中小會計師事務所發展的戰略思考

○王顯斌

（重慶中咨會計師事務所有限責任公司 重慶 401147）

一、會計師事務所的劃型標準

關于會計師事務所的劃型標準，理論界爭論不一，如一些學者提出按照是否能夠承接上市公司審計業務為標準劃分中小所和大型所，也有學者將會計師事務所前百強所劃為大型所，其它歸入中小所，等等諸如此類，不一而足。總體而言會計師事務所的劃分主要有三類標準：一是按照事務所經營要素多寡進行劃分，如注冊會計師人數、合伙人人數、從業者人數、資產規模、客戶數量等；二是按照事務所營業收入多寡進行劃分；三是綜合前兩者并結合其它評價指標對事務所發展綜合情況進行劃分。

2009年，《國務院辦公廳轉發財政部關于加快發展我國注冊會計師行業若干意見的通知》（國辦發[2009]56號）中對會計師事務所的劃型作出相關規定，明確提出：“大型會計師事務所是在人才、品牌、規模、技術標準、執業質量和管理水平等方面居于行業領先地位，能夠為我國企業‘走出去’提供國際化綜合服務的會計師事務所；中型會計師事務所是在人才、品牌、規模、技術標準、執業質量和管理水平等方面具有較高水準，能夠為大中型企事業單位、上市公司提供專業或綜合服務的會計師事務所；小型會計師事務所是規模較小，主要提供相關專項服務的會計師事務所”，對三類會計師事務所的劃型標準和要求作了相關描述和界定。

而在《關于推動大中型會計師事務所采用特殊普通合伙組織形式的暫行規定》中，則依據國辦56號文件對會計師事務所的劃型給出了更加具體可量化的標準，規定“大型會計師事務所是指……，行業排名前10位左右的會計師事務所；中型會計師事務所是指……，行業排名前200位左右的會計師事務所（不含大型會計師事務所）”，其它則為小型會計師事務所。本文以財會[2010]12號文件中對事務所的劃型標準為依據，即會計師事務所前10名為大型所，其他則為中小所，藉此對中小會計師事務所的現狀進行思考和研究。

二、中小會計師事務所面臨的威脅與挑戰

1、會計師事務所兩極分化嚴重，中小所面臨大所的擠壓和蠶食

據中注協《中國會計服務貿易發展報告》數據顯示，2012年我國共有會計師事務所（不含分所）7236家，分所892家，合計8128家，中小所占總數的99.87%；注冊會計師共計99085人，其中中小所擁有注冊會計師88213人，占比89.03%。可以看出，無論是在事務所數量還是注冊會計師人數上，中小所都具有絕對優勢，群體龐大。同時，報告中顯示，2012年我國注冊會計師行業實現業務總收入509.65億元，同比增長15.91%。其中大所實現業務總收入193.74億元，同比增長18.48%，占比38.01%；中小所實現業務總收入315.91億元，同比增長14.26%，占比61.99%。可以看出，大所無論是在業務收入還是增長速度上，都要明顯優于中小所。再進行平均值比較，大所的平均業務收入為19.37億元，中小所的平均業務收入為0.04億元，兩者相差484倍，懸殊巨大，兩極分化嚴重：大所壟斷著上市公司、大中型國有企業、優秀民營企業等優質資源；而中小所量多不精，由于資格條件、業務能力、客戶資源、信用等因素限制，僅能承接一些小單子，許多小所收入只夠維持基本運轉，有的甚至出現虧損。而且一些大所在開展高端業務的同時，也在向中低端客戶發力，擠占中小所本已不多的資源，造成對中小所的進一步傾軋。

2、中國經濟地位提升，國外事務所紛紛涌入跑馬圈地

據國家統計局數據顯示，2013年我國GDP達到56.88萬億元，連續三年位居世界第二大經濟體；在世界經濟因次貸危機陷入增長低速時，中國仍能保持8%左右的高增長率，中國經濟奇跡在贏得世界關注和贊美的同時，也讓許多國外企業嗅到了機會，一些國外會計機構紛紛來華設立分所。另一方面，會計師事務所是為企業提供注冊會計師服務的機構，因此其發展繁榮是與市場經濟的發展繁榮相生的，而中國這些年經濟的高速發展使得企業對于注冊會計師服務需求大增，一些國際會計機構抓住機遇搶灘中國，期望在中國市場攫取更多的利潤。《中國會計服務貿易發展報告》中提及，2013年有17家國際會計網絡在中國以不同形式發展了18家會計成員所，新一輪的跑馬圈地拉開序幕。而且，這些國際會計機構自身的實力、高期望、高要求使得其更加青睞于同大所合作，而大所為了提高自身管理水平、知名度等，也盼望同國際會計機構合作，兩者一拍即合，這種“強強聯合”的模式雖然在客觀上促進了大所做強做大，卻對中小所的發展造成更加嚴峻的挑戰和威脅。

3、國家、企業和社會資源向大所傾斜，中小所同質化競爭激烈

《國務院辦公廳轉發財政部關于加快發展我國注冊會計師行業若干意見的通知》（國辦發 [2009]56號）、《會計改革與發展“十二五”規劃綱要》中，都曾明確提到未來將重點扶持大型會計師事務所加快發展，重點扶持10家左右具有核心競爭力、能夠跨國經營并提供綜合服務的大型會計師事務所。這意味著國家資源（包括地方行政資源）必將優先向大型會計師事務所傾斜。而中小所則僅能獲得一些保障性資源，杯水車薪。同時，由于大所自身的條件、能力和品牌效應，使得大所具備資源集聚效應，如企業更愿意向大所購買審計、咨詢等服務，其它社會資源也同樣如此，這就加劇了本就存在于注冊會計師行業中的“馬太效應”，兩極分化更加嚴重。同時，中小所由于自身業務能力、資格條件、創新意識等原因，扎堆于企業審計、驗資等業務，行業同質化競爭嚴重，甚至出現壓價等惡性競爭。2014年3月1日，國家工商總局停止對領取營業執照的企業年檢，并實行注冊資本認繳登記制，企業登記注冊不再提交驗資報告。這一規定的出臺對業務范圍本就狹窄的中小所更是雪上加霜，有數據顯示，某些地方在新政施行以后，中小所業務量銳減三成，而大所所受影響則微乎其微。

三、對中小會計師事務所發展策略的建議

1、中小會計師事務所應合理定位，尋求差異化發展戰略

中小會計師事務所相較于大型會計師事務所，在事務所規模、業務能力、客戶資源、資質條件、信用等級等上都不具有優勢，對一些項目復雜、要求較高、資格限制的項目或市場，中小會計師事務所很難進入。但這并不意味著中小會計師事務所就沒有生存的空間，相反，中小所應該對自身準確合理定位，結合中小所企業“體積小、靈便、機動性強”等特點，加強業務創新，尋求市場差異化發展戰略。中小所尤其應改變當前審計、驗資等業務比重過大的不合理現象，拓展非審計業務。中小所應對當前注冊會計師服務項目進行細化和分類，對照中注協修訂的《注冊會計師業務指導目錄（2013年—2014年）》中13大類424項業務，結合自身優勢，創新業務，擴大業務范圍；對已有的業務，應深挖細化，提高服務水平。

2、政府和相關部門應加強對中小會計師事務所的扶持和引導

理想的市場就如同大海一樣，不僅應有鯨、鯊魚這類龐然大物，也應有蝦米、浮游生物這類小芝麻的存在位置，理應一視同仁。從這點看，政府和相關部門不應僅僅只關注大型會計師事務所的發展，也應將注意力和資源放在中小所的發展上，畢竟中小所既是大所的后備力量，也提供了大量的就業崗位。政府和職能部門應出臺一系列政策措施，如稅費優惠、財政補貼等，加大對中小所的扶持和支持；同時通過專項資金獎勵，鼓勵中小所創新業務發展，開展業務試點，將行政事業單位非重點業務更多的外包給中小企業。另外，針對當前許多地方存在企業園區，結合企業園區建立會計示范基地，搭建平臺對接園區內中小企業與中小所。同時，鼓勵和引導大學生、青年創業項目同中小所對接，實現創業項目財務外包。

3、注冊會計師行業應規范自身行為，提供安全穩定的行業發展環境

中小所的發展離不開整個注冊會計師行業的健康發展。政府和行業協會可以考慮制定收費指導標準，規范行業競爭行為，避免惡性競爭下的共同損失。同時，中注協應積極制定和完善行業規范，依據《注冊會計師法》、《關于進一步加強注冊會計師行業行政監督工作的意見》等法律、規定，按照“壯大大型會計師事務所、扶持中小型會計師事務所”的原則，提出注冊會計師行業的指導規范，為注冊會計師行業發展提供安全穩定的環境。同時，應加強人才培養，尤其是加強對中小所注冊會計師的組織培訓，應由各地財政部門定期組織中小所工作人員進行職業再教育，提高中小所人員綜合素質和業務能力。同時，應定期舉辦會計論壇，加強中小所同大所之間的交流和學習，組織中小所去大所觀摩考察，同時加強對先進經驗和典型的宣傳推廣。

四、結論

中小會計師事務所處于注冊會計師行業的底部，卻也是注冊會計師行業的根基，只有解決好它們的問題，會計服務行業才能獲得更好更快的發展。

[1]許家林、林振中：我國中小會計師事務所的發展現狀與思考——以武漢市為例的分析[J].綠色財會，2013（9）.

[2]褚建國：我國現階段中小會計師事務所競爭狀況分析[J].中國注冊會計師，2013（8）.

[3]詹必杰、周永芳：我國中小會計師事務所發展的思考及對策[J].華中師范大學學報（人文社會科學版），2013（S6）.