“營改增”企業進項稅抵扣憑證的風險管控研究

凌世壽

摘要：“營改增”多數試點企業多數未接觸過增值稅，對抵扣憑證的風險疏于認識與管理，極易引發稅務風險。“營改增”試點企業需從思想上與行動上高度重視，對抵扣憑證的常規風險、虛開增值稅發票、失控發票、滯留發票以及逾期發票的抵扣風險等從制度上加強防控，才能有效地防范風險。

關鍵詞：營改增 進項稅額 抵扣憑證 風險

2013年8月1日，“營改增”范圍已推廣到全國試行。2014年1月1日起，國務院又將鐵路運輸和郵政服務業納入營業稅改征增值稅試點，這意味著，將有更多的營業稅納稅人轉為增值稅納稅人。由于多數試點企業從未接觸過增值稅，對增值稅的稅務風險特別是進項稅額的抵扣風險缺乏認識與管理，極易引發稅務風險。本文僅對“營改增”企業進項稅抵扣憑證的風險管控問題做一些探究。

一、抵扣憑證的常規風險管控

根據《營業稅改增值稅試點實施辦法規定》二十三條規定，納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規或者國家稅務總局有關規定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。這里所稱的增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發票（包括貨物運輸業增值稅專用發票、機動車銷售統一發票）、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發票、農產品銷售發票和稅收繳款憑證。在實務中，抵扣憑證的常規風險主要表現在如下方面：

（一）扣稅憑證項目填寫不完整或不規范

接受的抵扣憑證填寫要素不全，比如遺漏納稅人開戶銀行和賬號、稅務登記證號等內容；填寫不規范，如單位名稱或開票人、日期等用簡寫；開票內容過于簡單且未附有關說明材料，開具內容含義不明確，未能準確表達業務的內容等導致扣稅憑證認證困難或無法抵扣。

（二）匯總發票未附有明細清單

不同應稅服務匯總開具的發票，只籠統列明“服務費”等，沒有明細清單，金額確認標準無法掌握。發票品目的模糊不清以及有關憑證的缺失，使得主管稅務機關很難確認真實的業務內容，更無從判斷是否屬于“營改增”試點行業范圍，從而使得抵扣進項稅額的不確定性增大。

（三）沒有相關證明材料，原始憑證缺失，導致進項稅額無法抵扣

例如試點辦法規定，納稅人憑稅收繳款憑證抵扣進項稅額的，應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發票。資料不全的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

對抵扣憑證的常規風險管控，最主要的措施是加強對取得憑證的合法性、合理性、合規性進行審核。試點納稅人對取得增值稅扣稅憑證進行進項稅額抵扣時，應注意審查發票開具項目是否齊全，內容是否規范，是否屬于應稅服務范圍。發票開具內容含義不明確的，應備存能夠說明業務真實內容的證明材料。抵扣憑證合法規范，填開內容與事實相符，且費用名稱能清楚表明業務性質。不同應稅服務匯總開具的，應附上服務項目明細清單。

二、取得虛開增值稅專用發票的風險管控

在日常經營活動中，“營改增”受票方往往是被動接受發票，盡管雙方是真實的交易，專用發票注明的銷售方的名稱、印章、貨物數量、金額及稅額等全部內容也與實際相符，但由于企業對接受增值稅發票的風險認識不足，又缺乏相應的鑒別能力，不小心仍然會取得虛假的增值稅專用發票。雖然按國稅發[2000]187號文規定，這是一種善意取得虛開增值稅發票的行為，但仍面臨不予抵扣進項稅款或者不予出口退稅；已經抵扣的進項稅款或者取得的出口退稅的，依法追繳的法律風險。

如何防范取得虛開的增值稅專用發票風險？筆者認為：一是做好事前防范。與對方交易前，要做好對對方企業的調查考察工作，要求對方提供營業執照、稅務登記證、一般納稅人認定表、發票領購簿、銀行賬戶信息等資料，認真核對，確保交易方一般納稅人主體的合法性，盡量選擇那些規模大、經營規范、信譽好、經營時間久、會計核算規范、企業內控制度好的企業交易。二是要做好事中防范。交易發生后，要提高防范意識，克服麻痹思想，積極主動地采取一些必要措施，有意識地審查取得發票的真實性、合法性、合規性與合理性，盡量避免取得虛開增值稅發票；付款時盡量通過銀行轉賬方式結算，借機認真審查對方提供的銀行賬戶與發票上注明的信息是否相符，一旦發現疑點應暫緩付款，以降低相關風險。三要做好事后防范。如果對取得的發票存在疑點，應當暫緩抵扣進項稅金，并及時向主管稅務機關求助、查證。

三、失控發票抵扣的風險管控

根據《增值稅計算機稽核系統發票比對操作規程（試行）》（國稅發[2004]43號），所謂失控發票，是指防偽稅控機企業丟失被盜金稅卡中未開具的發票以及被列為非正常戶的防偽稅控企業未向稅務機關申報或未按規定繳納稅款的發票。

《國家稅務總局關于金稅工程增值稅征管信息系統發現的涉嫌違規增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅函〔2006〕969號 ）明確規定：“認證時失控”和“認證后失控”的發票，暫不得作為增值稅進項稅額的抵扣憑證，稅務機關扣留原件，移送稽查部門作為案源進行查處。經稅務機關檢查確認不屬于稅務機關責任以及技術性錯誤造成的，不得作為增值稅進項稅額的抵扣憑證。在經濟活動中，因“失控發票”本身就是真票，對于企業來說，在購銷關系真實，發票也真實、合法的情況下，可能因交易對象的原因不得不承擔稅款損失，風險巨大，在實踐中應高度重視并注意防范。

對于“失控發票”的防范，一要注意考察客戶，了解其經營情況和誠信狀況；二要注意發票驗證，特別是貨物所在地和發票所在地必須要一致；三要控制付款時間，可以采取分期付款，但不能用現金支付，防止被騙，造成損失；四要要多和稅務機關溝通，打消僥幸心理，以防不必要的麻煩。一旦收到失控發票，應主動配合稅務機關，經主管稅務機關協查，確認銷貨方已經申報納稅，并取得銷售方主管稅務機關出具的書面證明，仍然可以抵扣進項稅額，盡量挽回不必要的損失。

四、滯留發票的風險管控

滯留發票是指銷貨方對購貨方開具增值稅專用發票，而購貨方由于不得抵扣的項目（如購進免稅貨物）、在小規模納稅人期間取得、發生走逃或注銷等種種原因在180日內未將專用發票認證及抵扣的增值稅專用發票，由于金稅工程全國聯網，目前增值稅發票只要一經防偽稅控系統開出，而購貨方未去認證則該發票就沒有對應的抵扣信息，造成滯留。endprint

實際工作中，稅務機關對增值稅專用發票的管理都非常嚴格，一旦發現企業有大量發票滯留的異常現象，都會要求企業對滯留的原因加以說明，甚至會進行專項稽查。主要原因是有些企業存在滯留發票目的是想偷漏稅，隱瞞銷售收入同時隱瞞抵扣發票，使稅負從表面上看與正常公司相符，這些企業如果最終被稅務機關認定為隱匿收入等偷稅行為，將面臨繳納大額罰金和滯納金的風險。“營改增”納稅人因對新稅收法規精神把握不透，極易造成進項發票滯留，引發稅務風險。因此，“營改增”企業要認真對待滯留發票問題。

那么如何防范滯留發票風險？筆者建議：

（1）企業若取得不能抵扣的專用發票，最好要求銷貨方重新開具普通發票或把發票拿去認證抵扣，但同時做全額進項轉出。

（2）購進屬于免稅貨物用、非應稅項目用的貨物，要求銷貨方開具普通發票。

（3）購貨方屬于小規模納稅人期間，要求銷貨方開具普通發票。

（4）日常加強增值稅專用發票抵扣時限的管理，盡快在180日內認證。

五、逾期扣稅憑證的風險管控

所謂逾期扣稅憑證是指抵扣憑證從開具之日起未在規定的180天內到稅務機關辦理認證并在認證通過的次月申報期內抵扣的扣稅憑證，這類憑證包括增值稅專用發票、貨物運輸增值稅專用發票、機動車銷售統一發票以及海關進口增值稅專用繳款書。

稅法規定，未在規定期限內到稅務機關辦理認證、申報抵扣或者申請稽核比對的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計算進項稅額抵扣。但對于因自然災害、社會突發事件等不可抗力；或增值稅扣稅憑證被盜、搶，或者因郵寄丟失、誤遞；或者有關司法、行政機關在辦理業務或者檢查中，扣押；或者稅務機關信息系統、網絡故障，未能及時處理納稅人網上認證數據；或者企業辦稅人員傷亡、突發危重疾病或者擅自離職，未能辦理交接手續等客觀原因造成扣稅憑證的逾期，經主管稅務機關審核、逐級上報，由國家稅務總局認證、稽核比對后，對相符的增值稅扣稅憑證，允許納稅人繼續抵扣其進項稅額。主觀原因造成的仍不得作為合法的增值稅扣稅憑證。

“營改增”納稅義務人在這方面發生的風險在于：因對“營改增”稅收法規學習不深或出于避稅目的，人為調節各期納稅金額，不小心陷入逾期不能抵扣的風險。同時，對增值稅扣稅憑證逾期申請抵扣，主管稅務機關將定期或者不定期對納稅人進行復查，發現納稅人提供虛假信息，存在弄虛作假行為的，將責令納稅人將已抵扣進項稅額轉出，并按征管法規定進行處罰。

對逾期扣稅憑證的風險防范，一要建立進項扣稅憑證明細臺賬，加強對扣稅憑證抵扣時限的管理，確保在規定的時間里及時前往稅務機關認證；扣稅憑證一旦認證或比對通過，就要按照規定在次月申報期內申報抵扣進項。如果不能及時申報抵扣進項，依然會引發稅務風險。二是確實由于客觀原因造成的扣稅憑證逾期，應按照國家稅務總局《逾期增值稅扣稅憑證抵扣管理辦法》，及時報送《逾期增值稅扣稅憑證抵扣申請單》及相關證明材料予以補救。

總之，“營改增”企業要從思想上高度重視抵扣憑證上的風險問題，在行動上要建立健全抵扣憑證取得、認證、抵扣等各環節的稅務風險防控制度，規范抵扣憑證的稅務管理，只有這樣才能防患于未然。

參考文獻：

[1]國家稅務總局.財稅[2013]106號附件1：營業稅改增值稅試點實施辦法

[2]國家稅務總局.國稅發[2000]187號：國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知

[3]國家稅務總局.國稅發[1997]134號：國家稅務總局關于納稅人取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知

[4]國家稅務總局.國稅發〔2000〕182號：國家稅務總局關于《國家稅務總局關于納稅人取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》的補充通知

[5]國家稅務總局.國稅發[2004]43號：增值稅計算機稽核系統發票比對操作規程（試行）

[6]國家稅務總局.國稅函〔2006〕969號：國家稅務總局關于金稅工程增值稅征管信息系統發現的涉嫌違規增值稅專用發票處理問題的通知

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[8]范新，王順安等.滯留票“滯”在哪里[N].中國稅務報.207-11-07

[9]國家稅務總局.國家稅務總局2011年第50號：國家稅務總局關于逾期增值稅扣稅憑證抵扣問題的公告.endprint