“營改增”中部分試點企業稅負上升的成因分析

摘 要：在2011年，經國務院批準，財政部和國家稅務局聯合下發營業稅改征增值稅試點方案，隨著“營改增”改革試點范圍的不斷擴大，各項試點工作有序推進，同時取得了較為理想的成績?？傮w上來講，營改增的實施，為試點企業帶來了較為明顯的減稅實惠，但有部分試點企業出現了稅負上升的現象。為此，面對“營改增”試點中所面臨的瓶頸，分析試點企業稅負上升的原因，并提出有效的解決方法，做好“營改增”的相關財務處理，做好防范風險的發生，以保證“營改增”試點工作有序進行。

關鍵詞：營改增；試點企業；稅負上升；原因；解決途徑

“營改增”的實施，充分體現了近幾年企業納稅人將面臨重要的納稅改革，據資料統計，上海市大約有90%的試點企業正在進行“營改增”的納稅改革。企業實施營改增納稅改革，不僅可以減少營業稅重復增稅，也有利于完善和延伸二三產業增殖稅抵扣鏈條，促進二三產業融合發展。但是，營改增改革試點的實施，有部分試點企業出現稅負上升的現象，在改革過程中，面對試點企業出現稅負上升的情況，很多企業對“營改增”制度的實施產生了質疑。針對這種情況，分析“營改增”中部分試點企業稅負上升的成因具有非常重要的意義。

一、“營改增”制度實施中部分試點企業稅負上升的成因分析

在營改增試點工作中，試點企業稅負上升的現象主要集中在一般納稅人企業中，如交通運輸企業、有形動產租賃企業等，主要因為交通運輸業和有形動產租賃兩個行業的稅率提高幅度過大。據相關資料統計，交通運輸業的營業稅稅率為3%，而有形動產租賃的營業稅稅率為5%。根據當前國家對營改增試點的政策安排，對于一般納稅人企業而言，交通運輸業及有形動產租賃業分別適用于11%和7%的增值稅稅率。然而，對于這兩個行業的小規模納稅人企業，通過采用簡易的計稅法進行計算統計，發現小規模納稅人企業適用于35%的增值稅稅率。對于小規模納稅人企業來說，即使不進行抵扣進項稅，其也不會出現稅負上升的現象。面對部分試點企業出現稅負上升的現象，主要原因有：

1.企業固定資產更新時間長，雖然試點企業實施“營改增”后，允許且有進行抵扣購進資產成本，在大多數企業在短時間內并不能形成大規模購置的固定資產，同時也沒有額外的進項稅作為固定資產的抵扣，導致試點企業出現稅負上升的現象。尤其是交通運輸、有形動產租賃兩大行業的一般納稅人企業，這些企業主要以生產資料汽車、輪船等使用周期較長、日常成本管理中主要以燃料費和維修費為主，并且這些設備需要及時更新，導致企業沒有大額的進項稅可以抵扣。

2.營改增實施過程中增值稅抵扣發票獲取困難，根據各個試點企業的反映，因各種原因的限制，營改增實施中時常出現難以獲得增值稅抵扣發票的問題，例如為一般納稅人企業提供修理服務的大多數都是作為個體工商戶，由于個體工商戶的資金條件有限制，無法開具增值稅專用發票，這就在一定程度上造成了抵扣的不安全。

3.營改增試點范圍的局限性，在起初的營改增試點工作中，僅僅局限于地區范圍內的部分服務行業，在這種情況下，當需要從非試點區域購買服務時，由于非試點區域未納入到試點范圍內，這就造成試點企業無法進行稅款抵扣工作。例如交通運輸業出現的公路運輸管理費、過路過橋費等，這些費用在交通運輸服務企業成本中占有很大比例，但這些產生的費用未納入到試點范圍內，不能進行稅款抵扣。還有就是文化創意服務企業中出現的房屋租金、物理管理費等，從當前的情況來看，不能作為進行抵扣，這就導致文化創新服務企業的稅負有所增加。

面對試點企業稅負上升的負面影響，在營改增改革中，應對試點企業稅負不減反增的情況引起足夠重視，消除服務企業的重復征稅，破解影響生產性服務業發展的稅制瓶頸，通過營改增的改革實施，從而加快現代服務業的發展。

二、有效解決試點企業營改增稅負不減反增的對策

1.加強增值稅專用發票方面的稅務管理

實施營改增后，一般納稅人產生的稅務風險主要體現在以下方面：第一，納稅人進項稅發票超過了認證期限，則不能進行抵扣進項稅額；第二，一般納稅人取得增值稅專用發票后，對不得抵扣進項稅額的涉稅業務多抵扣了進行稅額；第三，受納稅人納稅業務多的影響，造成額外費用和銷項稅額少計，進而造成增值稅上繳不到位。因此，對于增值稅專用發票存在的的稅務風險，應采取相應的措施來方法稅務風險，第一，規范增值稅專用發票管理，尤其是在增值稅專用發票填寫內容上，應明確應納增值稅惡的內容和不含增值稅金額的內容；第二，充分了解增值稅的相關法律法規，增值稅主要體現在分列價款和稅款兩者相加得出的價稅等專用發票上，即對應交稅費明細科目的進項稅額、銷項稅額等進行核算；第三，應按照相關規定來獲取主管稅務機關認證的扣稅憑證，這樣納稅人就可以憑借增值稅專用發票來獲得抵扣稅款。因此，納稅人應按照稅法規定將貨物的銷售額所取得的價外費用計入當期銷項稅額中，并申報進行納稅。需要注意的是：根據國家稅務局頒布的相關規定，要求納稅人虛開增值稅專用發票，對沒有申請虛開繳納增殖稅的，則需要按照相關規定進行虛開金額補繳增值稅，若納稅人將虛開增值稅專用發票作為增值稅合法有效的抵扣憑證，并且進行抵扣進項稅額，則應按照規定進行相應的處罰。

2.做好進項稅額抵扣工作

營改增后，納稅人在進行稅抵扣方面存在很多的稅務風險，例如將購進的貨物作為抵扣進行稅額，尤其是非增殖應稅項目、接受加工修理修配勞務、應稅服務、個人消費購進貨物和免征增值稅項目等方面。在生產經營活動中，通過改變購進貨物的用途，并且這些貨物用于非應稅項目和個人消費項目中，甚至有的用于免稅項目和集體福利中，由于沒有進行進項稅額轉出，導致進項稅抵扣方面存在的稅務風險，包括固定資產、著作權、非專利技術和有形動產租賃等抵扣進項稅額；第二，接受加工修理勞務、或者應稅服務的進行稅額未從當期的進項稅額中抵扣；第三，若接受非試點地區的旅客運輸服務或自用應征消費稅進行抵扣進行稅額，自用應征消費稅主要體現在汽車、摩托車等游客自帶的設備。因此，針對進項稅額抵扣方面存在的稅務風險，一般納稅人應根據相關的規定進行抵扣進行稅額，特別是納稅人應按照稅法規定的范圍、時間和憑證等三個條件來開展抵扣進行稅額等工作，若應稅者不能滿足以上三個條件，則不能進行抵扣進行稅額。嚴格按照《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》中的相關規定進行抵扣進項稅，注重從銷項進項稅中的抵扣進項稅，第一，無論是銷售方、提供方取得的增值稅專用發票，還是海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上，應明細增值稅額；第二，對于農產品貨物的購進，應嚴格按照農產品收購的發票，或者銷售發票上注明的價格進行抵扣進項稅額的計算，一般抵扣率為13%；第三，對于交通運輸業服務來說，納稅人不僅要取得增值稅專用發票，在運輸費用結算單上，應注明運輸的費用金額和交通運輸業服務7%的扣除率，進而進行抵扣進行稅額的計算，若沒有取得增值稅專用發票，則不能計算抵扣進行稅額；第四，當接受境外單位、或者接受個人提供的應稅服務時，境內代理人不僅要取得納稅款的通用繳款書，在繳款書上應注明增值稅額，應稅服務情形很多，包括水路運輸業服務，信息技術服務、物流輔助服務及有形動產租賃服務等。所以，在實施營改增時，納稅人應做好增值稅的相關工作，若出現不健全的會計核算或者應稅者未提供準確的稅務資料，都不能進行抵扣進項稅額，即使應稅者提供進項稅額滿足抵扣的范圍，都不能在銷項稅額中進行抵扣進項稅額。

3.完善與落實增值稅優惠政策

隨著營改增改革試點方案的實施，國家稅務局為了減小試點納稅人的稅收負擔，要求試點納稅人享受營業稅等優惠政策，包括個人轉讓著作權、技術開發和與之相關的技術咨詢、殘疾人個人提供應稅服務的免征增殖稅項目和安置殘疾人的單位等限額即征即退增殖稅等，若試點納稅人符合規定的項目，則可享受相關增值稅優惠。然而，為了避免出現稅負上升的現象，應做到以下幾點：第一，由于有些納稅人為了滿足稅收優惠政策的相關規定，一般采取簡單的財務處理技巧，這在一定程度上存在稅務風險，因此，在增值稅優惠政策方面，不僅要滿足稅收優惠政策的規定，也應注重財務處理技巧在增值稅稅收中的應用；第二，若試點納稅人符合稅收優惠政策的相關規定，納稅人不僅要嚴格按照國家稅務局頒布的相關規定和業務流程進行手續辦理，也應做好財務處理工作，如對應稅項目、免稅項目的準確核算，同時也應注重應稅項目購進貨物、免稅項目購進貨物和勞務所包含的進項稅額的劃分；第三，對于免稅項目、增值稅專用發票來說，納稅人應準確處理好兩者之間的關系，一般情況下，納稅人不需要開具專用發票就可以進行應稅服務，在應稅服務中，可以享受免征增值稅優惠政策。

三、總結

營改增的實施，不僅減輕了納稅人的稅務負擔，同時也減少營業稅重復征稅的問題，對我國出口稅收環境的改善具有重要作用。為此，為了保證營改增試點工作有序進行，各試點地區的財稅部門應做好增值稅財務處理工作，擬定改革方案，進而推動營改增改革試點方案工作的開展。

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