試論我國商業地產類稅收的現狀及立法改革

摘 要：稅收政策是我國進行宏觀調控的重要手段。近年來地產經濟過熱導致全國各地商業地產價格過高、增長幅度過快等問題頻繁出現。而在當前市場經濟條件下，政府如何在地產市場中發揮作用已經成為一個重要的問題。我國進行房地產市場調控的一個重要手段就是實行商業地產稅收。但是改革開放以來在我國的市場經濟這個大背景下，有關商業地產稅收的稅種有10余種，不僅多樣而且稅收內容十分復雜，產生重復征稅的可能性，而且與商業地產經濟發展不匹配，并和國家宏觀調控的目標相差甚遠。本文擬通過研究我國商業地產稅征收體系的現狀，分析目前我國稅收立法的不足，并根據我國宏觀調控的大方向提出相應的解決和完善方式，從而進一步完善現有的商業地產稅收制度，推動我國商業地產業的健康發展。

關鍵詞：地產稅收；立法改革；宏觀調控

一、引言

近年來，在我國房地產業持續飛速發展的過程中帶動了房價不斷上漲且久居不下的局面，越來越多的老百姓買不起房的問題層出不窮。同時，作為相關產業的商業地產也同樣出現了價格上漲的趨勢。因此，相應的商業地產稅收問題也相應引起了社會各界的廣泛關注。許多專家學者都對商業地產稅制改革問題提出了自己的看法，但他們所關注的僅僅只停留在稅制結構層面和稅收負擔層面的優化上，也很少有人對商業地產稅的征收管理體制提出過看法和改革的建議。

對于新制度經濟學的角度而言，稅收的征收管理實質上屬于實施機制的范疇，同時也是制度中不可分割的一部分。如果想要一個國家現存的制度發揮作用，除了需要具備完善的規則之外，更主要的還要看這個國家是否具有健全的實施機制。一旦有效的實施機制不存在，那么任何制度尤其是規則都無法發揮其潛在的作用。目前我國商業地產經濟過熱導致全國各地商業地產價格過高、增長幅度過快等問題的出現使得政府需要在地產市場中發揮更強有力的作用。根據這一觀點，商業地產類稅收制度的有效性也需要依靠商業地產稅征收管理制度這個內在實施機制的作用來保證，因而研究商業地產稅征收管理制度的優化就顯得尤其重要了。

二、我國商業地產稅收體系的現狀

自從我國成立，建立起社會主義新稅制以來，稅制經過多次變動改革后，我國也有了自己初步的稅法體系。到目前為止，我國雖然并沒有形成一套專門的地產稅制，但是涉及到地產稅的有5個稅種，包括房產稅、商業地產稅、城鎮土地使用稅、土地增值稅、契稅、耕地占有稅。這些稅種按照征稅環節的不同可以劃分為四類：即地產開發環節征收的稅收、地產保有環節征收的稅收、地產轉讓環節征收的稅收、地產出租環節征收的稅收。一般來說地產稅收是一國地方政府財政收入的主要來源之一，我國也不例外。2012年，地產總體稅收首次突破萬億大關，占地方財政收入的比重進一步提升至16.6%，占第三產業稅收收入比重31.0%，遠高于其他三個產業所占比重。另一方面，土地財政收入呈現穩步上升趨勢，其在地方財政收入中所占比重也在波動中上升，從2001年的19.7%上升至2012年的42.1%，10年內漲了一倍之多，幾乎占據了地方財政收入一半的來源。但在現階段我國政府對地產業實行嚴格的宏觀調控的大方向下，地產稅收狀況說明有許多問題存在，要么我國房地產行業發展存在問題，要么就是我國對于房地產稅收存在問題，或是兩者都有問題。總之對于一個國家房地產類稅收增長速度遠遠超過總額的增長速度不是一件正常的事情。

三、我國商業地產稅收體系的不足

新稅收條件下的商業地產稅收體系盡管在完善稅目、統一內外稅制方面有很大進步，但仍然存在稅種繁多，計征復雜，法律條文不健全的弊端，具體有以下幾個方面：

1.立法不夠嚴肅，法律缺乏長遠的約束力

目前為止，我國有關于商業地產稅種有十來個，但是除了《中華人民共和國個人所得稅法》是由全國人大通過的法律具有廣泛長遠的約束力以外，其他的稅種都是以國務院的名義頒布“暫行條例”的形式來約束大眾的，缺乏應有的嚴肅性。筆者認為，對于已經很好的實行過一段時間的暫行條例應該盡快通過全國人大的決議列入法律之中，而不應該長久以暫行條例的形式存在。如果長久以暫行條例的形式存在的話，首先會令人們漸漸的淡化了法律與條例的關系，久而久之會影響到法律的性質，或者是給人一個錯覺暫行條例便是法律。而且，雖然名義上地產稅收大多是地方稅，但是所有的地產稅的立法權都集中在中央，并且各個稅種的基本要素的調整權也大多集中在中央，地方政府對于稅制要素幾乎沒有任何調整權，從而不利于地方因地制宜地通過房地產稅增加財政收入和調節房地產市場，也不利于房地產稅收制度的完善。而且這種暫行條例的效力也不如法律制度有強制力，還會讓人感覺地方稅只是一個文字存在而已，并沒有實際意義，這樣以來也會降低人們對法律權威的信任度。

2.征收環節分布不合理，征稅存在重復

首先我國商業地產稅制體系中的主要稅種都集中在商業地產的交易環節，并且常常是對同一課稅對象數稅并課，稅負很重，而對地產的保有環節只征少量稅收且免稅范圍較廣。由于地產交易環節的稅負重，會不利于資源的合理流動和資源的優化配置。

其次我國的商業地產稅存在重復征稅之嫌，主要表現在：1、對商業地產所有權轉讓收入既按全課征營業稅，又按增值額課征土地增值稅2、對納稅人的商業地產所在的土地，既要從量課征城鎮土地使用稅，又要從價計征商業產稅；三是對商業地產產權發生轉移所簽訂的契約或合同工的雙方均要課征印花稅，對承受方還要課征契稅；四是對土地課稅設置城鎮土地使用稅和耕地占用稅；五是對商業房產租金收入，既征收5%的營業稅，又征收12%的房產稅；六是對地產開發的增值額既要計征土地增值稅，又要計征企業所得稅。另外對于稅收方面，存在同時征收營業稅與土地增值稅的情況，由于納稅人承擔的稅負增加，地產所有人往往會因承重的賦稅而不愿意出讓該商業地產，從而造成不利于土地轉讓流通的后果。然而營業稅屬于間接稅的范疇，一般會發生轉移，真正的賦稅人往往是買受者和承租人，因此買受人和承租人也會因納稅數額巨大而放棄，這種行為也會不利于外資的進入與市場規模的擴大。商業地產開發經營管理中的營業稅和土地增值稅都屬于流轉稅，前者以銷售收入、轉讓收入、租金收入和服務費為計稅依據，土地增值稅則以轉讓房地產所取得的增值額為計稅依據，從而造成對商業地產開發轉讓方面的重復征稅，打擊了土地正常流通的積極性[]。以商業網點建設費為例，此項費用的原意是如果商業用房不按規定面積建設商業網點，就需向建委交納代建費用。但實際上，一些地區無論開發商在該片商業用地上建設商業網點與否，都必須交納此項費用，這無疑造成了重復收費，這部分自然要被計入成本。再如公共建筑配套費、綠地建設費等，在住宅小區基礎設施和配套設施費中已被計入到相應的成本，在此綜合收費中又一次出現，實屬重復收費。更甚的是稅收與收費的重復。如以出讓方式取得土地使用權從事商業地產經營者，既要支付土地使用費，又要繳納土地使用稅，從而造成商業地產市場中稅費重復。

四、對商業地產稅收立法改革的建議

根據我國現階段的商業地產發展和市場經濟所確定的大方向下，完善我國商業地產稅制，充分發揮稅收的調控職能，需要側重于完善對商業地產流轉、保有環節稅收立法，增加減免稅種或避免重復征稅等優惠措施的刺激和保障作用，同時不斷完善征管、稽查工作以及相關配套制度，全面保障房地產市場的健康發展。

1.建立嚴肅且具有長遠約束力的法律

筆者認為應該適時組織修正稅法，各項稅法都應當根據經濟、社會的發展和相關法律、法規的變化適時修正，為促進經濟、社會的發展服務[]。暫行條例在“暫行”十幾年以至幾十年的狀況應當徹底改變。在此同時還應該改變中央對地方稅的過多干預，以便于促進地方征稅的積極性。總的來說我認為可以用陳錦洪先生對我國房地產稅制改革的基本目標來歸納，那就是“結構優化、功能強化、規模壯大、制度簡化”。也就是對稅制的目標、內容、以及具體實施可行信都進行改革。

2.合理征稅，避免重復征稅

筆者認為應該規范商業地產交易環節的稅收，降低該環節的稅負。總體來說，商業地產交易環節的稅負較重，阻礙了商業地產的流通和商業地產市場的發展。很關鍵的問題是，在交易環節過重的情況下地產商必然會通過提高地產銷售價格的方式進行稅負轉嫁，也就是說稅負的不合理間接的導致了地產價格的上漲。而且重復征稅造成了商業地產稅種多，環節多，又有征收不到位，使商業用地的價格居高不下，對形成有效的買方市場也帶來一定的難度。所以在商業地產市場經濟秩序不能健康發展的時候，我們必須通過稅收制度的改革使稅法能夠發揮維護經濟秩序的作用。而其中我們就必須改變交易環節與占有環節的稅收比重，可以更好的調節買與賣的關系。

3.進一步完善有關的商業地產稅收和配套制度

第一，需要進一步強化我國商業地產產權的登記制度。首先要確定土地位置，解決相關的所屬爭議；其次，通過改變管理模式，盡快實現商業用地和土地產權證明相一致的措施，明確管理權限，進而避免私下交易，增強商業地產征稅的效力和權威性。完善與商業地產交易價格評估制度，設立相關的商業地產稅收評級機構，這樣不僅可以加強各學者對商業地產稅收理論和方法的研究，確立一套適合我國國情的商業地產稅收制度，為商業地產稅收計征提供科學的依據而且還可以加大我國商業地產稅征收管理的力度[]。

第二，可以適當給予地方政府一定的稅收種類和幅度的制定權。地方政府根據本地區經濟發展的情況可以放寬征稅標準和不同稅種的征收幅度，從而保證適合本地區經濟發展的需要，更好地推動本地區商業地產市場的發展。對地方稅種中的一些小額稅率地方可以自由裁量，由地方政府根據其自身需要和實際承受能力選擇確定。

第三，明確城市用于商業地產的管理體制，建立一個模式精簡、程序高效、統一管理、制度權威的商業地產稅收征收管理體系，為商業地產稅收的課征創造良好的外部環境。

第四，就是促進政府轉型為服務機構。筆者個人認為這個是最重要的也是最艱難的改革。在這一方面的改革就像對一個人進行教育要改變他的個人思想觀一樣，本質的改變要從根變起，如果這個根轉化了類型，那么輸送到全身的養分也將清新許多了。

五、結論

盡管商業地產的稅收制度改革迫在眉睫，但是根據我國的國情和稅收征管水平和能力，地產稅制改革只能分步實施。當務之急是做好稅收征收管理工作，將土地增值稅征收管理抓上來，使其成為地方政府稅收收入的穩定增長點。完善商業地產稅制及其立法工作是一項系統工程，涉及面廣，政策性強，技術要求高，一步到位相當困難。應根據我國的國情和各地區發展的具體情況，輕重緩急，循序漸進，穩步實施。由于稅收制度和稅法制度本身具有局限性和缺乏彈性等限制，加之稅收對于商業地產市場的調控不是萬能的，所以立法對于稅制改革的作用也不是一蹴而就的。一旦改革成功，我國的商業地產稅收制度將會對現行涉及房地產方面的稅種進行整合，取消一些不適應經濟發展的稅種，合并稅基重疊或有緊密關聯的稅種，降低稅率，加強征管，從而建立起一個科學合理的租、稅、費體系，并輔之以有效的配套措施，提升商業地產稅收的立法層次，建立和完善商業地產估價制度，促進我國商業地產市場持續、健康、有序地發展。

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