國(guó)有企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范存在的問(wèn)題與改進(jìn)對(duì)策

摘要：2012年我國(guó)上市公司要開(kāi)始實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)，企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施日益成為我國(guó)大型企業(yè)尤其是國(guó)企提高管理效能的發(fā)展方向。論文首先討論了內(nèi)部控制規(guī)范構(gòu)建原則和建設(shè)機(jī)理，分析了我國(guó)國(guó)有企業(yè)執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范的現(xiàn)狀和存在的問(wèn)題，最后提出了推進(jìn)我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范科學(xué)完善實(shí)施的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：國(guó)有企業(yè) 內(nèi)部控制 改進(jìn)對(duì)策

前言

2010年4月，證監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、財(cái)政部聯(lián)合發(fā)布了關(guān)于印發(fā)企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的通知，并規(guī)定于2012年在滬市和深市證券交易所上市的公司開(kāi)始實(shí)施。2011年1月，證監(jiān)會(huì)安排了部分上市公司實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)的試點(diǎn)工作，并要求2011年做好內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的準(zhǔn)備工作。企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施日益成為我國(guó)大型企業(yè)尤其是國(guó)企提高管理效能的一個(gè)著力點(diǎn)，論文對(duì)此進(jìn)行論述研究，并分析其存在的問(wèn)題，并提出改進(jìn)建議，以期推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制能力得到更好地發(fā)展。

一、內(nèi)部控制規(guī)范構(gòu)建原則和建設(shè)機(jī)理

1.內(nèi)部控制規(guī)范的構(gòu)建原則

1.1應(yīng)圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行

Coso發(fā)布的相關(guān)內(nèi)部控制規(guī)范理論認(rèn)為，內(nèi)部控制是企業(yè)的管理工具之一，為提高企業(yè)管理水平而服務(wù)，所以內(nèi)部控制規(guī)范必須與企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略相緊密聯(lián)系，圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略而服務(wù)。

1.2應(yīng)當(dāng)以人為本

Coso發(fā)布的相關(guān)內(nèi)部控制規(guī)范理論認(rèn)為，企業(yè)每個(gè)員工都應(yīng)當(dāng)為內(nèi)部控制的制定和實(shí)施負(fù)責(zé)，內(nèi)部控制規(guī)范的框架必須要施行以人為本的理念，重視實(shí)踐中人的作用，明確在內(nèi)部控制執(zhí)行中每個(gè)員工的權(quán)利和責(zé)任，這樣做會(huì)有效激發(fā)員工的主人翁意識(shí)，自覺(jué)自發(fā)積極主動(dòng)地參與內(nèi)部控制規(guī)范的執(zhí)行，并積極與企業(yè)管理層和其他員工團(tuán)結(jié)一致，推進(jìn)內(nèi)部控制水平的提升。

1.3應(yīng)遵循成本風(fēng)險(xiǎn)的性價(jià)比原則

Coso發(fā)布的相關(guān)內(nèi)部控制規(guī)范理論認(rèn)為，內(nèi)部控制是為了建立防反舞弊的機(jī)制，但內(nèi)部控制無(wú)法做到完全消滅所有舞弊，完美的內(nèi)部控制是不存在的，只有適度合理的內(nèi)部控制。所以企業(yè)在建立內(nèi)部控制規(guī)范時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮成本與風(fēng)險(xiǎn)的權(quán)衡，以風(fēng)險(xiǎn)與之相規(guī)避的成本的性價(jià)比作原則來(lái)制定和執(zhí)行內(nèi)控規(guī)范。

1.4應(yīng)遵循螺旋式動(dòng)態(tài)循環(huán)發(fā)展原則

Coso強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制發(fā)展是一個(gè)的動(dòng)態(tài)循環(huán)過(guò)程，是對(duì)企業(yè)整個(gè)生命周期進(jìn)行監(jiān)控的過(guò)程，隨著企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不斷地變化發(fā)展，內(nèi)部控制也會(huì)隨之發(fā)生改變，其過(guò)程是一個(gè)不斷發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并加以解決，不斷螺旋式循環(huán)的動(dòng)態(tài)完善的發(fā)展過(guò)程。

1.5應(yīng)遵循綠色通道原則

由于全球經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，各種市場(chǎng)和投資等機(jī)會(huì)瞬息萬(wàn)變，內(nèi)部控制由于其有著官方權(quán)威性質(zhì)的嚴(yán)密，不免要帶有一定的僵化死板的缺點(diǎn)，這樣雖然有利于規(guī)范執(zhí)行，但是容易在機(jī)會(huì)出現(xiàn)時(shí)，由于審批的沿革和官僚主義而導(dǎo)致貽誤戰(zhàn)機(jī)，所以內(nèi)部控制規(guī)范的制定上，應(yīng)當(dāng)留有綠色通道，以應(yīng)付突發(fā)的、不可預(yù)測(cè)的事件，也好降低因?yàn)閷徟珖?yán)而錯(cuò)失機(jī)會(huì)的遺憾。

2.內(nèi)部控制規(guī)范的建設(shè)機(jī)理

內(nèi)部控制建設(shè)是一個(gè)螺旋式循環(huán)上升的過(guò)程，從循環(huán)的過(guò)程看，可以分為以下五個(gè)步驟：

（1）明確企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的范圍和流程，根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及配套指引的要求，一般來(lái)說(shuō)母公司和重要子公司是內(nèi)控規(guī)范建設(shè)的范圍，會(huì)計(jì)報(bào)告相關(guān)流程是內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)的重要流程。

（2）內(nèi)部控制建設(shè)，企業(yè)應(yīng)先摸清內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，尋找存在的內(nèi)部控制缺陷并整理研究，然后針對(duì)缺陷進(jìn)行整改，開(kāi)展階段性的內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)工作，整個(gè)過(guò)程可由內(nèi)部控制咨詢服務(wù)機(jī)構(gòu)提供幫助。

（3）內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)，按照證監(jiān)會(huì)的內(nèi)控指引相關(guān)文件的精神要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)，尋找內(nèi)部控制制度和執(zhí)行中存在的缺陷，并對(duì)外披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。

（4）進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，按照證監(jiān)會(huì)的內(nèi)控指引相關(guān)文件的精神要求，企業(yè)應(yīng)聘請(qǐng)專業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)自身的內(nèi)部控制情況進(jìn)行審計(jì)，尋找內(nèi)部控制制度和執(zhí)行中存在的缺陷，并結(jié)合審計(jì)部門(mén)出具的審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)，進(jìn)行內(nèi)控審計(jì)報(bào)告披露。

（5）進(jìn)行內(nèi)部控制缺陷的整改。針對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)和審計(jì)所發(fā)現(xiàn)的缺陷，有針對(duì)性地進(jìn)行整改。注意不斷發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的問(wèn)題，不斷整改，這是一個(gè)不斷螺旋式循環(huán)的過(guò)程，內(nèi)控控制規(guī)范的機(jī)理，其實(shí)質(zhì)就是不斷螺旋式地循環(huán)中，不斷進(jìn)行內(nèi)部控制規(guī)范的建設(shè)，其有著艱巨性、長(zhǎng)期性和漸進(jìn)性的特點(diǎn)。

二、我國(guó)國(guó)有企業(yè)執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范的現(xiàn)狀

2012年我國(guó)部分上市公司已經(jīng)積極試點(diǎn)內(nèi)部控制規(guī)范體系的執(zhí)行，央企直屬企業(yè)也自愿參與其試點(diǎn)工作，很多大中型企業(yè)也積極籌備內(nèi)控規(guī)范的建設(shè)與實(shí)施事項(xiàng)。但是，在實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范執(zhí)行仍然存在著一些問(wèn)題。

三、我國(guó)國(guó)有企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范中存在的問(wèn)題

1.認(rèn)識(shí)上不全面不科學(xué)，將內(nèi)部控制等同于成本控制

我國(guó)部分國(guó)企的領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為內(nèi)部控制并不直接產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益，間接經(jīng)濟(jì)效益也得是長(zhǎng)期才能看出效果，所以在內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)的問(wèn)題上比較短視，據(jù)有關(guān)調(diào)查數(shù)據(jù)顯示：只有不到30%對(duì)企業(yè)認(rèn)為內(nèi)部控制規(guī)范的加強(qiáng)，有助于降低成本；甚至有的企業(yè)認(rèn)為，內(nèi)控實(shí)施增加了企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本和工作量，但是對(duì)于效率提升，效果不明顯。可見(jiàn)部分國(guó)企對(duì)內(nèi)部控制規(guī)范的認(rèn)識(shí)不全面不科學(xué)，將內(nèi)部控制等同于成本控制。

2.內(nèi)部控制建設(shè)還不夠普及

我國(guó)國(guó)企的內(nèi)部控制建設(shè)還不夠普及和完善，據(jù)相關(guān)調(diào)查數(shù)據(jù)表明：雖然44%的受訪企業(yè)稱已經(jīng)建立了完善的內(nèi)部控制機(jī)制，比2007年的25%有大幅增加，但是仍有56%的受訪企業(yè)尚未建立內(nèi)部控制規(guī)范或其并未完善。

3.內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制建設(shè)不完善

管理層的經(jīng)營(yíng)理念、風(fēng)格，員工的道德觀，管理當(dāng)局的授權(quán)和職責(zé)分工等，這些是內(nèi)部控制重要的環(huán)境要素，然而我國(guó)內(nèi)部控制環(huán)境方面，還不夠完善：首選表現(xiàn)在國(guó)有企業(yè)雖然已經(jīng)建立了法人治理結(jié)構(gòu)，但是產(chǎn)權(quán)還不夠明晰，內(nèi)部權(quán)力的制衡機(jī)制缺失，管理層大權(quán)獨(dú)攬現(xiàn)象嚴(yán)重，這些易使權(quán)力失去監(jiān)督，造成內(nèi)部貪腐的現(xiàn)象發(fā)生，會(huì)對(duì)企業(yè)其他利益方造成損害。而且，內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性不足，內(nèi)部控制檢查考核力度不夠。據(jù)德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所2009年的調(diào)查統(tǒng)計(jì)生成的《中國(guó)上市公司內(nèi)部控制調(diào)查分析報(bào)告》中顯示：僅17.65%的企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制考核工作進(jìn)行了切實(shí)實(shí)施，僅23.53%的企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制檢查加強(qiáng)了執(zhí)行。

4.內(nèi)部控制執(zhí)行內(nèi)在動(dòng)力不足

由于內(nèi)部控制給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)效益往往是長(zhǎng)期化、隱性化的，然而實(shí)施其所需要的成本費(fèi)用卻是實(shí)實(shí)在在發(fā)生的，所以企業(yè)管理層如果經(jīng)營(yíng)目光短視，過(guò)分看重企業(yè)短期效益時(shí)，內(nèi)部控制規(guī)范的執(zhí)行缺乏內(nèi)在動(dòng)力；而企業(yè)基層員工與企業(yè)往往是契約關(guān)系，當(dāng)企業(yè)激勵(lì)機(jī)制不完善時(shí)，基層員工從自身利益出發(fā)，缺乏忠誠(chéng)度和敬業(yè)精神，也不會(huì)高度重視企業(yè)的內(nèi)部控制的執(zhí)行，這使得企業(yè)整體上，都缺乏內(nèi)控規(guī)范執(zhí)行的內(nèi)在動(dòng)力。

四、推進(jìn)我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范科學(xué)完善實(shí)施的對(duì)策

1.將內(nèi)部控制規(guī)范融于企業(yè)管理制度中

內(nèi)部控制體系的執(zhí)行，需要投入一定的資源和人力物力，這樣會(huì)造成管理體系照比原來(lái)復(fù)雜了一些，檢查審批增多，下屬單位負(fù)擔(dān)增加。所以，有必要將內(nèi)部控制規(guī)范融于企業(yè)管理制度中，形成內(nèi)部控制與管理系統(tǒng)的一體化，簡(jiǎn)化企業(yè)管理體系，有利于其協(xié)調(diào)和優(yōu)化。

內(nèi)部控制規(guī)范中的核心原則與制度，要和企業(yè)原有的管理體系相結(jié)合，將兩個(gè)體系的重點(diǎn)，如對(duì)象、場(chǎng)所、時(shí)間和程序、人員、原因、方式等問(wèn)題明確下來(lái)。而且還要把內(nèi)部控制的相關(guān)理念和措施納入管理方針、目標(biāo)職責(zé)、人力資源、組織機(jī)構(gòu)等內(nèi)容中，以手冊(cè)或規(guī)章制度的方式體現(xiàn)。而且在評(píng)價(jià)考核體系和程序中，也要將內(nèi)部控制規(guī)范與原有的管理體制相結(jié)合來(lái)進(jìn)行績(jī)效考核。

2.設(shè)計(jì)科學(xué)高效的適合本企業(yè)的內(nèi)部控制體系

要基于國(guó)有企業(yè)自身的特點(diǎn)和內(nèi)部控制實(shí)施的條件和現(xiàn)狀，以更好地貫徹企業(yè)戰(zhàn)略，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力為目的，對(duì)國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部控制規(guī)范體系進(jìn)行重新設(shè)計(jì)，要經(jīng)過(guò)以下幾個(gè)流程：分析、評(píng)估企業(yè)所面對(duì)的風(fēng)險(xiǎn)并梳理業(yè)務(wù)流程和內(nèi)部控制程序；根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)來(lái)建立科學(xué)、高效的內(nèi)部控制制度、根據(jù)具體業(yè)務(wù)流程來(lái)制定具體的內(nèi)部控制規(guī)范流程。

3.對(duì)內(nèi)部控制體系的一些建議

3.1對(duì)某些大型國(guó)有企業(yè)，有著層級(jí)多、成員單位多、跨地域和行業(yè)經(jīng)營(yíng)等特點(diǎn)，企業(yè)管理水平和文化存在著較大的差異，使得整個(gè)企業(yè)集團(tuán)管理難度較大，內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理對(duì)集團(tuán)企業(yè)就更加重要了。所以，對(duì)大型國(guó)有企業(yè)，在內(nèi)部控制規(guī)范上要注意以下幾點(diǎn)：

（1） 要強(qiáng)有力地推進(jìn)內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)，建立專職機(jī)構(gòu)和定期例會(huì)制度，確保內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施后的日常維護(hù)。

（2） 要搞好內(nèi)部控制規(guī)范的相關(guān)培訓(xùn)，可以采取外聘講師或內(nèi)部學(xué)習(xí)的方式，不僅要對(duì)業(yè)務(wù)部門(mén)的骨干進(jìn)行深入培訓(xùn)，而且內(nèi)控小組或相關(guān)成員也要深入學(xué)習(xí)內(nèi)控規(guī)范講解，切實(shí)掌握內(nèi)部控制的原則、評(píng)價(jià)測(cè)試和組織等方面的知識(shí)。

3.2在實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范時(shí)，可以考慮聘請(qǐng)有經(jīng)驗(yàn)和資質(zhì)的外部咨詢機(jī)構(gòu)，來(lái)幫助企業(yè)建立適合自身特點(diǎn)的內(nèi)部控制規(guī)范和框架，及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)控問(wèn)題，并由咨詢機(jī)構(gòu)提出專業(yè)、公允的診斷建議。

3.3企業(yè)內(nèi)部控制相關(guān)人員或內(nèi)部控制小組成員，要高度專業(yè)的判斷、認(rèn)真分析、謹(jǐn)慎確認(rèn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵點(diǎn)，并設(shè)計(jì)內(nèi)控關(guān)鍵點(diǎn)的內(nèi)控制度，確保其合理和有效。

3.4對(duì)內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)杜絕刻意掩飾，內(nèi)部控制評(píng)估是為了發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，進(jìn)行整改，來(lái)提高企業(yè)的管理水平，而不是單純?yōu)榱藴p少內(nèi)控缺陷的數(shù)量。所以對(duì)內(nèi)部控制缺陷的評(píng)估，應(yīng)結(jié)合制定的整改方案或整改情況來(lái)一同進(jìn)行評(píng)價(jià)，應(yīng)防止形式主義的問(wèn)題出現(xiàn)。

3.5在處理內(nèi)部控制實(shí)施中出現(xiàn)的問(wèn)題時(shí)，應(yīng)采用專題研討會(huì)議的形式，對(duì)相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行深入探討，內(nèi)部控制小組組織相關(guān)部門(mén)或單位，聘請(qǐng)外部咨詢機(jī)構(gòu)，以專題研討會(huì)的形式共同對(duì)內(nèi)部控制問(wèn)題，結(jié)合企業(yè)實(shí)際深入探討，形成最優(yōu)的解決方案。

4.建立國(guó)有企業(yè)科學(xué)、長(zhǎng)效的內(nèi)部控制監(jiān)督和評(píng)價(jià)機(jī)制

企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)由于其長(zhǎng)期動(dòng)態(tài)性的特點(diǎn)，所以建立科學(xué)、長(zhǎng)效的內(nèi)部控制監(jiān)督和評(píng)價(jià)機(jī)制是十分必要的。

首先國(guó)有企業(yè)各層級(jí)管理者應(yīng)在日常經(jīng)營(yíng)中，就要注意對(duì)內(nèi)控有效性的監(jiān)督，關(guān)注內(nèi)控漏洞方面的預(yù)警信息，做到防患于未然；第二、各層級(jí)公司應(yīng)當(dāng)結(jié)合總部的內(nèi)控評(píng)測(cè)體系，結(jié)合自身情況，建立自己的內(nèi)控評(píng)測(cè)標(biāo)準(zhǔn)；第三、內(nèi)部審計(jì)部門(mén)應(yīng)定期對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性進(jìn)行測(cè)評(píng)，并針對(duì)發(fā)現(xiàn)的缺陷漏洞等提出可行建議和措施；第四、企業(yè)應(yīng)將內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的測(cè)評(píng)結(jié)果納入企業(yè)的評(píng)價(jià)考核體系中，確保內(nèi)部控制體系的不斷良好發(fā)展；第五、積極采納現(xiàn)有的信息化手段，如ERP系統(tǒng)等信息系統(tǒng)，來(lái)完成國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部控制執(zhí)行、監(jiān)測(cè)和評(píng)價(jià)工作，提高企業(yè)落實(shí)內(nèi)部控制規(guī)范的效率和完善程度。

參考文獻(xiàn)：

[1]韓曉燕.淺析內(nèi)部控制規(guī)范體系的建立與發(fā)展[J].財(cái)會(huì)通訊，2012（5）：94-95.

[2]田英.大型國(guó)有企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范存在的問(wèn)題與對(duì)策[J].會(huì)計(jì)之友，2012（6）：109-110.

[3]孫慧杰.我國(guó)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的建立與完善[J].山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2012（4）：145.

[4]崔志娟.規(guī)范內(nèi)部控制的思路與政策研究[J].會(huì)計(jì)研究，2011（11）：52-56.