關(guān)于企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的思考

摘 要：隨著會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則的頒布，對(duì)于企業(yè)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的定義進(jìn)行了一定的改變，體現(xiàn)了很多新理論和新變化。特別是對(duì)于企業(yè)來說，科學(xué)合理的使用企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表就顯得極為重要，本文論述了在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，對(duì)企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表所帶來的問題和挑戰(zhàn)，然后論述了企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的主要程序。最后論述了企業(yè)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需要注意哪些細(xì)節(jié)問題，從而提升企業(yè)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表上的應(yīng)用能力。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)報(bào)表；合并；思考

一、引言

隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)張，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)難以適應(yīng)新時(shí)期的發(fā)展需求，正是在這個(gè)背景下，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則開始頒布實(shí)施，并在企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表上的定義進(jìn)行了重新的修正和創(chuàng)新，引入了很多的新理論，出現(xiàn)了很多的新變化。而這些改變對(duì)于企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的應(yīng)用顯然帶來了不同程度的挑戰(zhàn)。因此深入了解合并財(cái)務(wù)報(bào)表的程序，應(yīng)對(duì)出現(xiàn)的問題就顯得極為重要，而這也是本文研究的重點(diǎn)所在。

二、目前企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則所帶來的挑戰(zhàn)和問題

1.需要對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行重新認(rèn)識(shí)

在新的會(huì)計(jì)住宅呢下，企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的珠子呢是以實(shí)體理論為出發(fā)點(diǎn)，這和在1995年實(shí)施的以母公司為理論的《暫行規(guī)定》相比，一些財(cái)務(wù)指標(biāo)所表示的一些意義已經(jīng)開始出現(xiàn)明顯的變化。比如凈資產(chǎn)和凈利潤等指標(biāo)，在當(dāng)時(shí)的《暫行規(guī)定》中所反映的內(nèi)容或者是表示的內(nèi)容都是母公司所擁有和所得的部分。但是在新的合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則下，所表示的則是集團(tuán)企業(yè)所能夠控制的全部資產(chǎn)，而擁有和控制這兩個(gè)詞匯的更改，讓這個(gè)內(nèi)容發(fā)生了很大的改變。所以從新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表合并之前，需要對(duì)相關(guān)的指標(biāo)概念進(jìn)行重新梳理，否則就很難提升合并報(bào)表的準(zhǔn)確性，從而正確反映企業(yè)的正常運(yùn)營。

2.企業(yè)的盈利狀況還需要再次確認(rèn)

如果企業(yè)的合并報(bào)表結(jié)果是為盈利，但是這個(gè)盈利主要是由于少數(shù)股東權(quán)益的貢獻(xiàn)實(shí)現(xiàn)的結(jié)果，也就是一旦在凈利潤項(xiàng)目上扣除少數(shù)股東損益后，那么這個(gè)凈利潤結(jié)果就是為負(fù)數(shù)，在這種情況下是否可以認(rèn)定該公司依然是盈利。假如可以認(rèn)定該公司當(dāng)期是盈利，那么就會(huì)出現(xiàn)這樣的公司，那就是雖然出現(xiàn)了盈利，卻依然不能夠?qū)崿F(xiàn)分紅。因?yàn)楫?dāng)凈利潤被少數(shù)股東損益扣除之后，該項(xiàng)目的利潤實(shí)際上是負(fù)數(shù)，那自然就無法為中小投資者提供分紅。在這個(gè)背景下，這個(gè)企業(yè)合并的報(bào)表就難以正確反映企業(yè)的信息，對(duì)于企業(yè)的投資者無疑會(huì)產(chǎn)生一定的誤導(dǎo)作用，因此為了提升財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性還需要進(jìn)行盈利狀況的二次確認(rèn)。

三、企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的程序和應(yīng)對(duì)問題策略

1.企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的主要程序

目前企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的主要程序涵蓋了下面幾個(gè)方面：

第一，母公司需要統(tǒng)一子公司所采用的會(huì)計(jì)政策，并讓所有子公司所應(yīng)用到的會(huì)計(jì)政策和母公司要實(shí)現(xiàn)一致性，這樣采用合并財(cái)務(wù)報(bào)表的信息失真的可能性就會(huì)明顯降低。對(duì)于由于歷史因素子公司和母公司采用的會(huì)計(jì)政策或者準(zhǔn)則不同時(shí)，這時(shí)候母公司應(yīng)該結(jié)合自身報(bào)表合并的需求，對(duì)子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，或者是讓子公司按照母公司的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則重新編制另一套用于合并的財(cái)務(wù)報(bào)表。

第二，母公司需要統(tǒng)一子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表決算日和會(huì)計(jì)期間，并讓決算日和會(huì)計(jì)期間和母公司保持一致。如果出現(xiàn)子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表決算日和會(huì)計(jì)期間和母公司不一致，那么母公司需要結(jié)合自身的會(huì)計(jì)決算日和會(huì)計(jì)期間對(duì)子公司報(bào)表進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。或者讓子公司重新修訂報(bào)表，并且和母公司的會(huì)計(jì)決算日和會(huì)計(jì)期間保持一致，然后再重新編制相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)表。

第三，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，需要結(jié)合母公司和該母公司的子公司財(cái)務(wù)報(bào)表以及相關(guān)資料為重要依據(jù)，并有母公司進(jìn)行合并，對(duì)相關(guān)數(shù)額進(jìn)行重新編制，從而形成科學(xué)規(guī)范的能夠反應(yīng)企業(yè)集團(tuán)公司的整體財(cái)務(wù)狀況。

2.企業(yè)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需要注意的問題分析

（1）正確理解財(cái)務(wù)指標(biāo)的相關(guān)內(nèi)涵

在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，采用的是基于母公司理論來編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，也就是說簡單的站在母公司股東的立場上來設(shè)計(jì)相應(yīng)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表。而在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，所采用的則是實(shí)體理論來編制企業(yè)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，也就是站在企業(yè)集團(tuán)全部投資人的立場上設(shè)計(jì)相應(yīng)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表。其中“少數(shù)股東權(quán)益”在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，僅作為一種資產(chǎn)的所有者被列示，也就是說將少數(shù)股東權(quán)益者和普通的投資人進(jìn)行了一視同仁。如果少數(shù)股東權(quán)益是正數(shù)，那么企業(yè)的凈資產(chǎn)就會(huì)增加，相反如果是為負(fù)數(shù)，那么凈資產(chǎn)就會(huì)降低。另外當(dāng)利潤表中涉及到子公司的損益中，有部分是少數(shù)股東權(quán)益時(shí)，那么在合并利潤表中，就需要在凈利潤的項(xiàng)目下，將少數(shù)股東損益情況進(jìn)行項(xiàng)目列示，這樣就能夠讓母公司的所有股東能夠?qū)?zhǔn)確了解合并財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)內(nèi)容，同時(shí)這個(gè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表也能夠充分反映企業(yè)的利潤和負(fù)債的真實(shí)情況，

（2）正確掌握新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的政策差異

一般而言，集團(tuán)企業(yè)的子公司存在著不同類型的企業(yè)，這些子公司往往執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)政策，比如有的企業(yè)就執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，有的則執(zhí)行老準(zhǔn)則，還有的執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，甚至還有的執(zhí)行的行業(yè)會(huì)計(jì)制度等，特別是在當(dāng)前新老會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過渡期間里，為了有效降低不同子公司在會(huì)計(jì)政策執(zhí)行上的差異，給合并財(cái)務(wù)報(bào)表帶來的困擾和難度，可以規(guī)定企業(yè)不需要進(jìn)行會(huì)計(jì)相關(guān)制度的調(diào)賬，只需要結(jié)合這些不同的會(huì)計(jì)政策而形成的個(gè)別母子公司的報(bào)表匯總，從而實(shí)現(xiàn)合并報(bào)表的編制，因此母公司的合并報(bào)表實(shí)際上具有強(qiáng)大的兼容性，體現(xiàn)了不同會(huì)計(jì)政策的集合。

目前國資管理部門也為了在這個(gè)過渡期間里有效服務(wù)號(hào)企業(yè)的填報(bào)工作，因此在集團(tuán)企業(yè)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表下方提供帶注釋的方式來說明。其中“表中帶”科目就是這個(gè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的專用科目，另外△仿宋體項(xiàng)目代表的是執(zhí)行的《新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，而#楷體項(xiàng)目則指的是執(zhí)行了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的會(huì)計(jì)政策。目前現(xiàn)執(zhí)行的合并財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)兼容了不同形式的會(huì)計(jì)制度，企業(yè)可以結(jié)合自己實(shí)際執(zhí)行的會(huì)計(jì)核算制度，酌情選擇相應(yīng)的會(huì)計(jì)項(xiàng)目和口徑以及內(nèi)容。所以使用這種合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，就需要認(rèn)真查看報(bào)表附注，了解不同子公司的會(huì)計(jì)政策，從而找出不同會(huì)計(jì)政策所產(chǎn)生的差異，從而做出正確的判斷。

（3）應(yīng)對(duì)相同業(yè)務(wù)在不同會(huì)計(jì)制度下的影響

由于當(dāng)前在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表合并時(shí)，會(huì)涉及到不同的會(huì)計(jì)制度，那么在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，就會(huì)出現(xiàn)同一個(gè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在處理結(jié)果上出現(xiàn)很大的偏差，那么在合并報(bào)表上就會(huì)導(dǎo)致巨大差異，而且就算是采用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但是在政策執(zhí)行上存有差異，那對(duì)結(jié)果同樣也會(huì)產(chǎn)生影響。比如對(duì)于投資性的房地產(chǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)處理，既能夠采用成本模式進(jìn)行計(jì)算，也能夠采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。一方面由于投資性房地產(chǎn)在公允價(jià)和賬面價(jià)方面會(huì)產(chǎn)生差額，這樣就會(huì)對(duì)公司負(fù)債表上列出的凈資產(chǎn)就會(huì)產(chǎn)生影響，同時(shí)也會(huì)對(duì)利潤產(chǎn)生影響，如果一個(gè)房地產(chǎn)集團(tuán)母公司旗下的不同子公司，分別采用不同的計(jì)量方法來制作財(cái)務(wù)報(bào)表，那么在合并時(shí)就會(huì)形成巨大的矛盾，所以針對(duì)這種情況，需要充分了解其影響，然后進(jìn)行統(tǒng)一。

（4）應(yīng)對(duì)企業(yè)合并新規(guī)定對(duì)合并報(bào)表財(cái)務(wù)的影響

目前我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之間依然存在著不小的差距，我國新準(zhǔn)則主要是講企業(yè)合并分成同一控制和非同一控制兩種方式。在同一控制下，合并方以及被合并方之間的合并行為并不一定就是建立在自愿的前提下，合并的雙方更不是經(jīng)過討價(jià)還價(jià)而得出的結(jié)果，所以從本質(zhì)上來說，并不能夠代表公允價(jià)值，所以此時(shí)需要將賬面價(jià)值作為會(huì)計(jì)報(bào)表處理的基礎(chǔ)，這樣才能夠有效規(guī)避在財(cái)務(wù)處理上形成的利潤操縱行為。

通常來說，這種行為對(duì)于企業(yè)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生巨大的影響。因?yàn)橛械臅r(shí)候，在同一控制下的母公司，合并了一家公允價(jià)值要遠(yuǎn)大于賬面價(jià)值的子公司，此時(shí)如果進(jìn)行合并，那么合并放在合并日的凈資產(chǎn)就會(huì)產(chǎn)生大幅下降。或者在期末時(shí)，在同一控制下的企業(yè)合并了一家盈利狀況很好的子公司，這也會(huì)導(dǎo)致在當(dāng)期該公司的凈利潤出現(xiàn)了大幅增長。所以制定合并報(bào)表時(shí)，就需要關(guān)注這個(gè)影響。從而消除財(cái)務(wù)報(bào)表的不準(zhǔn)確性。

四、結(jié)語

總而言之，企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表存在著很多的變化，特別是在不同的會(huì)計(jì)政策下，其財(cái)務(wù)報(bào)表合并會(huì)帶來很多差異，如果不能夠充分認(rèn)識(shí)到不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)合并報(bào)表所產(chǎn)生的影響，并加強(qiáng)調(diào)整，就很難提升財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性和真實(shí)性。

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