淺析超越預(yù)算管理思想的應(yīng)用

●長江委長江流域水土保持監(jiān)測中心站 付一蘭

審計(jì)署駐武漢特派員辦事處 王攀藝

預(yù)算管理是企業(yè)重要的管理措施，能夠促使企業(yè)將經(jīng)濟(jì)責(zé)任落實(shí)到內(nèi)部部門，提高內(nèi)部機(jī)制的約束力，提高財(cái)務(wù)管理水平。在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下，信息的迅猛發(fā)展帶來了經(jīng)濟(jì)全球化、管理全球化，企業(yè)面臨的市場環(huán)境瞬息萬變，企業(yè)也不斷走向做強(qiáng)做大、全球化趨勢。在這樣的形式下，傳統(tǒng)的預(yù)算管理不能適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要，預(yù)算管理的各項(xiàng)職能沒有得到應(yīng)有的發(fā)揮，不能很好地根據(jù)企業(yè)的戰(zhàn)略管理目標(biāo)作出適時(shí)調(diào)整、短期利潤的關(guān)注無法促使企業(yè)價(jià)值的積極創(chuàng)造等，迫切需要對預(yù)算管理進(jìn)行改革。超越預(yù)算管理就是在這樣的呼喚下誕生了，作為一種全新的預(yù)算管理理念，在國內(nèi)外得到了廣泛的青睞和應(yīng)用。超越預(yù)算管理的柔性適應(yīng)了環(huán)境的多邊性，降低了實(shí)施成本，提高了企業(yè)資源配置的效率，進(jìn)一步提高了企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平。它打破了傳統(tǒng)預(yù)算管理思想中的固定化思想，體現(xiàn)了靈活性和系統(tǒng)性。

一、超越預(yù)算管理的簡要介紹

由于傳統(tǒng)預(yù)算管理存在的諸多問題，引發(fā)了理論界和實(shí)務(wù)屆對預(yù)算管理模式的反思，主要有兩大觀點(diǎn)，一種支持在傳統(tǒng)的預(yù)算管理模式下進(jìn)行小范圍的完善和修改，從而填補(bǔ)其缺漏等，另一種觀點(diǎn)就是引入全新的管理模式，采用超越預(yù)算理念，放棄傳統(tǒng)的預(yù)算。這兩種觀點(diǎn)都有應(yīng)用。

（一）超越預(yù)算管理的內(nèi)涵。超越預(yù)算管理在國外的一些企業(yè)應(yīng)用得很成功，例如宜家家居企業(yè)、瑞典商業(yè)銀行等，取得了良好的成效。它就是指針對多變的市場經(jīng)濟(jì)，企業(yè)要運(yùn)用多種預(yù)測方式和績效管理辦法，進(jìn)行綜合應(yīng)用，分化授權(quán)管理。超越預(yù)算管理模式具有相當(dāng)?shù)娜嵝裕@和柔性財(cái)務(wù)管理思想也是相匹配的。超越預(yù)算管理還引入了對績效評價(jià)的事后標(biāo)準(zhǔn)，克服了固定績效評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的弊端。這樣一種預(yù)算管理模式，能夠針對市場變化做出及時(shí)的反應(yīng)、不斷進(jìn)行企業(yè)創(chuàng)新，對績效進(jìn)行持續(xù)的評價(jià)，適應(yīng)了市場經(jīng)濟(jì)新形勢的要求。

（二）超越預(yù)算管理的特征。理論界對超越預(yù)算管理的特征研究主要集中在四個(gè)方面：一是動態(tài)性，超越預(yù)算管理動態(tài)地預(yù)測企業(yè)組織未來的財(cái)務(wù)業(yè)績，并由此來進(jìn)行一系列資源的匹配，從而使得企業(yè)的資源配置能夠適應(yīng)外部需要；二是柔性，這主要體現(xiàn)在與傳統(tǒng)預(yù)算管理的動態(tài)性比較上，可以根據(jù)企業(yè)的變化進(jìn)行實(shí)時(shí)調(diào)整企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)、資源配置等；三是綜合性，主要是指企業(yè)績效評價(jià)的多重評價(jià)方法，評價(jià)更加全面；四是事后性，主要是指超越預(yù)算管理有事后績效評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，而不是采用傳統(tǒng)預(yù)算管理那樣以既定的預(yù)算目標(biāo)來評價(jià)業(yè)績，相反地，事后標(biāo)準(zhǔn)也占據(jù)了很大的比例，運(yùn)用標(biāo)桿法對業(yè)績進(jìn)行評價(jià)。

（三）超越預(yù)算管理的優(yōu)劣分析。從前文闡述的超越預(yù)算管理的概念和特征可以看出，超越預(yù)算管理和傳統(tǒng)的預(yù)算管理相比較，具有相當(dāng)?shù)膬?yōu)勢：從預(yù)算的編制來看，目標(biāo)全面，以財(cái)務(wù)目標(biāo)和非財(cái)務(wù)目標(biāo)相結(jié)合，運(yùn)用先進(jìn)的預(yù)算方法，如滾動預(yù)算、標(biāo)桿競爭法等，目標(biāo)的編制而不是固定的年度目標(biāo)，可以動態(tài)持續(xù)編制；從預(yù)算的執(zhí)行來看，打破了傳統(tǒng)預(yù)算的固定性，采用動態(tài)預(yù)算，往往考核階段性或者中短期預(yù)算目標(biāo)，改集權(quán)化為分權(quán)化管理模式，將權(quán)力下放，要求各個(gè)部門之間各自承擔(dān)經(jīng)濟(jì)績效責(zé)任，這種非正規(guī)化的社會控制有力地提高了執(zhí)行效力；從績效評價(jià)來看，超越預(yù)算管理模式很好地兼顧了計(jì)劃控制和業(yè)績評級機(jī)制，并不局限于每一系的計(jì)劃制定上，而是涵蓋了各個(gè)環(huán)節(jié)，兼顧了事后績效評價(jià)，為管理提供了相對寬松的員工環(huán)境，充分調(diào)動了員工的積極性，績效和管理形成了良好的循環(huán)。

超越預(yù)算的劣勢，主要集中在對超越預(yù)算研究的“空白帶”上：從預(yù)算的會計(jì)屬性上來說，超越預(yù)算管理對會計(jì)屬性重視不夠，如果離開了與會計(jì)工具的整合和應(yīng)用，預(yù)算就會脫離實(shí)際，成為別的管理方式，超越預(yù)算目前來說還沒有考慮具體的貨幣資本的確認(rèn)和計(jì)量屬性，還沒有實(shí)現(xiàn)和會計(jì)系統(tǒng)的有效整合；從管理過程來看，對事前預(yù)算管理重視不夠，超越預(yù)算的計(jì)劃也是需要假設(shè)前提的，也是建立在市場環(huán)境等一系列變化的因素之上，這些都存在波動性，必然使得計(jì)劃和實(shí)際存在差異，這點(diǎn)是超越預(yù)算管理和傳統(tǒng)預(yù)算管理都存在的問題；超越預(yù)算管理沒有明確收益計(jì)劃和預(yù)算管理的關(guān)系，在績效考核中沒有明確收益計(jì)劃部分。

二、超越預(yù)算管理在我國企業(yè)的適用現(xiàn)狀

我國是2005年才開始研究超越預(yù)算管理的，起步時(shí)間較短，應(yīng)用也沒有廣泛推開。我國企業(yè)更加關(guān)注的是財(cái)務(wù)目標(biāo)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，無論是應(yīng)用和研究，都存在一定的局限性。

（一）超越預(yù)算管理在我國企業(yè)適用性分析。全球化的加劇，企業(yè)面臨的環(huán)境多變性加劇，企業(yè)管理這都意識到了預(yù)算管理方式變革的緊迫性和現(xiàn)實(shí)性。筆者認(rèn)為，在我國企業(yè)，超越預(yù)算管理是能夠適用的，尤其現(xiàn)實(shí)的適用性。一是降低成本，提高資源配置效率的需要。成功運(yùn)行超越預(yù)算管理的案例表明，從短期來看，預(yù)算管理模式的變革確實(shí)需要一定的成本，尤其是超越預(yù)算管理，但是從長期來看，如果堅(jiān)持傳統(tǒng)的預(yù)算管理，成本也不會比實(shí)施超越預(yù)算管理成本低，因?yàn)閭鹘y(tǒng)的預(yù)算管理比較容易遭受淘汰，相比較而言，超越預(yù)算管理剛實(shí)施肯定會遭受組織上和資源配置方面的阻撓，但是，從長期來看，超越預(yù)算管理確實(shí)能及時(shí)地根據(jù)外部環(huán)境變化對企業(yè)的產(chǎn)、供、銷進(jìn)行合理配置，節(jié)約了成本，提高了資金、原材料、存貨等的資源配置效率。二是信息化發(fā)展的需要，全球化經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來了信息變革，企業(yè)如果能夠抓取瞬息變化市場上的有利信息，就能獲取成功，超越預(yù)算管理采用滾動預(yù)算管理工具，能夠隨著外部環(huán)境的信息改變進(jìn)行相應(yīng)的預(yù)算調(diào)整，滿足了信息化發(fā)展的需要。三是超越預(yù)算管理滿足了企業(yè)管理水平提高的需要。超越預(yù)算管理的事后績效評價(jià)和綜合指標(biāo)評價(jià)能夠有效地落實(shí)部門的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，加強(qiáng)預(yù)算活動的控制，減少預(yù)算舞弊等行為，以杠桿法來考核員工的績效以便于獎懲，這些都能提高企業(yè)的管理水平，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值。超越預(yù)算管理并不是唯一地定位于按期完成預(yù)算，更多地關(guān)注預(yù)算的更大潛力的挖掘以及如何適應(yīng)瞬息多變的市場，這是適合企業(yè)長期發(fā)展的預(yù)算管理模式選擇。

（二）我國企業(yè)實(shí)施超越預(yù)算管理的障礙和困難。盡管諸多企業(yè)都成功應(yīng)用和實(shí)行了超越預(yù)算，但是，我國企業(yè)要廣泛地應(yīng)用，還存在一定的障礙和困難。一是意識障礙和人員素質(zhì)障礙，任何一項(xiàng)新的制度的推行初期，都面臨著意識障礙，尤其是超越預(yù)算管理理論研究上還存在空白地帶的，從管理層到基層員工，可能沒有信心，有的甚至?xí)驗(yàn)樾碌睦娓窬值拇蚱贫尸F(xiàn)阻礙的局面。超越預(yù)算管理的應(yīng)用，要求企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、規(guī)章制度和工作習(xí)慣等多有一定的改變，在授權(quán)分工、信息溝通上都要有相應(yīng)的配套措施，這些都對員工的素質(zhì)提出了更高的要求，尤其是業(yè)務(wù)素質(zhì)，分權(quán)下如何提高業(yè)務(wù)能力，承擔(dān)預(yù)算下的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，也是一個(gè)難題。二是超越預(yù)算實(shí)施初期的成本難題。盡管從長期來看，超越預(yù)算能夠提高資源配置效率，降低企業(yè)成本，但是在初期，和傳統(tǒng)的預(yù)算管理已有的成本相比較，替代成本還是較大的。例如各個(gè)部門之間的界限打破、加強(qiáng)合作，就需要構(gòu)建一個(gè)信息交流平臺，提高信息共享等，還需要一個(gè)科學(xué)的部門業(yè)績評價(jià)方法，這些都是需要成本的。我國很多企業(yè)都會因?yàn)檫@些初期投入存在困難合作惡化畏懼而對超越預(yù)算管理望而卻步。

三、對我國企業(yè)實(shí)施超越預(yù)算管理的幾點(diǎn)建議

從長遠(yuǎn)來看，超越預(yù)算管理適應(yīng)了企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展和價(jià)值創(chuàng)造的需要，適應(yīng)了現(xiàn)代企業(yè)市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要。筆者認(rèn)為，無論是否現(xiàn)在實(shí)施企業(yè)超越預(yù)算管理，都應(yīng)該積極創(chuàng)造條件，為實(shí)施企業(yè)超越預(yù)算管理提供實(shí)施條件。

一是進(jìn)行積極的宣傳和講解，讓企業(yè)管理層和員工從心理方面意識到超越預(yù)算管理的優(yōu)越性，接受超越預(yù)算管理這樣一種全新的管理模式。可以采取一系列的措施，例如及時(shí)制定培訓(xùn)制度和計(jì)劃，加大對員工的培訓(xùn)，對超越預(yù)算管理進(jìn)行宣傳和講解，對員工的業(yè)務(wù)水平進(jìn)行培訓(xùn)，培養(yǎng)員工的集體榮譽(yù)感，形成良好的企業(yè)文化氛圍，形成企業(yè)與員工共榮辱共成長的氛圍。

二是改善超越預(yù)算管理中對員工的考核和激勵，提高員工的責(zé)任意識和積極性。根據(jù)相關(guān)的成功案例，筆者認(rèn)為，在對員工的績效考核獎勵中，要體現(xiàn)職責(zé)分工的不同，以員工不同的工作表現(xiàn)為依據(jù)。例如，可以根據(jù)員工所處崗位不同和所創(chuàng)造價(jià)值的方式以及創(chuàng)造價(jià)值的成果不同來考核和獎勵，例如對起主導(dǎo)作用的明星類員工、中間層員工和入門員工各自的崗位類別不同，因此要實(shí)現(xiàn)不同的績效考核方法和措施。

三是優(yōu)化企業(yè)組織結(jié)構(gòu)，適應(yīng)超越預(yù)算管理需要。超越預(yù)算管理模式實(shí)行的是分權(quán)模式，更加青睞扁平的企業(yè)組織結(jié)構(gòu)。因此，企業(yè)要對已有的組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行優(yōu)化。扁平化的組織結(jié)構(gòu)更加有利于信息溝通，有利于各個(gè)部門之間的協(xié)調(diào)和配合，能夠有效打破各個(gè)企業(yè)內(nèi)部部門之間的界限，更多地考慮企業(yè)整體利益。企業(yè)要破除自上而下的垂直高聳的組織結(jié)構(gòu)，而建立橫向的緊湊結(jié)構(gòu)，增加組織的靈活性、柔性和創(chuàng)造性，增加管理分權(quán)，簡化管理層次，這樣也更加有利于部門經(jīng)濟(jì)績效的考核。

四是企業(yè)要因地制宜，根據(jù)企業(yè)自身的特征合理地安排超越預(yù)算管理的進(jìn)行，而不是實(shí)現(xiàn)一蹴而就。超越預(yù)算管理盡管有很多的優(yōu)點(diǎn)，但是其實(shí)施條件也較高。企業(yè)如何實(shí)施超越預(yù)算管理，是全面實(shí)施還是實(shí)施其中的某一個(gè)部分，都要因地制宜。筆者認(rèn)為，首先要分析好企業(yè)所面臨的市場環(huán)境，一般多變的市場環(huán)境對超越預(yù)算管理比較適用，例如跨國企業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)等，如果已經(jīng)處于成熟階段的企業(yè)，超越預(yù)算管理的適用性就不大；其次企業(yè)目前已有的預(yù)算管理模式的實(shí)施現(xiàn)狀也是必須要考慮的，在現(xiàn)有的基礎(chǔ)上進(jìn)行改善還是全面變革，也是個(gè)重大的決策。

1.蔡海靜、胡超逸.2012.超越預(yù)算管理模式在我國企業(yè)的應(yīng)用研究［J］.財(cái)會月刊，11。

2.周競男.2008.超越預(yù)算模式及其應(yīng)用價(jià)值探討［J］.財(cái)會月刊（綜合）,3。