理論研究。在此基礎(chǔ)上，重點(diǎn)探討區(qū)域環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容，為推動(dòng)我國(guó)區(qū)域環(huán)境審計(jì)研究提供參考。

一、區(qū)域環(huán)境審計(jì)的涵義及其研究現(xiàn)狀

（一）區(qū)域環(huán)境審計(jì)的涵義

依據(jù)區(qū)域經(jīng)濟(jì)學(xué)、生態(tài)經(jīng)濟(jì)學(xué)和環(huán)境審計(jì)的相關(guān)理論，本文提出了區(qū)域環(huán)境審計(jì)的涵義：基于區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展和生態(tài)環(huán)境保護(hù)的政策制度，審計(jì)部門(mén)以區(qū)域環(huán)境承載能力為導(dǎo)向，結(jié)合環(huán)境污染問(wèn)題和環(huán)境治理的區(qū)域特征，通過(guò)檢查區(qū)域環(huán)境保護(hù)政策的有效性及其執(zhí)行情況，分析環(huán)保資金的收繳與管理使用情況，評(píng)價(jià)區(qū)域環(huán)境績(jī)效，最終形成區(qū)域環(huán)境審計(jì)報(bào)告，并提出相關(guān)建議，以此完善區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略與環(huán)境保護(hù)政策制度，解決環(huán)境治理問(wèn)題，從而實(shí)現(xiàn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護(hù)相協(xié)調(diào)。

（二）我國(guó)區(qū)域環(huán)境審計(jì)的研究現(xiàn)狀

1.湖泊流域環(huán)境審計(jì)。浙江省審計(jì)學(xué)會(huì)課題組（2004）對(duì)太湖流域水污染的綜合治理問(wèn)題進(jìn)行環(huán)境審計(jì)調(diào)查研究，并從審計(jì)機(jī)構(gòu)體制、環(huán)境信息披露與環(huán)境會(huì)計(jì)等多方面提出了改進(jìn)建議。黃溶冰等（2010）依據(jù)復(fù)雜適應(yīng)系統(tǒng)相關(guān)理論，探索了適合我國(guó)太湖流域水污染審計(jì)的治理模式。伍金條等（2010）提出了鄱陽(yáng)湖生態(tài)經(jīng)濟(jì)區(qū)建設(shè)的切入點(diǎn)，認(rèn)為應(yīng)對(duì)國(guó)家政策的執(zhí)行情況、水利樞紐工程的建設(shè)項(xiàng)目、專(zhuān)項(xiàng)資金等方面加強(qiáng)環(huán)境審計(jì)力度。宋莎莎等（2010）對(duì)滇池水污染治理的環(huán)境審計(jì)進(jìn)行調(diào)查研究，并提出了相關(guān)改進(jìn)建議。

2.江河流域環(huán)境審計(jì)。嚴(yán)飛（2004）對(duì)江蘇淮河流域的環(huán)境信息系統(tǒng)建設(shè)情況和污染源的控制情況等方面進(jìn)行了審前調(diào)查，發(fā)現(xiàn)區(qū)域體制和地區(qū)發(fā)展不平衡等問(wèn)題，導(dǎo)致環(huán)境保護(hù)政策未能有效執(zhí)行，認(rèn)為應(yīng)在淮河流域水污染防治中進(jìn)行資金、項(xiàng)目、污染源治理等多方面環(huán)境審計(jì)。李芳（2011）在對(duì)渭河流域水污染的特點(diǎn)以及工程績(jī)效問(wèn)題進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，提出渭河流域水污染治理的績(jī)效審計(jì)模式。廈門(mén)市審計(jì)學(xué)會(huì)課題組（2013）結(jié)合地方審計(jì)部門(mén)的實(shí)際情況，提出應(yīng)以環(huán)境政策評(píng)價(jià)為目標(biāo)、以環(huán)保項(xiàng)目與環(huán)保資金為基礎(chǔ)、以環(huán)保法規(guī)執(zhí)行為重點(diǎn)，有效開(kāi)展九龍江流域環(huán)境審計(jì)。

3.理論體系方面的環(huán)境審計(jì)。楊肅昌等（2013）對(duì)區(qū)域環(huán)境審計(jì)進(jìn)行文獻(xiàn)綜述，并在此基礎(chǔ)上提出應(yīng)把握區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展政策與產(chǎn)業(yè)發(fā)展動(dòng)態(tài)，以區(qū)域環(huán)境承載力為導(dǎo)向，聯(lián)系環(huán)境問(wèn)題與治理的區(qū)域特征，拓寬研究領(lǐng)域并創(chuàng)新研究方法等建議。審計(jì)署駐重慶特派辦理論研究會(huì)課題組（2013）提出區(qū)域環(huán)境審計(jì)的涵義，并從宏觀與微觀兩個(gè)方面，闡述區(qū)域環(huán)境審計(jì)的總體目標(biāo)與思路。

綜合上述研究文獻(xiàn)，從研究視角來(lái)看，大部分文獻(xiàn)是基于審計(jì)領(lǐng)域進(jìn)行研究，對(duì)于區(qū)域經(jīng)濟(jì)、環(huán)境管理領(lǐng)域的研究偏少；從研究?jī)?nèi)容來(lái)看，我國(guó)區(qū)域環(huán)境審計(jì)大多以合規(guī)性審計(jì)為主，對(duì)環(huán)境績(jī)效審計(jì)與環(huán)境責(zé)任審計(jì)的研究較少；從研究方法來(lái)看，實(shí)證研究和案例研究所占的比重較大，對(duì)區(qū)域經(jīng)濟(jì)學(xué)、生態(tài)經(jīng)濟(jì)學(xué)和環(huán)境管理學(xué)等理論運(yùn)用較少。總體而言，我國(guó)區(qū)域環(huán)境審計(jì)研究主要集中于擴(kuò)大研究視角、完善研究?jī)?nèi)容以及創(chuàng)新研究方法等方面，并借鑒國(guó)外先進(jìn)的理論研究。

二、區(qū)域環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容

（一）區(qū)域環(huán)境“免疫力”審計(jì)

1.總體承載能力。區(qū)域環(huán)境“免疫力”是指某一區(qū)域內(nèi)環(huán)境對(duì)人類(lèi)活動(dòng)造成影響的最大承受能力，例如大氣、水、動(dòng)植物等都有各自的承受能力限度，環(huán)境污染超過(guò)最大限度，這一生態(tài)平衡就會(huì)遭受破壞。近年來(lái)，我國(guó)關(guān)于重要流域水污染的防治規(guī)劃，其根本依據(jù)就是相關(guān)重要流域所能承載污染的最大限度。區(qū)域環(huán)境承載能力是確立一個(gè)地區(qū)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的限制條件，也是建立區(qū)域環(huán)境審計(jì)目標(biāo)和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的重要依據(jù)，審計(jì)人員可以通過(guò)當(dāng)?shù)丨h(huán)保部門(mén)取得區(qū)域環(huán)境的最大承載能力。具體來(lái)說(shuō)，審計(jì)人員應(yīng)對(duì)區(qū)域環(huán)境承載力進(jìn)行評(píng)價(jià)，確定區(qū)域內(nèi)的主要環(huán)境問(wèn)題，進(jìn)而探尋區(qū)域環(huán)境承載能力所適合的經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略和環(huán)境污染評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，制定相應(yīng)的環(huán)境信息披露政策制度。

2.當(dāng)前環(huán)境污染狀況。審計(jì)人員可以通過(guò)上級(jí)監(jiān)管部門(mén)的檢查結(jié)果，以及專(zhuān)業(yè)監(jiān)測(cè)部門(mén)所收集的數(shù)據(jù)獲知區(qū)域內(nèi)的環(huán)境質(zhì)量狀況。根據(jù)區(qū)域環(huán)境的總體承載能力，判斷該區(qū)域內(nèi)環(huán)境污染是否超標(biāo)，檢查區(qū)域內(nèi)各個(gè)企業(yè)污染物的排放總量是否在環(huán)境承載能力評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的限度范圍內(nèi)。

（二）區(qū)域環(huán)境管理審計(jì)

1.環(huán)境保護(hù)政策的有效性。某一區(qū)域內(nèi)的環(huán)境保護(hù)政策對(duì)生態(tài)環(huán)境保護(hù)有效與否直接關(guān)系到區(qū)域環(huán)境質(zhì)量的高低，審計(jì)人員應(yīng)通過(guò)一系列的程序與方法對(duì)環(huán)境保護(hù)政策的總體目標(biāo)、具體措施、評(píng)價(jià)指標(biāo)等方面進(jìn)行綜合分析，并提出完善政策制度的相關(guān)建議。

2.環(huán)境保護(hù)政策的執(zhí)行情況。環(huán)境保護(hù)政策的執(zhí)行情況審計(jì)主要包括：是否建立有效的部門(mén)協(xié)調(diào)機(jī)制；各項(xiàng)環(huán)境保護(hù)措施的落實(shí)情況；建設(shè)項(xiàng)目是否遵守環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)，嚴(yán)格執(zhí)行“三同時(shí)”制度；區(qū)域內(nèi)重污染行業(yè)落實(shí)環(huán)境保護(hù)政策的情況。

3.環(huán)境保護(hù)的規(guī)劃情況。對(duì)環(huán)境保護(hù)規(guī)劃的戰(zhàn)略目標(biāo)、具體內(nèi)容及其指標(biāo)體系的制定情況進(jìn)行總體評(píng)價(jià)；審查環(huán)境保護(hù)規(guī)劃的實(shí)施過(guò)程與結(jié)果；區(qū)域內(nèi)重污染企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)制度與環(huán)境保護(hù)規(guī)劃是否充分有效。

（三）區(qū)域環(huán)保資金審計(jì)

1.環(huán)保資金的收繳情況。主要審查排污費(fèi)、垃圾處理費(fèi)和污水處理費(fèi)等環(huán)保資金的征收是否及時(shí)、足額，有無(wú)應(yīng)征未征、違規(guī)減免的情況；分析收繳核算的真實(shí)性、合規(guī)性，以及環(huán)保資金增減變動(dòng)的原因。

2.環(huán)保資金的管理使用。主要包括：評(píng)價(jià)資金管理使用的經(jīng)濟(jì)性、有效性；監(jiān)管部門(mén)是否及時(shí)、足額撥付環(huán)保資金，有無(wú)弄虛作假，以及挪用、貪污等問(wèn)題；資金使用是否符合國(guó)家規(guī)定，投向是否符合產(chǎn)業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，資金使用是否達(dá)到預(yù)期效果；有無(wú)因管理不善、決策失誤、可行性研究不充分等原因造成環(huán)保資金浪費(fèi)等問(wèn)題。

（四）區(qū)域環(huán)境績(jī)效審計(jì)

區(qū)域環(huán)境審計(jì)的關(guān)鍵是基于經(jīng)濟(jì)發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護(hù)的區(qū)域特征，對(duì)區(qū)域內(nèi)環(huán)境保護(hù)狀況與環(huán)境治理進(jìn)行環(huán)境績(jī)效審計(jì)，從而改善區(qū)域生態(tài)環(huán)境，促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。審計(jì)部門(mén)應(yīng)從動(dòng)態(tài)與靜態(tài)兩個(gè)層面，分析區(qū)域經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)生態(tài)環(huán)境現(xiàn)狀及其未來(lái)的影響。建立合理的環(huán)境績(jī)效評(píng)價(jià)體系，對(duì)區(qū)域環(huán)境保護(hù)進(jìn)行有效評(píng)價(jià)，分析區(qū)域經(jīng)濟(jì)與生態(tài)環(huán)境的現(xiàn)狀、未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)，最終形成區(qū)域環(huán)境審計(jì)報(bào)告，提出區(qū)域環(huán)境保護(hù)的相關(guān)建議，以促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)與環(huán)境保護(hù)協(xié)調(diào)發(fā)展。

三、推進(jìn)區(qū)域環(huán)境審計(jì)的相關(guān)建議

（一）深化區(qū)域環(huán)境審計(jì)的理論體系研究

我國(guó)區(qū)域環(huán)境審計(jì)研究處于起步階段，需要深化研究相關(guān)理論體系。區(qū)域環(huán)境審計(jì)的理論體系主要由兩個(gè)方面組成：一是理論基礎(chǔ)，包括區(qū)域生態(tài)經(jīng)濟(jì)學(xué)、環(huán)境治理學(xué)、政府公共管理理論、受托環(huán)保責(zé)任理論、企業(yè)社會(huì)責(zé)任理論，是正確認(rèn)識(shí)區(qū)域環(huán)境審計(jì)、形成區(qū)域環(huán)境審計(jì)基本理論的前提；二是基本理論，包括區(qū)域環(huán)境審計(jì)的涵義、本質(zhì)特征、目標(biāo)、內(nèi)容以及報(bào)告等方面，是創(chuàng)新區(qū)域環(huán)境審計(jì)制度、正確指導(dǎo)區(qū)域環(huán)境審計(jì)實(shí)踐的理論基礎(chǔ)（李璐等，2012）。此外，要加快制定操作性強(qiáng)的區(qū)域環(huán)境審計(jì)細(xì)則、執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和評(píng)價(jià)指標(biāo)，解決好怎么審、審什么、怎么衡量等實(shí)際問(wèn)題，使區(qū)域環(huán)境審計(jì)更加制度化、規(guī)范化。

（二）結(jié)合經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境治理的區(qū)域性特征

當(dāng)前，我國(guó)已實(shí)施《全國(guó)主體功能區(qū)規(guī)劃》，依據(jù)不同區(qū)域的環(huán)境承載能力、現(xiàn)已開(kāi)發(fā)程度和未來(lái)發(fā)展?jié)摿Φ纫蛩兀y(tǒng)籌規(guī)劃區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展與城鎮(zhèn)化建設(shè)，逐步形成區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護(hù)相協(xié)調(diào)的國(guó)土開(kāi)發(fā)格局，這為深化區(qū)域環(huán)境審計(jì)研究提供了政策支持與指導(dǎo)。同時(shí)，由于各個(gè)地區(qū)的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同，自然條件和生態(tài)環(huán)境現(xiàn)狀存在較大差異，環(huán)境治理問(wèn)題也呈現(xiàn)出區(qū)域性差異。因此，區(qū)域環(huán)境審計(jì)應(yīng)結(jié)合區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展特點(diǎn)、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)特征、環(huán)境質(zhì)量現(xiàn)狀與環(huán)境治理問(wèn)題的區(qū)域性特征，制定出區(qū)域環(huán)境審計(jì)的差異化審計(jì)策略。

（三）加強(qiáng)區(qū)域環(huán)境審計(jì)跨部門(mén)的組織協(xié)調(diào)

區(qū)域環(huán)境審計(jì)的難點(diǎn)在于其區(qū)域性、專(zhuān)業(yè)性與協(xié)同性。因此，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)注重聯(lián)合審計(jì)機(jī)制，借助當(dāng)?shù)丨h(huán)保部門(mén)、水利部門(mén)和農(nóng)業(yè)部門(mén)的專(zhuān)業(yè)條件，了解區(qū)域環(huán)境質(zhì)量狀況。應(yīng)當(dāng)制定跨部門(mén)、多領(lǐng)域合作的環(huán)境審計(jì)法律制度，由審計(jì)部門(mén)與其他部門(mén)構(gòu)建聯(lián)合環(huán)境審計(jì)主體，加強(qiáng)部門(mén)間的組織協(xié)調(diào)力度，推動(dòng)區(qū)域環(huán)境審計(jì)跨部門(mén)的組織協(xié)調(diào)與統(tǒng)籌安排，促進(jìn)經(jīng)驗(yàn)交流與信息共享，積極有效的開(kāi)展環(huán)境審計(jì)。

（四）組建區(qū)域環(huán)境審計(jì)專(zhuān)業(yè)隊(duì)伍

審計(jì)部門(mén)開(kāi)展區(qū)域環(huán)境審計(jì)最需要解決的是專(zhuān)業(yè)人才缺乏問(wèn)題。擁有一支專(zhuān)業(yè)化程度高，勝任能力強(qiáng)的審計(jì)隊(duì)伍是至關(guān)重要的。環(huán)境污染問(wèn)題的成因復(fù)雜、跨領(lǐng)域性導(dǎo)致區(qū)域環(huán)境審計(jì)涉及很多不同領(lǐng)域的專(zhuān)業(yè)問(wèn)題。審計(jì)部門(mén)可以借區(qū)域環(huán)境審計(jì)的契機(jī)，吸引環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)、環(huán)境管理學(xué)、生態(tài)經(jīng)濟(jì)學(xué)、區(qū)域經(jīng)濟(jì)學(xué)等方面的專(zhuān)業(yè)人才，采取多種形式進(jìn)行專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)，培養(yǎng)出審計(jì)部門(mén)自己的專(zhuān)家人才；同時(shí)，審計(jì)部門(mén)可以對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，加強(qiáng)審計(jì)人員在環(huán)境管理學(xué)、區(qū)域經(jīng)濟(jì)學(xué)等方面的理論學(xué)習(xí)，提升區(qū)域環(huán)境審計(jì)的技術(shù)性、專(zhuān)業(yè)性與綜合性。此外，可以設(shè)置環(huán)境審計(jì)的外部專(zhuān)家機(jī)制，形成區(qū)域環(huán)境審計(jì)的專(zhuān)家隊(duì)伍，提高區(qū)域環(huán)境審計(jì)的效率和效果。