完善國有控股企業(yè)會計政策選擇的對策

【摘要】作為現(xiàn)階段我國經(jīng)濟(jì)和社會的主體，國有控股企業(yè)的發(fā)展直接影響到整個社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展情況，進(jìn)而影響到整個社會的穩(wěn)定?，F(xiàn)行會計準(zhǔn)則對會計方法的多樣化規(guī)定，使企業(yè)有了更多地選擇空間和余地。國有資產(chǎn)作為公有制經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)，是現(xiàn)代化建設(shè)和發(fā)展的主導(dǎo)力量。在目前整個社會都十分關(guān)注的國有資產(chǎn)保值及增值問題上，會計政策的選擇問題是很關(guān)鍵的因素，因此，研究我國國有控股企業(yè)的會計政策選擇問題對加強國有資本的管理有重要的理論和現(xiàn)實意義。提出國有控股企業(yè)會計政策合理選擇的對策建議，一方面能夠發(fā)展我國會計政策選擇理論，另一方面可以為會計準(zhǔn)則的制定和國有資本的監(jiān)管提供參考。

【關(guān)鍵詞】國有控股 企業(yè) 會計

在社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)成為市場的主體，有了較大的自主權(quán)，這其中也包括了會計政策的選擇權(quán)。會計政策產(chǎn)生的主要原因在于會計實務(wù)的多樣性與復(fù)雜性。企業(yè)對會計程序、會計方法的選擇，應(yīng)該與社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展、變化所導(dǎo)致的會計報表使用者對會計信息質(zhì)量要求的變化相適應(yīng)。同時應(yīng)該指出的是會計政策選擇是一把“雙刃劍”：它在起到傳遞信號作用的同時也為自利的管理人員利用會計政策進(jìn)行盈余管理提供了可能。但是在現(xiàn)實生活中究竟企業(yè)的會計政策選擇是為了適應(yīng)新情況還是進(jìn)行盈余管理并不好區(qū)分，關(guān)鍵應(yīng)該認(rèn)清企業(yè)管理人員的動機，即是為了影響會計信息還是其他原因。如何對會計政策選擇進(jìn)行規(guī)范，減少會計政策選擇過程中的機會主義行為，增強會計信息的可比性，矛盾的焦點集中到會計準(zhǔn)則和會計制度的制定上。有些學(xué)者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)縮小上市公司會計政策選擇的空間，即盡量減少會計準(zhǔn)則中可供選擇的會計程序和方法；又有學(xué)者不贊同這種觀點認(rèn)為，縮小上市公司會計政策選擇缺乏理論依據(jù)，也會損害會計的正常發(fā)展，應(yīng)使用間接的方法促進(jìn)上市公司做出正確的會計選擇，即通過完善上市公司內(nèi)部約束機制和外部監(jiān)督機制來促使上市公司做出正確的會計選擇。

2007年1月1日，財政部發(fā)布的39項新的企業(yè)會計準(zhǔn)則對上市公司施行。中國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，由1項基本準(zhǔn)則、38項具體準(zhǔn)則和相關(guān)應(yīng)用指南構(gòu)成?！靶碌钠髽I(yè)會計準(zhǔn)則體系強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，實現(xiàn)了與國際慣例的趨同，首次構(gòu)建了比較完整的有機統(tǒng)一體系，并為改進(jìn)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則提供了有益借鑒，實現(xiàn)了中國企業(yè)會計準(zhǔn)則建設(shè)新的跨越和突破。”（財政部副部長、會計準(zhǔn)則委員會主席樓繼偉）在會計基本原則和會計要素計量這兩個方面，新準(zhǔn)則出現(xiàn)了較大變化，例如權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則，在“利潤”要素中引入國際準(zhǔn)則中的“利得”和“損失”概念，更加注重公允價值等等。在新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》中，存貨管理辦法取消了“后進(jìn)先出”法，一律使用“先進(jìn)先出”法記賬。在目前物價水平逐年上漲的情況下，采用后進(jìn)先出法會減少報告期的盈利。這一方法的取消，無疑縮小了企業(yè)操縱利潤的空間。同樣，新準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提后不允許再沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行會計處理。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備也是企業(yè)慣用的操縱利潤的手段之一。從以上幾點變化可以看出，新準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定實際上減少了會計準(zhǔn)則中可供選擇的會計程序和方法，縮小上市公司會計政策選擇的空間。除此之外，針對國有控股企業(yè)會計政策選擇的分析結(jié)論，筆者認(rèn)為從國有控股企業(yè)的現(xiàn)狀出發(fā)，結(jié)合我國的具體國情，會計政策的選擇問題的解決需要多管齊下。除已經(jīng)采用的縮小選擇空間外，筆者認(rèn)為還應(yīng)從以下六個方面采取措施來約束引導(dǎo)國有控股企業(yè)對會計政策做出合理選擇。

第一，是從公司治理角度來看，國有控股企業(yè)存在的問題主要是其特殊的委托代理關(guān)系所致。因此，解決國有控股企業(yè)“所有者缺位”問題是當(dāng)務(wù)之急。定位出資機構(gòu)，使國有資產(chǎn)出資人職能與政府公共管理職能分開，確保國有資產(chǎn)出資機構(gòu)完整行使出資人權(quán)力，完善出資人制度，形成國資委——資產(chǎn)經(jīng)營公司——國有企業(yè)“三架構(gòu)”的管理體制，建立與市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的新的國有資產(chǎn)管理體制。

第二，是目前國有控股企業(yè)缺乏有效的會計管理體制，多頭管理的現(xiàn)象嚴(yán)重影響了效率。因此，針對目前的問題，應(yīng)實行更加有效的會計管理體制。如針對目前的國有控股企業(yè)實行的財務(wù)總監(jiān)制或財務(wù)經(jīng)理委派制，應(yīng)努力做到加強財務(wù)總監(jiān)或財務(wù)經(jīng)理的獨立性，使其真正制衡經(jīng)營者的責(zé)權(quán)利，嚴(yán)格責(zé)任制度，規(guī)范經(jīng)營管理行為。

第三，是目前會計政策的選擇主體事實上是企業(yè)的高層管理人員。高管人員的機會主義行為無疑會導(dǎo)致其通過各種會計政策選擇來對會計信息加以修飾。他們首先是從個人預(yù)期效用最大化考慮，如獲得更多的晉升機會、提高在職消費水平等，而不是從公司效用最大化考慮，短期行為嚴(yán)重。因此，筆者認(rèn)為會計政策選擇的主體應(yīng)該是企業(yè)的董事會，由董事會真正行使其決策職能。這既可以防止高管人員“自利”行為的發(fā)生，又可以從企業(yè)自身的實際情況出發(fā)對會計政策做出正確的選擇。

第四，是國資委作為國有控股企業(yè)的出資者，應(yīng)加強對國有企業(yè)的監(jiān)管力度，提高國有資產(chǎn)監(jiān)管的有效性。應(yīng)建立健全權(quán)責(zé)明確、管理規(guī)范、上下協(xié)調(diào)、精干高效的中央和省、市（地）國有資產(chǎn)監(jiān)管機構(gòu)，探索國有資產(chǎn)監(jiān)管的有效形式。進(jìn)一步明確上級國資委對下一級國有資產(chǎn)監(jiān)管機構(gòu)指導(dǎo)和監(jiān)督的職責(zé)內(nèi)容，建立國有資本經(jīng)營預(yù)算制度，切實落實各級國有資產(chǎn)監(jiān)管機構(gòu)的責(zé)任。完善國有控股企業(yè)年度經(jīng)營和任期經(jīng)營業(yè)績考核責(zé)任制，提高考核的準(zhǔn)確性和有效性。規(guī)范國有企業(yè)負(fù)責(zé)人的薪酬和職務(wù)消費，建立有效的約束激勵機制。

第五，是國家有關(guān)部門應(yīng)加強監(jiān)督。如國家審計機關(guān)對國有控股企業(yè)定期進(jìn)行國家審計，稅務(wù)、財政等相關(guān)部門加強監(jiān)督檢查的力度等。例如對高管人員發(fā)生變更的國有控股企業(yè)應(yīng)加大關(guān)注力度，確定其是否采用了減少盈利的會計政策；規(guī)模較大的國有控股企業(yè)是否采用減少盈利的會計政策來規(guī)避管制等。通過對相關(guān)因素變化的企業(yè)重點監(jiān)督來防止國有資產(chǎn)流失。

第六，是從國家會計法規(guī)的制定來看，新準(zhǔn)則縮小了會計政策選擇的空間。財政部通過具體準(zhǔn)則來規(guī)范上市公司的會計核算，但是關(guān)于會計證策的選擇空間仍然存在很大問題，比如：企業(yè)已選擇的備選方案應(yīng)怎樣從技術(shù)上和對社會的適應(yīng)性上論證和調(diào)查；如何規(guī)范對會計政策的揭示等。因此，仍然要結(jié)合出現(xiàn)的新問題來繼續(xù)修訂和改進(jìn)會計法規(guī)，這是一個動態(tài)的博弈過程。

會計政策選擇過程本身便是利益相關(guān)者的博弈過程。企業(yè)選擇何種會計政策必定涉及到企業(yè)的諸多方面，并會導(dǎo)致企業(yè)利益集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)利益發(fā)生局部調(diào)整甚至重新分配，因此，任何企業(yè)對自身會計政策的選擇都應(yīng)該被認(rèn)為是慎重的。目前，我國上市公司的外部與內(nèi)部監(jiān)督、約束機制還不完善，易導(dǎo)致公司偏向機會主義型會計政策選擇。筆者認(rèn)為，國有控股企業(yè)會計政策選擇問題就是要通過完善機制，引導(dǎo)其進(jìn)行效率型的會計政策選擇，以確保國有資產(chǎn)保值增值目標(biāo)的實現(xiàn)，為社會做出更大的貢獻(xiàn)。

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