傾向變更會計師事務所的主要動因及建議

摘 要：通過對2008—2011年滬深兩市變更會計事務所（以下簡稱事務所）的數據比例進行分析，得出財務困境是主要變更因素，并提出相應的監管建議，以期為投資者和會計事務所提供有價值的理論依據，降低風險。

關鍵詞：財務困境；會計師事務所；政策建議

中圖分類號：F230 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）15-0168-02

一、研究背景

隨著改革開放的深入，中國市場經濟體制也在不斷完善，上市公司利益和規模擴大并舉的同時，企業間競爭壓力逐步加大，陷入財務困境的頻率逐年走高，而頻繁變更會計師事務所，利用財務手段進行財務舞弊的案件日益增多。這不僅導致審計獨立性減損，加劇不正當競爭，阻礙中國市場經濟的發展，而且給投資者、債權人帶來了巨大的損失。

基于此，從財務困境的視角對上市公司更換事務所的行為進行探討，為降低投資風險提供拙見。

1.國外文獻述評。認為財務困境是導致事務所變更的代表人物有：DeFond、Haskins and wiiliams、Schwartz和Melon，他們對不同時期出現財務危機或者瀕臨破產的公司變更事務所的動因進行了調查[1]。結論認為事務所與上市公司在財務報表問題方面的博弈、出具非標準無保留意見的審計報告、高管的辭職變動、股東拋售股票股權失衡、審計收費分歧是財務危機的潛在動因，而陷入財務危機的上市公司為規避風險和處于自身利益考慮，借變更事務所放緩審計程序，拖延財務危機信息的披露。其次，處于保險的考慮，通過更新事務所經濟實力，贏得投資人對財務數據的信任，而且，一旦公司破產、通過事務所進入訴訟，也可減少因此帶來的損失。

Bryan、Tiras和wheaktley （2001）也研究了處于財務狀況不佳的企業與發生事務所變更行為之間的關系，結果顯示二者呈現了重大的負相關關系。

2.國內文獻述評。國內對于事務所變更的研究起步較晚，其中，以耿建新和楊鶴（2001）為代表，主要從經濟學的角度對近十年發生變更的公司進行了研究。他們發現，處于財務困境的上市公司容易發生事務所變更。朱小斌以是否被 （ST、PT）為判斷上市公司是否處于財務危機的標準，統計了處于財務危機中的上市公司發生事務所變更和未處于財務危機中的上市公司發生事務所變更的發生概率，發現前者的概率遠高于后者，并且這種差異十分顯著。因此，它認為上市公司的財務困境是導致事務所變更的主要因素。

現在中國對此現象研究也已形成了理論框架，并且找出適合中國證券市場的發展的變更動因?？偟膩碚f，除了財務困境還有如下幾個方面：非標準無保留意見和意見分歧、盈余管理、會計師事務所水平、股東的變更、管理層變更。

二、樣本選取

2.變更原因。根據上海證券交易所資本市場研究所年報專題小組對此進行的研究顯示，滬市938家公司披露的2011年年度報告統計顯示，變更師事務所的上市公司數量由上年的55家增至118家，占全部滬市公司的12.58%。剔除因事務所自身合并導致的變更外，為72家。參考該統計數據，本文歸納出主要變更原因為：（1）由于國家相關政策或規定更換事務所；（2）為保障公司長遠發展，通過依靠更具實力公司幫助而必須進行的變更；（3）因上市公司與事務所審計費用出現分歧的變更；（4）因事務所出現并購、或者解散，導致事務所結構或者注冊會計師人員變動進行的變更；（5）由于控股股東或其他關聯關系人的變動進行的變動； （6）事務所業務滯后不能滿足上市公司的要求進行的變更；（7）上市公司實質性的重大資產重組、主營業務重大變化，辦公區域的變化等，導致現任事務所不具備執行證券審計的資格或者區域變化而變更事務所。

3.結論。通過對上述統計數據的相關分析認為，處于財務困境的上市公司較其他上市公司更傾向于變更事務所，而且在變更當年或者在近三年內因財務狀況異常被ST的上市公司約為30%，這補充說明了財務狀況也是導致上市公司變更事務所的一個因素。

三、原因分析

1.財務困境的概念。對財務困境的研究，國外開始于20世紀30年代，中國起步較晚。根據中國學者統計，上市公司連續兩年虧損或者一年巨虧往往會導致財務狀況異常而被特別處理（被ST）。因此，裁定財務困境以是否被ST為標志。當執行上市公司該年度的財務報告審計工作的事務所不是執行該公司上一年度財務報告審計的事務所時，就可以判斷為發生了變更。

2.財務困境的原因。（1）國家政策的調整。國家宏觀經濟的調控，雖使大多數國企改制后成為上市公司，但改制的不徹底使他們仍處于絕對控股地位，有絕對的發言權及表決權，在競爭中操縱著整個市場。實力不濟的上市公司因為不正當的較量，導致財務出現困境。（2）法律制度不盡完善。中國現行經濟體系法規制度不健全，對于上市公司缺乏有效的監督和處罰機制。對于事務所變更相應法規所要承擔的成本低廉，造成上市公司為利益驅動隨意更換事務所并隱瞞會計報表真實性的現象愈演愈烈。（3）失信成本低。事務所變更的動因是經濟利益。在中國目前處于買方市場的困境下，上市公司有能力也有條件影響他們，因利益，事務所會迎合上市公司的要求，出具虛假報告并因此獲得職務、薪金、股票升值等方面的利益。而公司通過虛假會計信息，騙取投資者、債權人及國家有關管理機關的信任，并因此獲得投資、貸款或減少稅金支出等經濟利益。（4）上市公司管理層結構不合理以及管理層素質不足。企業領導權力過于集中，缺乏必要的監督機制，或企業領導缺乏管理素質，導致企業財務管理混亂，財產賬目不清。（5）高素質會計技能的人才缺乏。根據中國注冊會計師協會的數據，截至2011年6月30日，全國已有會計師事務所7 600多家，但其存在巨大的人才缺陷。2010年，前百強事務所注冊會計師共23 124人，擁有領軍人才165人，占行業領軍人才總人數的9.8%。高水平專業人員欠缺，導致服務特色不明顯，無法承接復雜的業務，同時由于缺乏職業素養和技能培訓，使從業者職業操守低，在利益誘惑或威脅面前，往往選擇放棄審計獨立性，出具不真實的審計報告。

四、研究政策及建議

1.政府嚴格準入，完善監管體系，減少會計虛假信息的施展空間。在會計事務所申請之前，政府應對其各項條件進行全面考察，評估其誠信狀況，勝任能力，嚴格會計事務所市場準入條件。完善與嚴格規范關聯交易的披露，鼓勵企業披露非財務信息[3]。同時應加大對上市公司會計信息的稽查力度，提高會計造假的成本，遏制會計造假勢頭。

2.完善公司治理結構。建立科學的現代企業管理制度，建立、健全獨立董事、審計委員會制度，加強股東對財務信息需求與監控的動機和強力約束能力。

3.實施誠信工程，強化誠信教育，實行市場退出機制。法律和信譽是維持市場有序運行的兩個條件，應建立誠信檔案，便于公民隨時查詢，同時應加強誠信教育，提高相關人員的誠信意識。對失信行為嚴重者，要推廣市場退出機制，取締其從業資格。

4.加強員工培訓，提高職業素養。建立有效的內部培訓制度，提升CPA的專業知識能力和道德素質，并不斷對其進行考察，形成一套行之有效的淘汰機制。

參考文獻：

[1] 胡培培.處于財務困境的上市公司變更會計師事務所的動因及后果分析[J].中國證券期貨，2011，（12）.

[2] 李彥.上市公司變更會計事務所動因研究[D].重慶：西南大學碩士學位論文，2010：5.

[3] 王義勇.提高會計事務所信息質量的幾點建議[J].中國商界，2009，（8）.

[責任編輯 吳 迪]