內部審計外包的優勢與缺點及質量控制對策

張梅

【摘 要】中國石油區外銷售企業受到“三控一規范”的限制，在審計機構和人員的設置上都體現了“簡潔、高效”的原則，審計人員少，力量薄弱，但審計需求大、任務重。將部分內部審計工作進行外包，是現階段中國石油區外銷售企業充實審計資源、緩解供需矛盾的有效途徑，對提高內部審計的質量也具有較強的現實意義。本文以中國石油安徽銷售分公司內部審計外包業務為立足點，對內部審計外包業務的優勢與缺點進行分析并提出相應的質量控制措施。

【關鍵詞】內部審計 外包 質量控制 對策

一、內部審計外包的定義及類型

內部審計外部化最先是由安達信、安永、畢馬威等全球知名的咨詢機構提出的。上世紀90年代開始，內部審計外包引起了越來越多的關注。內部審計外包（internal audit outsourcing）是指組織將其內部審計職能部分或全部通過契約委托給組織外部的機構執行。國外學者將審計外包總結成四種形式：1.補充（supplementation），通過補充，外部承包人和公司內部審計部門一起完成短期內需要大量時間或需要專門技術的工作；2.審計管理咨詢（auditing management consultation） ，這是對原有咨詢或審計項目的擴展，組織可能設立內部審計職能，也可能不設立；3.全外包（total outsourcing），這在本來就未設立內部審計職能的中小企業比較流行；4.替代（replacing），用外部機構替代現有的內部審計部門。①根據我國學者的研究，我國目前內部審計外包的主要形式有以下兩種：一是全外包，即企業內部不設立內部審計機構，將內部審計職能全部委托給外部審計機構處理。二是企業設置內審機構，但內審人員較少，對于一些經常性的或者涉及企業商業機密、關鍵領域的事項不外包，由企業內部審計部門完成，對于一些重要的，涉及面較廣，需要較高職業判斷和合理知識結構的內部審計工作則由外界人員與內部審計人員共同開展。②中國石油安徽銷售分公司目前采用的就是第二種外包方式，將工程結算、決算審計、部分經濟責任審計等專業性、綜合性強、時間要求緊的項目進行外包。由內審部門負責整個項目的管理和全過程控制，外部審計機構負責具體審計業務的實施，內外部審計人員通力協作，共同完成審計任務，實現審計目標。

二、內部審計外包的優勢與缺點

中國石油安徽銷售分公司自2005年起就嘗試將工程結算審計業務外包，后隨著公司發展壯大，逐步將外包業務拓展至竣工決算審計以及經濟責任審計，對緩解內部審計力量不足同公司發展對審計需求增加的矛盾，提高審計工作的主動性、統籌性，提高審計工作水平都起到了積極的作用，取得了良好的效益，但也暴露了一些問題。下面將結合中國石油安徽銷售公司審計外包業務實際開展情況分析內部審計外包的優勢與缺點。

1、優勢

（1）能有效緩解內部審計資源不足問題。筆者對中國石油17家區外銷售企業審計機構及人員設置情況進行統計分析發現，各單位基本都是在省級公司設置審計監察處，審計與紀檢監察合署辦公。17家銷售企業審計人員總數在45人左右，平均每家單位不足三人，有6家單位專職審計人員僅1人，成立審計項目組都存在困難，遠遠無法滿足區外銷售企業快速發展對內部審計日益增加的需求。隨著集團公司“三控一規范”政策的深入落實，短期內很難通過增加內部審計人員來充實內部審計資源，因此，引進外部審計資源，將部分專業性強、耗時多的內部審計業務進行外包，是解決現階段區外銷售企業審計力量嚴重不足、供需矛盾突出的一個有效途徑。

（2）有利于提高內部審計的獨立性。現行內部審計部門在機構設置中同其他部門平級，在公司快速發展、追求規模擴張的戰略階段，審計部門同“強勢”的主營業務部門相比顯得較為“弱勢”，同級監督效果不理想。而對下級的監督也因時間長久產生情感壁壘，容易妥協。外部審計機構審計直接對委托人負責，則能規避這些問題，有效保證審計獨立性。

（3）有利于提高內部審計的專業性。外部審計機構技術水平整體較高，具備更強的審計技術，掌握最新的實務，審計外包可以讓內部審計以較低的成本去分享這種資源。外部審計師一般都具備較高的執業資格、豐富的從業經歷和更加全面的知識結構，因而整體執業水平較高。

（4）有利于降低成本。將部分內部審計業務外包，避免了增加審計機構和人員的支出，減少了固定的辦公支出以及人員招聘、維持、后續教育等費用。而這些費用往往要高于聘請外部審計機構的支出，節約了公司成本。

2、缺點

（1）不熟悉公司，影響審計目標的實現。與內部審計人員相比，外部審計師對公司的發展戰略、經營任務目標了解較少，不能準確理解公司管理層的需求，因此不能積極主動圍繞企業經營實際情況審計。同時，外部審計人員對公司的業務流程、管理制度不熟悉，也會在一定程度上影響審計效率與效果。

（2）審計程序化突出，特色化不足。同內部審計人員相比，外部審計師更擅長也更傾向于與財務報告相關風險的審計，對戰略風險、經營風險等影響銷售企業經營業績與效益的重要風險關注偏少，對財務收支方面的問題是“行家里手”，但是在公司治理、管理提升等方面相對偏弱。

（3）忠誠度及組織認同感缺乏，容易引起職業道德風險。外部審計與企業是一種契約關系，外部審計人員的責任就是按照合同約定完成審計任務，在參與公司治理、針對審計過程中發現的問題提出管理建議方面，缺乏積極性和責任心。此外，在成本效益及利益的驅動下，會出現將“不合格”人員派駐審計組以及不能嚴格執行職業道德規范等行為。

（4）商業機密泄露風險。由于審計過程中，外部審計人員會接觸到公司各類經營管理數據、資料，審計結果又無法做到保密，容易造成公司商業機密泄露的風險。

（5）形成對外部審計的依賴，不利于內部審計長效機制的建立。國際內部審計師協會（IIA）對內部審計的定義“內部審計是為各管理階層服務、為組織增值的客觀確認和咨詢活動”，歐美發達國家把審計部門作為培養管理者的基地。而審計外包是基于外包服務合同完成具體任務，屬于短期行為，大量的審計業務外包會使內部審計機構功能弱化，難以形成核心競爭力，無法建立長效工作機制，也會逐漸讓企業失去這個“培訓基地”。

三、內部審計外包質量控制

1、加強對外部審計機構的管理

（1）強化審計機構的選擇。推行外部審計機構準入、退出機制，加大資質審查，選擇實力強、業內信譽好，執業經驗豐富，質量控制體系健全的外部審計機構，從源頭上預防內部審計外包業務存在的風險。

（2）強化考核與評價。建立健全科學、合理的評價指標，定期對外部審計機構及人員進行考核，尤其要重視對職業道德和執業素養的考核，對于考核不合格的及時更換、淘汰。

（3）強化責任追究。要以外包合同為重要抓手，細化對外部審計機構的履責要求，對于審計目標、審計人員職業道德及執業能力、審計質量控制要求、保密義務以及違約責任等重要事項都要在合同中明確，并敦促外部審計機構和人員嚴格執行。任何因外部審計機構履職不到位而造成的損失，都要及時追究責任。

（4）強化交流與合作，建立健全長效機制。一方面要及時將審計業務的新要求、新思路與外部審計師溝通，讓外部審計師更了解公司的業務，提高審計工作的主動性。另一方面要保證外部審計機構和人員的相對穩定，培養良好的合作關系，增強外部審計人員的組織認同度和責任感。

2、強化項目質量控制

（1）合理定位內外部審計人員在項目管理中的角色。內部審計人員抓“兩頭”即審計前期方案的審核，后期報告出具及跟蹤整改，外部審計師抓“中間”即現場審計，充分發揮內部審計人員自身優勢和外部審計師專業特長。

（2）強化項目全過程質量控制。在項目方案編制階段，內部審計人員要就審計目的、被審單位的經營管理概況、公司重要管理制度的要求與外部審計師進行充分溝通，共同確定審計的重點與難點，對項目運作提出具體要求并形成總體審計方案。外部審計師根據總體方案編制具體實施方案，細化審計程序、采用的科學合理的審計方法，合理分配組員角色，確保審計目標的實現。

在項目現場審計階段，外部審計師要充分發揮專業特長，按照既定的方案和程序開展工作，并根據審計中發現的新情況、新問題及時調整方案。健全審計日記及審計工作底稿等文書，對出具的審計結論要做到證據充分、恰當，嚴格履行“三級”復核制度，確保注冊會計師質量控制標準得到有效落實。同時要將重要審計發現及時向內部審計機構反饋。內部審計人員在此階段要發揮好溝通與協調的作用，既不能過度干涉外部審計師的工作，又要掌握總體工作動態，對外部審計人員履職情況進行監督。

在審計報告階段，內部審計人員要加強對審計底稿和審計發現的審理工作，充分發揮內部審計人員熟悉公司經營管理以及在公司治理中的角色定位等優勢，對外部審計師提出的審計建議進行完善和優化，提高建議層次，同時敦促審計建議的落實，實現審計成果的轉化。

3、加強內審隊伍建設，提高內審人員的素質

“打鐵還需自身硬”，在部分業務外包的情況下，外部審計力量作為內部審計資源的有效補充，如何得到合理配置、實現效益最大化，很大程度上取決于內部審計機構及審計人員的能力與素質。要積極探索建立一套內部審計人員選拔、培養、考評的機制，持續提高內部審計機構和人員的執業水平、管理水平。要按照“大監督”的思路，強化對內部審計、紀檢監察、內控等監督資源的整合，形成整體合力，確保特殊的、重要的項目能依靠內部審計力量完成，即便是外包的業務，內部審計人員也能從總體上把握、控制，減少對外部審計的依賴性。□

參考文獻

①王光遠、瞿曲，《內部審計外包：述評與展望》，《審計研究》，2005（2）

②蔣國發，《企業內部審計外部化問題探析》，《福建行政學院福建經濟管理干部學院學報》，2004（1）

③王利強，《企業內部審計外包的質量控制研究》，《新會計》，2010

④王志孝、牛秀敏、岳漢萍，《試析企業審計外包的風險及防范策略》，《甘肅科技》，2010（1）

（作者：中國科學技術大學工商管理碩士研究生，中國注冊會計師）

責編：周蕾