資源消耗會計研究

摘 要：在原有資源消耗會計研究成果的基礎上，對相關理論及實務研究進行系統總結，進一步挖掘資源消耗會計這一企業成本核算方法的應用成效。

關鍵詞：資源消耗會計；應用問題；成本管理；研究

最早資源消耗會計核算方法的提出要追溯到21世紀初期，距現在已有近十四年的歷史。從其發展演進過程來看，資源消耗會計在企業成本管理中的實際應用成果十分顯著。

一、資源消耗會計的產生背景

在國內外針對成本會計理論研究以及相關的實踐領域發展的過程中，了解到傳統的作業成本法的應用存在一定的局限性，該會計核算方法對于傳統制造業企業的成本核算而言較為契合，但對于現代大部分企業成本核算管理而言已經不適應。究其原因在于，制造成本法下的直接成本過高，而間接成本可忽略不計，這樣一來，便造成會計核算不準確，甚至會導致企業決策出現漏洞。在這種情況之下，在目前的市場經濟環境中，資源消耗會計已經成為了當代成本會計理論發展的新趨勢。

1.資源消耗會計的產生是實務界發展的需要

在以往，國內外很多制造類型企業都是通過作業成本法來進行會計核算，如今，隨著社會經濟體制環境的發展變革，以及現代企業管理模式的轉換，傳統的作業成本法已經不能夠適應當下企業財務成本管理的需求，應改換以往將基層成本單位作為核算重點的策略，降低對產品成本扭曲的問題的關注度。基于此，需要探索出一條新的發展道路，經歷了種種磨合過程，資源消耗會計核算方法涌現出來，并從以往的實踐應用狀況可知，該方法符合會計實務界的發展需求，具備一定的實踐價值。

2.資源消耗會計是管理會計創新和發展的客觀需要

（1）管理會計創新的客觀需要

長期以來，我國企業的成本管理會計一直處于財務會計主導地位的局面，在此局面之下，企業的管理會計發展速度較為緩慢，企業改換會計核算體系的決心不強烈，甚至很多企業的管理人員沒有意識到成本會計核算方法的選擇對于企業經營管理的重要意義。由于近幾年來，我國社會主義改革制度的不斷發展，我國企業重在改革產權，企業的主要目標是不斷實現自主經營、獨立面對市場競爭、自負盈虧等法人實體，這就直接導致了企業管理層采取一切手段來追求企業利益的最大化，這樣就導致了管理會計在管理過程中的定位較低，則不利于企業未來的可持續發展，以及社會當中各主體產業的平衡發展。因此，管理者需要提高對管理會計的關注度，以此來改善企業管理的成效。但即便如此，并不意味著管理會計就毫無創新需求，實際上，我國在管理會計創新領域的研究與實踐已經落后于世界發達國家，所以，更要積極探索新型財務管理謀略。

在種種的會計體制改革的促動下，資源消耗會計呈現給我們的是一種能動型、綜合的成本會計管理系統。該系統更具現實意義，它側重于關注資源、資源之間的相互關聯性，以及資源的產出是如何消耗的，是用傳統的作業成本法的思想把德國彈性邊際成本法嵌入到資源消耗控制模塊之中，形成了一整套圍繞著企業作業活動資源消耗的成本核算方法，不僅將傳統的勞動力、原材料、固定資產等科目囊括進來，并且還將企業無形資產的攤銷、設備維護保養成本以及人力資源管理成本等方面的內容包括在其中，將會計核算的對象極大地擴展開來。從現代市場經濟環境的發展狀況來看，資源消耗會計的出現正符合了管理會計創新的客觀需求。

（2）資源消耗會計的價值體現

傳統成本管理會計的績效評價主要是以財務標準為主，但是企業太過于重視財務評價體系有時會犧牲企業的整體利益和長遠利益，從長遠角度來看，這些代價過于沉重，所以并不值得鼓勵與推廣應用。在資源消耗會計核心價值的影響下，使成本核算體系中的財務指標和非財務指標的關系兩者得到了有機結合，例如：投資報酬率、客戶滿意度等等，所以，日后資源消耗會計績效考核指標會朝向客戶服務、客戶滿意度、投資安全性、投資報酬率等方向發展，與時俱進，順應市場經濟的發展要求，因為資源消耗會計不僅僅是管理會計創新和發展的客觀需要，而且能夠在企業新型財務管理體制的磨合下創造出更科學、更全面的績效考核指標，全面的反應出企業運用的真實水平，為企業的決策者提供更加可靠的會計信息，從而輔助企業的決策者做出科學、合理的決策。可見，資源消耗會計的內涵價值極高，是其它傳統成本管理理論及方法所不能夠替代的。

二、資源消耗會計的應用

在了解資源消耗會計的產生背景以及大致的演進過程以后，針對資源消耗會計的實務特征，進一步探究其在各領域的實踐應用狀況。通過研究及分析可知，資源消耗會計從核算對象、量化方法以及成本性態三個方面構建了整合資源和成本核算的先進成本管理體系，為企業成本管理提供了準確可靠的信息，在提升企業成本管理水平方面具有諸多優勢，具有廣闊的應用前景。通過研究資源消耗會計的實際應用，以及應用條件等內容，則對資源消耗會計的內涵價值更加了解，進而在實務操作的過程中，更加明確了資源消耗會計在企業財務管理環節中的應用優勢所在。

1.資源消耗會計支撐下的先進成本管理體系的架構

從整體架構來看，資源消耗會計的成本核算方法采取的是一種所謂“拉動式”的成本核算方法，并環環相扣，將各環節之間形成一種基于量化指標體系的因果互通關系。

由于當前經濟體制和管理體制的快速發展，企業對于成本控制以及企業管理越來越重視，面對當前快速發展的市場經濟，我國企業在成本管理上存在著很多的問題。需要采取合理的方法進行改進，首先要樹立先進的思想和研究理念，不斷的將實證方法以及規范方法應用于研究之中。其次需要結合企業的實際，根據企業的實際經濟管理過程中存在著的問題進行分析，使得我們在進行會計管理問題研究的時候更具說服力。在具體的實踐過程中，資源消耗會計支撐下的先進成本管理體系的架構較為穩固，因其核算對象得到了實質性擴展，且資源消耗會計的量化方式與成本管理的特征極其明顯，是現代企業經營管理過程中所需要的科學化成本核算方式。因此，資源消耗會計的實踐應用成效極佳。

（1）資源消耗會計的核算對象

資源消耗會計在實施的時候要對企業中的活動進行資源是否存在著浪費進行預測，在進行資源使用情況交互的時候，也要將閑置資源預測在內。企業在第一線生產和服務管理的人員往往會存在著抱怨服務的成本和生產產品成本偏高問題，其主要是由于閑置資源成本承擔過程中不平等。另外，若企業本身就存在著這樣或者那樣的問題，則應用資源消耗會計時就需要企業提供相應準確、公平的業績，并通過業績的衡量尺度來改善偏差情況，及時對其進行糾正。從對資源消耗會計方法的研究資料中可以清楚的看出，在其影響下的企業成本核算對象需要得到進一步擴大，將諸多涉及到企業經營利潤的實質性內容囊括進來，統一進入到企業成本管理體系中去，只有這樣，企業在以往進行會計成本核算管理中所遇到的問題才能得到根本解決。

（2）資源消耗會計的量化方式

在以往對成本會計實踐應用領域的探究中，尤其是對資源消耗會計基本特征的分析與總結可以進一步了解到，各資源結集點的存在產出消耗與因果關系的關聯性，將成本核算對象所消耗的資源進行逐一歸集，并從其根本上來探究成本動因，進而完成量化分配，這個過程便是資源消耗會計的量化方式，同樣也是同類型成本計算管理進行量化處理的理論依據。

（3）資源消耗會計的成本管理

從本質上來看，資源消耗會計這一企業成本核算方法的形成是基于作業成本法，是從資源優化配置的角度將作業成本法進行改進與填充，使其更符合現代企業成本管理的需求，因此，資源消耗會計的成本管理也帶有以往作業成本法的實務操作特點。但是，資源消耗會計對企業內外部資源的協調配置職能是任何一種成本管理方法所不能比擬的，這便是資源消耗會計成本管理的重要特征，也是其維持企業進行優化成本管理體制建設的優勢所在。

2.應用資源消耗會計的前提條件分析

管理會計有一項重要的職能就是為決策者提供科學完善的信息，包括了生產、成本、定價、投資等方面的決策，對應的理論有邊際理論、差異分析、增量理論等，但是這些理論涉及的方法在實用中的局限性較大，很多確定的定量模型與假設在實際中并不能成立，所以很難解決一些實際遇到的問題。通過分析資源消耗會計的基本特征可知，在資源消耗會計影響下的各資源結集點具有一定的關聯性。例如：在進行資源消耗會計核算方法的應用之前，要對影響成本核算的各類因素進行分析，并對企業資源進行統籌規劃。實際上，當企業生產的一些產品受到產品消耗的其他產品的成本影響，就以制造類企業的成本核算為例來看，如若按照傳統的成本計算方法，直接費用中的一部分費用被納入到了維修費用中，這便失去了成本核算的意義，并且令財務報告失真，影響企業決策的制定。由此可見，在應用資源消耗會計的前提條件便是將企業在實際生產過程中所進行的各類活動進行統籌規劃，對每個環節分別進行會計成本核算處置，以此來提升資源消耗會計核算方法的最佳效用。

3.資源消耗會計實務操作及其成本核算方法綜述

在進行實務操作過程中，資源消耗會計與以往企業中所執行的作業成本法最大的不同是，不再像后者那樣強調以直接追溯或動因追溯的方式來計入產品成本，弱化分攤方式，而是將成本核算方法與生產過程當中的資源消耗直接聯系起來，并從中探究每一個會計科目所能夠計算的成本，避免出現遺漏計算成本的情況，以此來保證企業成本管理的科學性與真實性。從資源消耗會計實務操作及其成本核算過程中來看，成本分配的結果很大程度地影響了銷售業績和顧客滿意度。當企業的管理人員發現企業即將停止生產某一產品時，或者某產品即將被淘汰時，企業時常會采用降低成本的方式來銷售產品，或者增加其他產品產量，以減少淘汰產品的庫存量，當該淘汰產品計劃產量變少，間接費用將由少量的產品來承擔，從而導致了單位產品成本增加，企業的利潤隨之降低。這種產品成本計算方法增加了企業的投機行為，和企業的發展戰略相悖，導致出現邊際收益無效的嚴重后果。

對于現代企業管理而言，最重要是企業在制式的管理過程中進行全面的預算管理，從而令企業在后續的經營過程中有持續的現金流來維系企業正常運作。從實踐中來看，企業全面預算管理作為落實企業戰略的具體行動方案，是企業對未來整體生產經營活動的規劃和安排。因此，企業要提高對資源消耗會計實務操作及其成本核算方法的重視程度，使其為企業經營管理注入持續的動能。

4.資源消耗會計較之作業成本法的優勢體現

由于作業成本法是在西方發達國家中率先提出的，且發展較為成熟，但仍然有不少企業的管理者及項目研究專家認為作業成本分析法無法滿足社會未來發展的需要，也將難以長久的維持下去。具體表現在，否定作業成本法實務操作可行性的企業管理者認為，作業成本分析法在設計上太過于復雜，依據該方法所得出的企業決策分析報告與實際企業所面臨的發展狀況存在較大的差異，且成本核算科目的統籌規劃不夠科學亦不夠系統全面。由此可見，作業成本分析法在以往的企業管理者眼中是戰術性的策略，實在無法滿足企業管理會計戰略性客觀需求，不具備現實意義。而相比之下，資源消耗會計的應用優勢較為突出，不僅削弱了以往在作業成本法影響下的企業成本核算過程的局限性，而且理順了企業財務成本管理的整個流程以及各項環節，令核算結果更為精準，以便于管理者根據此項內容進行企業決策，有益于未來企業戰略及發展方向的制定與調整。

總而言之，對于現代企業財務成本管理而言，在資源消耗會計支撐下的先進成本管理體系的架構較為合理，通過對資源消耗會計的核算對象及其量化方式等過程的深入探究，進一步明確了應用資源消耗會計的前提條件、實務操作及成本核算方法。相對于傳統的企業財務管理中的成本法應用效果而言，資源消耗會計的應用更具優勢，在其支撐下的企業資源分配動因更為明晰，企業成本控制系統的管理能效更強，極大地滿足了企業在成本管理過程中的各項實務要求。

三、資源消耗會計未來發展展望

自從上個世紀末以來，西方國家相關領域對于成本管理會計的研究不斷深入，并且，將每個階段的研究成果應用于實踐當中進行驗證。盡管目前的資源消耗性會計尚在初期的運用當中，理論研究和實踐經驗都還停留在實務界的初期階段，但是隨著各領域技術的持續升級，以及經濟環境的日益轉好，資源消耗會計的未來發展前景不可估量，對現代企業成本核算及管理的能效也不容小覷。再加上，學科與學科之間相互滲透相互交叉的現象進一步的復雜化，全球經濟、文化都呈現出一體化的發展格局，可以預見資源消耗性會計在今后的發展潛力巨大，其承擔的社會責任也將持續增加。從以往的發展演進狀況來看，資源消耗性會計的未來前景會逐漸明朗化，且會隨著現代企業經營管理環境的變化而發生微調，使得會計實務與時俱進，能夠順應企業成本管理的發展趨勢。與此同時，我國企業在明確了成本管理的目標以后，要加強對資源消耗會計的研究，充分挖掘資源消耗會計的實踐優勢，令其更好地為企業成本管理等方面服務，以此來提高企業的經濟效益與社會價值。

四、結論

資源消耗會計的出現并未偶然，同樣，資源消耗會計在企業管理環節中的有效整合實踐成果也并非一蹴而就，都是經歷了漫長的探索過程，才逐步走向與之適應的發展道路。經過了長期深入的研究可知，資源消耗會計集合了多項傳統的企業成本核算方法的精髓內容，進而形成了自身獨有的新型成本會計核算體系架構，資源消耗會計理論及其應用是當前全球一體化格局發展進程中的必然趨勢，為企業的成本核算管理注入新的動能，進而推進該領域研究及實踐的進步。

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作者簡介：郭梓暄（1992- ），女，遼寧海城市人，會計學專業