《事業單位會計制度》新變化資產類會計科目的核算舉例

財政部在對1997年7月印發的《事業單位會計制度》（財預字〔1997〕288號）進行全面修訂的基礎上，于2012年12月19日發布新《事業單位會計制度》（財會〔2012〕22號）（以下簡稱新制度），要求相關事業單位自2013年1月1日起貫徹執行。新制度對原《事業單位會計制度》中的會計科目作出調整，壓縮、增刪了不少會計科目。比如，新制度中資產類會計科目共有17個。其中，除了“現金”科目稍作改變為“庫存現金”科目外，變化的會計科目主要有：零余額賬戶用款額度、財政應返還額度、短期投資、存貨、長期投資、在建工程、累計折舊、累計攤銷和待處理資產損溢等7個會計科目。本文擬對新《事業單位會計制度》下變化后資產類會計科目的核算作出粗淺探討，旨在幫助事業單位會計人員在新會計制度下做好事業單位各類資產的會計核算工作。

一、“零余額賬戶用款額度”會計科目

（一）用途

核算實行國庫集中支付的事業單位根據財政部門批復的用款計劃收到和支用的零余額賬戶用款額度。

（二）性質

資產類科目。該科目等同于“銀行存款”科目。

（三）結構

借方登記在財政授權支付方式下，收到代理銀行蓋章的“授權支付到賬通知書”所列數額；貸方登記規定支用額度內支付的金額。期末借方余額，反映事業單位尚未支用的零余額賬戶用款額度。本科目年末依據代理銀行提供的對賬單作注銷額度的相關賬務處理后，應無余額。

【例1】2013年1月23日，某事業單位收到同級財政部門批復的分月用款計劃及代理銀行蓋章的“授權支付到賬通知書”，金額為200000元。1月28日，該單位以財政授權支付方式支付辦公費2000元。會計分錄如下：

1.收到通知書：

借：零余額賬戶用款額度200000

貸：財政補助收入 200000

2.支付辦公費：

借：事業支出2000

貸：零余額賬戶用款額度2000

年度終了，事業單位零余額賬戶用款額度還有剩余應結轉“財政應返還額度”賬戶，下年初再予以恢復。

【例2】2013年12月31日，某事業單位財政直接支付指標數額與當年財政直接支付實際支出數額之間的差額200000元。下年初，財政部門予以恢復。該單位下年1月16日，上年指標支付印刷費30000元。會計分錄如下：

1.注銷零余額賬戶用款額度指標：

借：財政應返還額度——財政授權支付 200000

貸：零余額賬戶用款額度 200000

2.年初恢復額度：

借：零余額賬戶用款額度 200000

貸：財政應返還額度——財政授權支付200000

3.該單位支付時：

借：事業支出 30000

貸：零余額賬戶用款額度 30000

二、“財政應返還額度”科目

（一）用途：核算實行國庫集中支付的事業單位應收財政返還的資金額度

（二）性質：資產類科目

（三）結構

借方登記年度終了，事業單位依據代理銀行提供的對賬單作注銷額度或財政授權支付預算指標數大于零余額賬戶用款額度下達數的用款額度；貸方登記事業單位收到財政部門批復的上年末未下達零余額賬戶用款額度或下年初事業單位恢復的額度。期末借方余額，反映事業單位應收財政返還的資金額度。

（四）明細科目

設置“財政直接支付”、“財政授權支付”兩個明細科目，進行明細核算。

這里的財政應返還額度，是指實行國庫集中支付的事業單位，年度終了應收財政下年度返還的資金額度。也就是本年未使用完畢，轉為下年度繼續使用的結余用款額度。它分為財政直接支付方式和授權支付方式。其中，財政直接支付方式下，事業單位作為本年財政補助收入，計入“財政應返還額度”科目，下年使用時，直接轉為事業支出，不再通過“財政補助收入”科目核算；財政授權方式下，事業單位將“零余額賬戶用款額度”預算指標轉入“財政應返還額度”科目。下年初，再作為反分錄，予以恢復。其余時間，事業單位正常使用預算額度即可。

【例3】2013年末，某事業單位財政支付指標數額與當年財政直接支付實際數額之差為200000元。2014年初，財政部門恢復了該單位財政直接支付額度。1月8日，該單位以財政直接支付方式支付本單位水費8000元。

1.2013年末，補記指標：

借：財政應返還額度——財政直接支付 200000

貸：財政補助收入 200000

2.支付水費：

借：事業支出8000

貸：財政應返還額度——財政直接支付 8000

三、“短期投資”科目

（一）用途：核算事業單位用于不超過1年的債券投資，主要是國債投資

（二）性質：資產類科目

（三）結構

借方登記增加數；貸方登記減少數。余額在借方，表示實有數。短期投資收益計入“其他收入——投資收益”科目。

【例4】某事業單位購買國債一批，價款10萬元。年底到期，收回本利和11萬元。會計處理如下：

1.購買國債：

借：短期投資 100000

貸：銀行存款 100000

2.到期收回本息：

借：銀行存款 110000

貸：短期投資 100000

其他收入 10000

“長期投資”科目與原會計制度中的“對外投資”科目核算類似。不同的是，對外投資時，應將事業基金轉入“非流動資產基金——長期投資”科目。收回投資時，再予以恢復，做反分錄。這里不再贅述。

四、“存貨”會計科目

事業單位的存貨，是指事業單位擁有的材料、在產品、庫存商品以及低值易耗品等各種材料物資。事業單位的存貨通過“存貨”會計科目核算。

（一）用途：核算事業單位擁有的各種存貨

（二）性質：資產類科目

（三）結構

借方登記增加數，貸方登記減少數，余額在借方表示實有數。

【例5】某事業單位購買材料一批，價款50000元，增值稅8500元，運雜費1500元。以支票付訖。料驗收入庫。會計處理如下：

借：存貨 60000

貸：銀行存款 60000

材料出庫時，分別根據材料用途計入相關會計科目。

【例6】某事業單位發出材料300千克，單位成本500元。其中，用于正常辦公200千克，銷售100千克。會計處理如下：

借：事業支出 100000

經營支出 50000

貸：存貨 150000

五、“在建工程”會計科目

（一）用途

核算事業單位已經發生必要支出，但尚未完工交付使用的各種建筑（包括新建、改建、擴建、修繕等）和設備安裝工程的實際成本。

（二）性質：資產類科目

（三）結構

借方登記增加數，貸方登記工程完工交付使用時，按照建筑工程所發生的實際成本，期末借方余額，反映事業單位尚未完工的在建工程發生的實際成本。

（四）按照工程性質和具體工程項目等進行明細核算

事業單位的基本建設投資應當按照國家有關規定單獨建賬、單獨核算，同時按照本制度的規定至少按月并入本科目及其他相關科目反映。事業單位應當在本科目下設置“基建工程”明細科目，核算由基建賬套并入的在建工程成本。這里，不包括有關基建并賬的具體賬務處理。

【例7】8月初，某事業單位購入一臺需要安裝的設備，用于本單位專業業務活動。設備價款46800元，運輸費3200元，以支票付訖。安裝設備時，支付安裝費10000元。8月底，設備安裝完畢，交付使用。會計處理如下：

1.支付設備價款和運輸費：

借：在建工程 50000

貸：非流動資產基金——在建工程 50000

同時，

借：事業支出 50000

貸：銀行存款 50000

2.支付安裝費：

借：在建工程 10000

貸：非流動資產基金——在建工程 10000

同時，

借：事業支出 10000

貸：銀行存款 10000

3.設備安裝完畢交付使用：

借：固定資產 60000

貸：非流動資產基金——固定資產 10000

同時，

借：非流動資產基金——在建工程 10000

貸：在建工程 10000

六、“累計折舊”會計科目

折舊是指在固定資產使用壽命內，按照確定的方法對應折舊金額進行系統分攤。根據事業單位財務規則有關規定，事業單位可以計提折舊。但是，事業單位計提折舊就不再計提修夠基金。計提修夠基金的事業單位，不能計提折舊。事業單位計提折舊采用虛擬折舊方式，即計提折舊不形成折舊費用，而是對沖非流動資產基金。其計提的折舊額通過“累計折舊”科目核算。

（一）用途：核算事業單位固定資產計提的累計折舊

（二）性質：資產類科目

（三）結構

貸方登記增加數，借方登記處置固定資產已經計提折舊數，余額在貸方，反映事業單位計提的固定資產折舊累計數。

【例8】某事業單位本月計提固定資產折舊額50000元。會計處理如下：

借：非流動資產基金——固定資產 50000

貸：累計折舊 50000

七、“累計攤銷”會計科目

攤銷是指在無形資產使用壽命內，按照確定的方法對應攤銷金額進行系統分攤。根據事業單位財務規則有關規定，事業單位可以計提無形資產攤銷數額。事業單位應當采用年限平均法對無形資產進行攤銷，無形資產的應攤銷金額為其成本。其計提的攤銷額通過“累計攤銷”科目核算。

（一）用途：核算事業單位無形資產計提的累計攤銷

（二）性質：資產類科目

（三）結構

貸方登記增加數，借方登記處置無形資產的已計提攤銷數，余額在貸方，反映事業單位計提的無形資產攤銷累計數。

【例9】某事業單位本月計提無形資產攤銷額10000元。會計處理如下：

借：非流動資產基金——無形資產 10000

貸：累計攤銷 10000

八、“待處理資產損溢”會計科目

（一）用途

核算事業單位待處臵資產的價值及處置損溢。事業單位資產處置包括資產的出售、出讓、轉讓、對外捐贈、無償調出、盤虧、報廢、毀損以及貨幣性資產損失核銷等。

（二）性質：資產類會計科目

（三）結構

借方登記轉入待處置資產凈值，貸方登記批準予以核銷的資產凈值。

【例10】某事業單位將其擁有的專利權一項轉讓。取得收入100000元（按規定應先上繳國庫），該專利權賬面余額為150000元，已經計提攤銷額30000元。會計處理如下：

1.轉入待處置：

借：待處置資產損溢 120000

累計攤銷 30000

貸：無形資產 150000

2.實際轉讓：

借：非流動資產基金——無形資產 120000

貸：待處置資產損溢 120000

3.收款：

借：銀行存款 100000

貸：待處置資產損溢 100000

4.結轉無形資產轉讓收入：

借：待處置資產損溢 100000

貸：應繳國庫款 100000

參考文獻

[1]財政部.關于印發《事業單位會計制度》的通知[EB].中華人民共和國財政部會計司，2012.12.

作者簡介：李繼華（1965-），男，回族，原籍山東魚臺，大學畢業。原在濟寧市生產資料公司財務科工作，現任職于山東海天會計師事務所濟寧分所，所長，會計師、注冊會計師、注冊稅務師和資產評估師，主要研究方向：會計準則及內部控制規范等。