對新事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則的思考

【摘要】隨著我國經(jīng)濟(jì)體制不斷發(fā)展，事業(yè)單位的改革不斷深化，事業(yè)單位財(cái)務(wù)會計(jì)環(huán)境也相應(yīng)發(fā)生了變化，事業(yè)單位的會計(jì)制度已達(dá)不到現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)體制的需要。為了進(jìn)一步規(guī)范事業(yè)單位的財(cái)務(wù)工作，讓事業(yè)單位的發(fā)展適應(yīng)現(xiàn)在的經(jīng)濟(jì)體制需求，財(cái)政部組織發(fā)布了全新的 《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》并于2013 年 1月 1日起自我國正式施行。本文就此將我對新版《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》的新特點(diǎn)進(jìn)行了分析，并提出了新準(zhǔn)則的保守點(diǎn)。

【關(guān)鍵詞】事業(yè)單位 會計(jì)制度 特點(diǎn)

由于社會市場經(jīng)濟(jì)制度改革的不斷完善，社會對會計(jì)信息質(zhì)量和事業(yè)單位職能的轉(zhuǎn)變的要求進(jìn)一步提高。事業(yè)單位不完善的發(fā)展與市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展出現(xiàn)不相符會直接對經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成負(fù)面影響，因此，為適應(yīng)事業(yè)單位職能轉(zhuǎn)變與事業(yè)單位體制改革的需要，財(cái)政部頒布了新《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》并于2013年1月1日正式實(shí)施。新準(zhǔn)則借鑒了國際慣例和企業(yè)會計(jì)的經(jīng)驗(yàn)，更加符合我國事業(yè)單位的實(shí)際情況，其在準(zhǔn)則的定位、財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)等多方面進(jìn)行了改進(jìn)，更具有科學(xué)性和前瞻性。新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，標(biāo)志著我國事業(yè)單位會計(jì)工作進(jìn)入了精細(xì)化、科學(xué)化管理的新時(shí)代。但是從會計(jì)理論和實(shí)務(wù)的角度來看，新準(zhǔn)則所規(guī)范的事業(yè)單位會計(jì)核算的具體要求還存在進(jìn)一步完善的空間。

一、準(zhǔn)則的新特點(diǎn)

新準(zhǔn)則與《事業(yè)單位會計(jì)制度》相比具有較大的創(chuàng)新之處，在滿足社會公眾對其信息、規(guī)范事業(yè)單位會計(jì)信息質(zhì)量要求上更具有操作性與規(guī)范性。

（一）新準(zhǔn)則體系更具完善性

會計(jì)系統(tǒng)所提供信息的質(zhì)量會受到準(zhǔn)則體系是否合理完善的影響。與制度相比新準(zhǔn)則顯著的改進(jìn)就是體系更加科學(xué)完善、思路更加清晰，在信息生產(chǎn)過程中的每個(gè)環(huán)節(jié)都嚴(yán)謹(jǐn)規(guī)范，其構(gòu)成包括了總則、信息質(zhì)量要求、資產(chǎn)等章節(jié)。然而制度沒有專門的內(nèi)容規(guī)范要求信息質(zhì)量，使信息質(zhì)量重要性沒有得到應(yīng)有的重視，而零星散落于一般原則之中。會計(jì)信息的價(jià)值性很大程度上是由信息質(zhì)量的高低決定的，信息質(zhì)量作為信息價(jià)值的基礎(chǔ)與前提，最終會影響到會計(jì)信息對使用者的決策有用性。新準(zhǔn)則為規(guī)范信息的投入產(chǎn)出過程，對會計(jì)信息質(zhì)量的要求提到一個(gè)新高度。

（二）會計(jì)信息目標(biāo)的多元化

會計(jì)信息目標(biāo)是否合理將會影響到會計(jì)活動，作為會計(jì)概念框架的邏輯起點(diǎn)，會計(jì)信息系統(tǒng)所提供信息的質(zhì)量會受到會計(jì)信息目標(biāo)是否合理完善的影響。新準(zhǔn)則規(guī)定：“向會計(jì)信息使用者提供與事業(yè)單位財(cái)務(wù)狀況、預(yù)算等有關(guān)的會計(jì)信息，反映事業(yè)單位受托責(zé)任的履行情況是事業(yè)單位會計(jì)核算的目標(biāo)”。新準(zhǔn)則與修訂前相比更有利于會計(jì)信息使用者的決策行為，明確強(qiáng)調(diào)了會計(jì)信息的雙重目的性，另一方面滿足受托責(zé)任的要求。滿足國家經(jīng)濟(jì)管理與預(yù)算管理的需要已不在是新準(zhǔn)則的單一的目的，而是更符合我國事業(yè)單位自身性質(zhì)與特點(diǎn)雙重目的。在我國事業(yè)單位與廣大民眾之間存在委托代理關(guān)系，承擔(dān)了社會公共管理的職能。社會公眾（納稅人）作為事業(yè)單位資金的提供方有權(quán)監(jiān)督、評價(jià)事業(yè)單位、并要求事業(yè)單位提供高質(zhì)量的會計(jì)信息。同時(shí)，作為社會環(huán)境的組成部分，為避免因信息傳遞而影響他人決策，事業(yè)單位只有提供真實(shí)、公允的會計(jì)信息，才能使信息使用者做出科學(xué)、合理的決策。

（三）新準(zhǔn)則進(jìn)一步明確了信息的使用者

由于其自身公益性特點(diǎn)，事業(yè)單位提供的信息使用者較為復(fù)雜與多元化，具有公共品特征。然而制度的信息提供者的行為較為模糊性，不能有針對性地提供會計(jì)信息。而新準(zhǔn)則明確規(guī)定了事業(yè)單位會計(jì)信息的使用者和事業(yè)單位會計(jì)信息的使用范圍，可以有效地降低信息提供成本，增強(qiáng)會計(jì)信息的實(shí)用性與針對性，提高信息提供者的信息生產(chǎn)效率，實(shí)現(xiàn)減緩供需雙方信息需求矛盾的目的。

（四）新準(zhǔn)則增強(qiáng)了可操作性

新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則相比增強(qiáng)了可操作性，內(nèi)容更加詳實(shí)。舊準(zhǔn)則只是簡要提出“同類單位會計(jì)指標(biāo)應(yīng)當(dāng)口徑一致，相互可比，會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會計(jì)處理方法進(jìn)行”的要求，沒有具體說明會計(jì)信息可比性特點(diǎn)。在新準(zhǔn)則中，對事業(yè)單位會計(jì)信息的可比性有較為詳細(xì)的解釋，提出了“同一事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)采用一致的會計(jì)政策，確保同類單位會計(jì)信息口徑一致，不同單位發(fā)生的相同經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)和不同時(shí)期發(fā)生的相同或者相似的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)不得隨意變更。”

二、新準(zhǔn)則的保守點(diǎn)

會計(jì)準(zhǔn)則的改變將引起相關(guān)利益的重新分配與組合。在實(shí)際工作中，由于會計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果的特點(diǎn)，新準(zhǔn)則實(shí)際執(zhí)行中會受到較大難度，因此在某些方面還有一定的保守性。

（一）核算主體的復(fù)雜性

會計(jì)主體的確認(rèn)合理與否決定了會計(jì)計(jì)量對象范圍的準(zhǔn)確性。目前按照事業(yè)單位的功能我國事業(yè)單位可以分為三種類型即：基本具備市場獨(dú)立競爭資格的和公共服務(wù)職能的、還有兩者都兼有的。我國事業(yè)單位的組成較為復(fù)雜，由于活動范圍與目標(biāo)的不同，不同性質(zhì)的事業(yè)單位性質(zhì)不同之間會存在相對較大的差異性，如果都按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)對待，不利于不同性質(zhì)的事業(yè)單位真實(shí)的會計(jì)信息的提供。當(dāng)然在目前環(huán)境下，事業(yè)單位的改革需要循序漸進(jìn)，事業(yè)單位應(yīng)適量增加會計(jì)準(zhǔn)則使用范圍的靈活性。

（二）計(jì)量屬性的單一性

會計(jì)計(jì)量屬性在新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，主要包括可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、歷史成本等。而與企業(yè)不同的是事業(yè)單位會計(jì)計(jì)量屬性的選擇，新準(zhǔn)則規(guī)定事業(yè)單位計(jì)量屬性一般使用歷史成本。因?yàn)槭聵I(yè)單位與企業(yè)的性質(zhì)、活動目標(biāo)存在差異，因此在選擇上具有一定的差異性。歷史成本雖然提供的信息更具客觀性，但是作為一種原始的計(jì)量屬性，它不能及時(shí)反映主體變化的會計(jì)信息，這與事業(yè)單位會計(jì)目標(biāo)的決策有用觀具有較大的差距，因而限制了其所提供信息的使用價(jià)值。筆者認(rèn)為，可以逐步引入多元化的計(jì)量屬性，以真實(shí)地反映事業(yè)單位的會計(jì)信息，對于不同的會計(jì)要素以采取合適的計(jì)量屬性，在滿足技術(shù)條件的情況下，增加事業(yè)單位會計(jì)信息的使用價(jià)值。近年歐債危機(jī)的爆發(fā)，與單一的計(jì)量屬性具有較大的關(guān)聯(lián)性。

（三）資產(chǎn)、負(fù)債定義較狹窄

新準(zhǔn)則資產(chǎn)定義著重強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的可貨幣計(jì)量性，指出：“資產(chǎn)是指事業(yè)單位占有或者使用的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源”，此定義資產(chǎn)范圍較為狹窄。資產(chǎn)是事業(yè)單位開展日?；顒拥幕A(chǔ)和存在的前提，而且很多資源無法利用貨幣工具進(jìn)行計(jì)量，因此一些資源無法在報(bào)表上得到應(yīng)有的反映。我們可借鑒《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》對資產(chǎn)的定義，對資產(chǎn)的定義應(yīng)該進(jìn)行適當(dāng)?shù)臄U(kuò)大，以增強(qiáng)事業(yè)單位會計(jì)信息的決策有用性與社會監(jiān)督力，弱化資產(chǎn)的可計(jì)量性特點(diǎn)。為此事業(yè)單位的資產(chǎn)一類通過貨幣數(shù)據(jù)的形式進(jìn)行對外披露的資源，另一類特殊權(quán)限或在目前條件下無法進(jìn)行貨幣計(jì)量的資產(chǎn)，可利用附注的方式對外披露。新準(zhǔn)則對于負(fù)債規(guī)定也著重強(qiáng)調(diào)了貨幣可計(jì)量性。然而，事業(yè)單位很多隱形債務(wù)如：事業(yè)單位養(yǎng)老金缺口等大部分無法通過貨幣進(jìn)行計(jì)量，這不僅增加事業(yè)單位的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，而且嚴(yán)重影響了會計(jì)信息的完整性。因此，應(yīng)把負(fù)債擴(kuò)大為事業(yè)單位所應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)，采取與資產(chǎn)相同的方式進(jìn)行披露，從而如實(shí)的反映事業(yè)單位的義務(wù)。

（四）會計(jì)信息質(zhì)量的非完善性

目前事業(yè)單位會計(jì)信息的低質(zhì)量是造成我國事業(yè)單位會計(jì)信息供求不平衡的主要原因。會計(jì)信息需求的低動力影響了供應(yīng)方的供應(yīng)積極性，而低質(zhì)量會計(jì)信息減弱了信息需求者的動力。然而與企業(yè)信息質(zhì)量要求相比，新準(zhǔn)則尤其沒有強(qiáng)調(diào)事業(yè)單位信息的謹(jǐn)慎性要求，事業(yè)單位提供的會計(jì)信息還具有較大的差距。因此，事業(yè)單位在信息上應(yīng)盡量披露政府的隱形債務(wù)，保持謹(jǐn)慎性，預(yù)防我國事業(yè)單位或有負(fù)債的隱蔽性風(fēng)險(xiǎn)。

三、結(jié)語

隨著近年來我國事業(yè)單位自身改革深度的逐步推進(jìn)，新規(guī)則的實(shí)施標(biāo)著我國事業(yè)單位財(cái)務(wù)會計(jì)管理已經(jīng)進(jìn)入了一個(gè)新的紀(jì)元。為了進(jìn)一步規(guī)范事業(yè)單位會計(jì)行為，促進(jìn)事業(yè)單位加強(qiáng)預(yù)算管理、財(cái)務(wù)管理、資產(chǎn)管理和績效評價(jià)，提高事業(yè)單位會計(jì)信息質(zhì)量，國家、社會對事業(yè)單位提出了新的、更高的要求?！妒聵I(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》更加符合我國事業(yè)單位目前所面臨的實(shí)際情況，內(nèi)容也具有較大的突破與創(chuàng)新，但《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》受到各種原因的影響也存在許多有待商榷的地方。

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作者簡介：張建強(qiáng)（1956-），男，河南省信陽市人，就職于河南省燕山水庫管理局，財(cái)務(wù)科長，研究方向：企事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理與監(jiān)督。

（編輯：陳岑）