我國企業會計準則國際趨同研究評述與展望

吳保忠

【摘 要】 我國企業會計準則的國際趨同研究是近幾年會計研究的熱點，通過對相關文獻的梳理發現，研究方向主要集中在三個方面：我國企業會計準則國際趨同的策略研究、趨同的效果研究以及趨同的經濟后果研究。文章對這三個方面問題的研究成果進行了評述，指出了這些研究的主要貢獻，分析了其局限性，同時對未來開展這類研究的方向進行了展望。

【關鍵詞】 會計準則； 國際趨同； 國際財務報告準則

中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）29-0036-03

*本文系中華女子學院2013年度重點二級學科項目（編號：ZD2013-01004）的階段性成果。

一、前言

國際會計準則委員會自2001年正式改組為國際會計準則理事會（以下稱IASB）后，一改原來以“協調”為主旨的工作目標，變為以“趨同”為主旨，致力于建立一套全球通用的會計準則。其倡導者認為執行國際財務報告準則（以下稱IFRS）能提高全球各國會計信息的質量及會計信息的可比性。現階段我國的改革開放對會計改革提出新的、更高的要求，財政部借鑒IFRS于2006年頒布了新的企業會計準則，這套會計準則最顯著的特征之一是國際趨同。2008年全球性的金融危機對會計準則的國際趨同及其發展產生了非常大的影響，一些影響力較大的國際性組織如金融穩定理事會（FSB）、二十國集團（G20）峰會等認為提升會計信息透明度、編制高質量的財務報告將對穩定國際經濟和金融秩序具有非常重要的意義，因此倡議建立全球統一的高質量會計準則，將會計準則國際趨同問題提升為一個全球性的政治議題。隨后我國政府響應G20和FSB倡議，財政部于2010年發布《中國企業會計準則與IFRS持續趨同路線圖》。路線圖提出我國企業會計準則將保持與IFRS的持續趨同，持續趨同的時間安排與IASB的進度保持同步。當時財政部計劃在2011年年底前完成對部分企業會計準則的修訂工作，但由于某些原因未能在計劃的時間內完成。關于我國企業會計準則國際趨同方面的研究成為近幾年的熱點。梳理近幾年《會計研究》等期刊發表的相關文章，發現研究方向集中在我國企業會計準則國際趨同的策略研究、國際趨同的效果研究及國際趨同的經濟后果研究等方面。

二、我國企業會計準則國際趨同策略研究

會計作為國際通用商業語言體現在對企業會計準則的制定和應用上，并將直接或間接影響一國的經濟利益，每個主權國家都有權利決定本國會計準則國際化的模式。楊敏等（2011）將世界各國或地區應用IFRS的策略劃分為“直接采用”、“趨同”、“認可”和“趨同認可”四種模式，并結合國際國內形勢分析指出采取“趨同”策略是我國在會計準則國際化道路上的較優選擇，也是適合我國國情的理性決策。葉陳剛等（2010）則從經濟學的次優級理論、管理學的交易成本與權變理論分析論證我國會計準則國際趨同的必然性。劉玉廷（2010）從發布背景、發布意義、主要內容以及貫徹實施等幾個方面解讀了財政部發布的《中國企業會計準則與IFRS持續趨同路線圖》，他認為我國企業會計準則已經實現了與IFRS的趨同，提出要持續趨同的目標，持續趨同是在已有趨同基礎上的后續趨同，是在國際互動基礎上的趨同。這些研究表明，我國政府非常重視會計準則的國際趨同，趨同是方向，是進步，為我國的企業會計改革指明了方向。但趨同也是有條件的，應該充分考慮我國實際情況，可以求大同存小異，才能使經濟平穩發展。

但也有學者提出了質疑，著名的會計學家郭道揚教授（2013）運用馬克思對經濟全球化的本質認識，分析認為會計準則趨同的政治經濟背景仍不成熟。他認為IFRS缺乏理論基礎，IASB推行的強制性趨同方針是不切實際與本末倒置的，認為“全世界已有120多個國家或地區直接采用IFRS或者與之趨同”的說法夸大其詞，并將全球性會計準則的框架分為三類：一致性會計準則、趨同性會計準則和協調性會計準則。郭道揚教授（2013）的研究觀點與IASB的目標是背道而馳的，從新的視角探討會計準則國際趨同的理論基礎，將會引起會計理論及實務界人士重新審視會計準則國際趨同問題。

三、我國企業會計準則國際趨同效果研究

新企業會計準則在上市公司執行至今已滿7個年度，從財政部發布的執行效果看，整體上基本達到了預期的效果，但也存在一些問題。學者們對會計準則國際趨同的效果進行了很多的實證研究，研究角度各有差異。劉永澤等（2012）運用2007—2009年滬深兩市A+H股雙重披露差異的實證分析來檢驗和評價我國企業會計準則的執行效果和國際趨同效果，結果表明企業會計準則在上市公司執行效果較好，實現了與國際會計準則持續趨同的目標。王冬梅等（2012）則選取26家同時在內地、香港上市的中國企業，分析其2004—2011年的會計信息對H股股價的解釋力變化，驗證我國企業會計準則的國際趨同效果，研究結果表明新企業會計準則實施后投資者更注重每股盈余等會計信息，驗證了會計準則國際趨同的執行效果顯著。另有王建剛（2009）、龍月娥（2010）等均對會計準則國際趨同的效果進行了實證研究，均得出趨同效果較好的結論。而劉斌等（2010）則以2005—2008年我國A股上市公司為研究樣本，以盈余穩健性作為研究的切入點，證明了新企業會計準則實施后，因公允價值計量屬性的應用，上市公司盈余的穩健性顯著降低，也就是企業會計準則的國際趨同對盈余穩健性產生了負面影響。會計界普遍認為IFRS是非常重視穩健性的會計準則，而我國企業會計準則在國際趨同后卻使上市公司會計盈余更加不穩健，因此劉斌等的研究結果認為，我國企業會計準則國際趨同執行效果并不理想。

四、我國企業會計準則國際趨同的經濟后果研究

經濟后果是指財務報告或會計信息對會計信息使用者（包括投資者、債權人等）決策行為的影響。會計準則是一種具有經濟后果的經濟制度。所謂會計準則國際趨同的經濟后果是指，因會計準則國際趨同而帶來的會計準則變更從微觀層面將會通過財務報告（會計信息）影響企業管理當局、廣大股東和債權人等利益相關者的決策行為與利益分配，宏觀層面將會影響到社會資源的配置狀況。現有文獻在研究我國企業會計準則國際趨同的經濟后果問題上主要集中于兩個方面：一是分析會計準則趨同對會計信息質量的影響；二是研究會計準則趨同對資本市場的影響。也有少量文獻作了會計準則國際趨同對其他經濟社會方面的影響研究。

（一）會計準則國際趨同與會計信息質量

會計準則的國際趨同會對會計信息質量產生較大的影響，國內學者對我國企業會計準則國際趨同后的上市公司會計信息質量進行了實證研究，以評價我國會計改革和準則國際趨同所導致的會計信息質量的變化。崔學剛等（2010）以1997年至2007年度進行雙重報告的A股、H股公司為基礎樣本，得到同時進行A股、H股雙重報告的上市公司253家，共506個盈余報告，對比了A+H股公司A股和H股報告的盈余穩健性差異及其變化、基礎樣本與A股配對樣本的盈余穩健性差異及其變化，認為國際趨同后的企業會計準則的實施顯著地提高了報告盈余的穩健性，提高了會計信息質量，從而為我國會計準則的國際趨同效果評價提供了證據。薛玉蓮等（2012）以2007—2010年同時發行A股和H股的43家上市公司作為研究樣本，設定模型，用實證研究方法研究了會計準則國際趨同與會計信息透明度之間的關系，得出的結論是會計準則的國際趨同確實提升了會計信息透明度，同時驗證了我國會計準則的趨同效果是明顯的，企業會計改革是富有成效性的。

（二）會計準則國際趨同對資本市場的影響

會計準則的國際趨同可以使企業披露更多的信息，提供更加全面的報告，吸引外國投資者的投資，進而增加資本市場的流動性，提高風險分攤并降低資本成本，對股價也會產生影響。毛洪濤等（2012）以2004年至2009年A股上市公司為研究樣本，選取上市公司樣本1 320家，通過實證研究表明會計準則國際趨同顯著降低了股權資本成本。方軍雄（2009）以中國上市公司為樣本，從資本成本視角分析了我國企業會計準則趨同后的市場反應，結果發現，上市公司股價同步性相比2007年之前顯著上升。崔慕華（2010）和馮景斌（2009）以1998年至2007年同時發行A、B股的上市公司為樣本，研究了我國企業會計準則國際趨同對企業管理層、政府、投資者、債權人和國外相關利益集團產生的經濟后果，研究結果表明我國企業會計準則的國際趨同不但能夠提高股價，而且能增加外資使用額。

信息不對稱多年來一直是我國資本市場的一個問題，飽受詬病。會計準則的國際趨同能否減少信息不對稱呢？劉曉華（2011）以2004年至2009年的A股上市公司為樣本，以交易量作為信息不對稱的代理變量，從理論和實證兩方面分析了我國企業會計準則的國際趨同對信息不對稱的影響，檢驗了在我國這種市場經濟初級階段的經濟環境下會計準則的國際趨同是否能夠減少信息不對稱，研究結果發現，在不考慮買賣價差、公司規模等變量對交易量影響的情況下，企業會計準則的國際趨同變量與交易量顯著正相關，這個結果說明我國企業會計準則的國際趨同能夠顯著減少信息不對稱。

另有張嘉興等（2013）以2004—2008年深圳證券交易所A股上市公司為樣本，對我國資本市場機構投資者在新舊會計準則體系下的投資行為進行實證研究，研究結果表明，2006年新企業會計準則實施后，機構投資者的持股比例有了顯著提高。

（三）會計準則國際趨同對其他經濟社會方面的影響

會計準則的國際趨同對上市公司業績也將產生直接影響。郝振平等（2010）認為美國財務會計準則和國際會計準則（包括IAS和IFRS）具有更加穩健的特點，資產和利潤按照這些國際公認的會計準則計量會更加實在，在會計準則國際趨同的過程中，按照國際公認的會計準則計算的公司盈利水平會比按國內會計準則計算的盈利水平低；我國會計準則對于利潤的計量傳統上側重于收入費用觀，而國際公認的會計準則側重于資產負債觀，因此會計準則國際趨同的過程也是收入費用觀向資產負債觀轉換的過程。羅勁博等（2014）研究認為會計準則國際趨同后，公司是否設立薪酬委員會、第一大股東持股比例等治理機制顯著增強了高管的業績薪酬敏感度。

五、評述與展望

企業會計準則的國際趨同是我國會計改革的方向，我國繼2006年發布了38項會計準則之后，緊隨IFRS的步伐，于2014年發布了第39項、第40項及第41項企業會計準則，同時對“職工薪酬”等四項會計準則進行了修訂。新制定的三項準則與IFRS內容基本相似，修訂的四項準則也縮小了與IFRS的差距，體現了我國政府對致力于推進企業會計準則國際趨同的努力。會計準則國際趨同策略研究為我國會計改革把握了準確的方向。由于我國市場經濟初級階段及資本市場還不夠完善的特殊環境，決定了我國不宜也不可能完全采用IFRS，但未來一定會實現與IFRS的持續趨同或等效，這一點已得到各方的共識。會計準則國際趨同的執行效果被眾多學者驗證，進一步研究的意義和價值已經不大，而會計準則趨同的經濟后果研究為評價會計信息質量提供了證據，為會計準則制定部門評價會計準則的執行效果以及制定新的會計準則、修訂原有會計準則提供了依據，為企業管理當局進行業績考核提供了實踐參考。但現有研究方法主要模仿國外學者，缺少適合于我國特定經濟環境的獨特方法。有的研究樣本數量有限，結論說服力不強，僅限于對某種結果的驗證（例如降低了資本成本），而對于如何導致了這種結果（例如怎樣使資本成本降低）缺乏有效的研究。綜上所述，未來關于我國企業會計準則國際趨同的研究將包括以下幾個方面：

一是對我國各項準則與IFRS差異的量化方法進行改進研究，形成被廣泛接受和認可的方法來測度我國準則和IFRS之間的差異，為經濟后果的研究提供可信的基礎；二是立足于我國特定的經濟環境研究會計準則趨同的經濟后果，同時還要對會計準則的國際趨同為什么產生各種經濟后果進行理論和實踐的詮釋，進一步研究我國會計準則國際趨同的經濟后果在不同企業之間的差異，并分析造成這些差異的原因；三是研究如何利用合適的評價指標對我國企業會計準則質量進行評估；四是為實現與IFRS的持續趨同，下一步應該出臺哪些新的會計準則，哪些會計準則需要修訂，如何修訂；五是如何將會計準則的國際趨同與會計實務的國際趨同結合起來，現有文獻鮮有提及，仍有很大的改進和研究空間。

【主要參考文獻】

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