論資產計價對企業會計利潤的影響

王喆

摘 要：2006年2月15日，財政部頒布了新企業會計準則體系，并將于2007年1月1日起在上市公司實施。這一新的準則體系，以提高會計信息質量為核心，強化為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的理念，引入了公允價值這一計量屬性。本文分別從歷史成本計量屬性、重置成本計量屬性、公允價值計量屬性對會計利潤的影響做出評價。

關鍵詞：歷史成本；重置成本；公允價值；會計利潤

一、資產計價的計量屬性

（一）歷史成本計量屬性。根據《企業會計準則—基本準

則》，在歷史成本計量下，資產按照購置時支付的現金或者現金等價物的金額，或者按照購置資產時所付出的對價的公允價值計量；負債按照因承擔現時義務而實際收到的款項，或者承擔現時義務的合同金額，或者按照日?；顒又袨閮斶€負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額。

（二）重置成本計量屬性。根據《企業會計準則—基本準

則》，在重置成本計量下，資產按照現在購買相同或者相似的資產所需支付的現金或者現金等價物的金額計量，負債按照現在償付該項債務所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。

（三）公允價值計量屬性。根據《企業會計準則—基本準

則》，在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。

資產計價是會計系統的一個要素，對這一要素的考察必須將其放到會計系統中進行，注意其對整個會計系統的整體效應。計價方法的選擇不僅影響資產本身的價值計量而且對資產價值量的轉移與補償及企業會計利潤的確定有著重大影響。

二、三種計量屬性的資產計價對企業會計利潤的影響

（一）歷史成本對企業會計利潤的影響。（1）歷史成本對企業會計利潤信息的可靠性及相關性影響。歷史成本計價論者認為公平合理的確定企業的凈收益是會計反映的基本目標，對各種計價方法的選擇應以是否能公平合理的確定企業凈收益為先決條件，而公平合理確定企業凈收益的關鍵在于費用與收入的相關程度。由于持續經營假設保證了資產的價值磨損必將在生產正常運轉中得到補償，而使歷史成本計價具有更多的相關性。這一相關性具體表現為以歷史成本作為基數來確定折舊額度，從而以與收益的反向交互來促成凈收益的形成。歷史成本計價者正是以其堅實的理論基礎及其在確定凈收益方面的相關性而一直獨占鰲頭。在通貨膨脹的條件下，幣值發生變化，物價受到影響，引起了整個會計系統的信息變化，怎么能讓資產計價始終停留在歷史水平上呢？顯然，歷史成本計價已經不能適應系統變化的要求。因通貨膨脹的影響，貨幣的觀念價值已經變化，人們心目中衡量資產采用的價值尺度已經遠離當時的歷史尺度，若仍然使用歷史成本，恐怕信息失真就在所難免了，從而影響了企業利潤信息的真實性。（2）歷史成本對企業會計利潤的長期影響。馬克思在《資本論》第二卷中把會計稱為對生產過程的控制和觀念總結。會計對生產過程的控制主要表現為對資金占用的控制和對資金耗費的控制。資金占用的物質形態就是資產；資金耗費的對象化便是成本。因此，會計對資金占用與資金耗費的控制又轉化為對資產的控制和對成本的控制。就資產控制來講，其目標是在保證生產正常需要的前提下盡量降低資金占用量；另一方面，資產控制也要求實物保全。在通貨膨脹的時候，如果仍然按歷史成本回收，就根本不足以進行原有資本的實物更新。因此，按歷史成本計價在物價變動時就猶如中國古代的“刻舟求劍”。再以成本控制來看，如果按歷史成本計價，勢必也由于低估資產折耗價值而造成一種假象：似乎成本表面上看還仍然被控制在許可范圍內，其實，早已超過了控制標準，同樣也會造成控制失靈。這樣長期下去，勢必對企業將來的會計利潤產生重大的負面影響。

（二）重置成本對企業會計利潤的影響。（1）重置成本對會計利潤信息可靠性及相關性的影響。以重置成本作為資產計價的計量屬性，由于重置成本計價考慮到了物價變動的影響，使得一系列會計程序的展開和會計數據的獲取更加切合客觀環境的變化，從而使會計系統輸出的信息具有更高的相關性，也就保證了企業會計利潤確認的相關性。但是，重估價值的確定需要大量的物價資料進行廣泛的對比和計算，而這些資料的獲取及處理本身具有極大的不確定性，加之參與評估人員的主觀因素制約，所得到的重估價值也不可避免地帶有主觀性和局限性。這就可能影響到企業會計利潤確認的真實性。（2）重置成本對企業會計利潤的長期影響。物價變動情況下，變動的影響是作為資本保持調整額而列為股東權益的一個獨立項目的。因而可以促使企業針對所揭示的物價變動的影響采取相應的資本保全對策，不斷增強企業的實力。但是，重置成本計價有嚴重的不足。重估價值所需大量變化的物價資料并不一定都能如愿獲得，雖然可以建立相應的物價信息發布制度，但建立和推行渠道不易暢通。此外，重估過程之復雜對于大多數企業來說是困難的。

（三）公允價值對會計利潤的影響。（1）公允價值對會計利潤信息的可靠性及相關性的影響?！镀髽I會計準則第7號—非貨幣性資產交換》規定，非貨幣性資產交換同時滿足下列條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產的賬面價值的差額計入當期損益：（1）該項交易具有商業實質；（2）換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。非貨幣性資產交換引入公允價值計量屬性，并增加限定條件以防止上市公司利用非貨幣性資產交換虛增利潤。同時還指出交易雙方存在關聯，可能導致發生的非貨幣性資產交換不具有商業性質。該規定謹慎地運用公允價值，極大地提高了會計信息的可靠性。《企業會計準則第11號——股份支付》是新增的一項會計準則，旨在規范股份支付的確認、計量和相關信息的披露。股份支付分為——權益結算的股份支付和以現金結算的股份支付。授予后立即可行使的換取職工服務的以權益結算的股份支付，應當在授予日按照權益工具的公允價值計入相關成本費用，相應增加資本公積。在行權日，企業根據實際行權的權益工具數量，計算確定應轉入實收資本或股本的金額，將其轉入實收資本或股本。該規定完善了會計信息的披露功能，同時采用公允價值來計量，增強了會計信息的相關性。另外，將股票期權作為費用處理，提高了會計利潤確認的可靠性。（2）公允價值對會計利潤的長期影響。公允價值計量可能會對資本保全和維持的理念提出更大的挑戰，因為在經濟狀況良好時，資產價值增加會通過損益賬戶反映，缺乏實際性的現金流支撐未實現賬面利潤的增加，則會使得公司承受來自股東更多股利分配的要求，收益超額分配的壓力可能會影響公司后續發展與運營，從而對公司以后會計年度的會計利潤產生負面影響。通過以上論述可知，在某一特定的會計環境下，歷史成本計量、重置成本計量、公允價值計量等資產計價模式，對企業會計利潤的影響都具有各自的特點。那么，現時的會計環境下，資產計價應選擇哪種計量屬性呢？筆者認為應當借鑒西方經驗并結合我國實際情況：第一，認真研究我國國情；第二，配合經濟體制改革進程來規劃資產計價模式的再造過程；第三，在研究資產計價改革目標模式的同時要重視其過度模式；第四，從西方借鑒經驗，從改革中引發思路。在實踐中不斷總結完善，從而形成具有我國特色的資產計價模式。

參考文獻：

[1] 王多莉，苗玉軍，劉慶軍.從會計目標看資產計價與收益計量[J].財經問題研究，2000.11.

[2] 閻光華，王步端.評西方流行的兩種資產計價理論——兼論我國資產計價模式的重新構造[J].南開經濟研究，1988.3.