企業研發支出會計處理與盈余管理

岳秀敏

摘 要：企業進行研究開發發生的相關支出，應區分為費用化支出和資本化支出進行處理，文章通過舉例對研發支出的會計處理進行了詳細的闡述，并對企業研發支出與盈余管理的關系進行了分析。

關鍵詞：研發支出；會計處理；盈余管理

企業自行進行的研究開發項目，無形資產準則要求區分研究階段與開發階段兩個部分分別進行核算。

企業自行研究開發的無形資產，其成本包括自滿足資本化條件的時點起至無形資產達到預定用途前所發生的可直接歸屬于該無形資產的創造、生產并使該資產能夠以管理層預定的方式運作的必要支出總和。可直接歸屬于該資產的成本開發該無形資產時耗費的材料、勞務成本、注冊費、在開發該無形資產過程中使用的其他專利權和特許權的攤銷按照《企業會計準則第17號——借款費用》的規定資本化的利息支出，以及為使該無形資產達到預定用途前所發生的其他費用。

在開發無形資產過程中發生的除上述可直接歸屬于無形資產開發活動的其他銷售費用、管理費用等間接費用、無形資產達到預定用途前發生的可辨認的無效和初始運作損失、為運行該無形資產發生的培訓支出等不構成無形資產的開發成本。

企業自行開發無形資產發生的研發支出，研究階段的支出全部費用化，計入當期損益，應借記“研發支出——費用化支出”科目，期末由“研發支出——費用化支出”轉入“管理費用”。屬于開發階段的支出但不滿足資本化條件的，應借記“研發支出——費用化支出”科目，由“研發支出——費用化支出”轉入“管理費用”。滿足資本化條件的，借記“研發支出——資本化支出”科目，貸記“原材料”、“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。達到預定用途形成無形資產時轉入“無形資產”。

一、研究階段的支出全部費用化，計入當期損益

（1）先在研發支出——費用化支出中歸集：借：研發支出——費用化支出；貸：銀行存款等。（2）月末將研究支出計入管理費用，借：管理費用； 貸：研發支出——費用化支出

二、屬于開發階段的支出

（1）借：研發支出——費用化支出， ——資本化支出， 貸：應付職工薪酬、銀行存款、 原材料 等。（2）開發完成達到預定可使用狀態時：借：無形資產，貸：研發支出資本化支出。（3）期末將不滿足資本化條件的支出計入管理費用，借：管理費用， 貸：研發支出——費用化支出。

例1：某公司自行研究開發一項新技術， 2011年12月，發生研究支出合計500 000元，經測試該項研發活動完成了研究階段，從2012年1月1日開始進入正式的開發階段。2012年發生開發支出1 000 000元，假定符合企業會計準則關于無形資產規定的開發支出資本化的條件的支出為800 000元。2013年6月30日，該項研發活動結束，最終開發出一項非專利技術達到預定可使用狀態。

某公司應作如下會計處理：（1）2011年12月，發生的研究階段支出，先在研發支出——費用化支出中歸集：借：研發支出——費用化支出500 000， 貸：銀行存款等 500 000。（2）

2011年12月31日，將研究支出計入管理費用：借：管理費用 500 000，貸：研發支出——費用化支出 500 000。（3）2012年，發生開發支出：借：研發支出——資本化支出 800 000，——費用化支出200 000，貸：銀行存款等 1000 000，期末：借：管理費用200 000，貸：研發支出——費用化支出 200 000。（4）2010年6月30日，該技術研發完成并形成無形資產：借：無形資產

800 000，貸：研發支出——資本化支出 800 000。

由于會計準則規定區分研究階段與開發階段兩個部分分別進行核算，其中研究階段支出在當期全部費用化，開發階段支出實行有條件的資本化。企業在進行會計處理時可以選擇研發支出費用化和資本化這兩種會計政策，不同的選擇會產生不同的盈余管理后果。當然為了增加當期利潤，企業可以將本應該費用化的支出計入資本化支出，也可能為此過度增加研究項目投資，從而損害企業的可持續發展。下面將簡單舉例說明政策的對研發支出不同的處理對盈余管理的影響。

例2：承上例，2011年12月，發生的研究階段支出，如果按照正確的處理，2011年12月31日，應將研究支出計入管理費用 ，這樣2011年的利潤減少為500 000元。假設企業將其計入了研發支出——資本化支出，則2012年利潤虛增500 000元。

2012年計入研發支出——費用化支出 的金額為200 000元，期末轉入管理費用，則利潤減少200 000元，假設企業將

200 000元也計入研發支出——資本化支出，那么2012年管理費用減少200 000元，利潤則虛增200 000元。這樣最終計入無形資產成本的金額就變成了1 000 000元，導致無形資產成本虛增而利潤減少。當然，如果對于該研發項目公司的管理者承擔著高度責任或者項目與管理者收益相關，為了使得項目投資顯得更加可行和成功，就會導致管理者過度投資該項目，這樣資本化支出也會更多，造成企業資金的浪費，損害企業的可持續發展。因此，在實務中，加強對企業研發費用的監管顯得尤為重要。另外，對于研究費用與開發費用的標準應當更加明確化，對于資本化的條件應當更明晰和具有操作性。

參考文獻：

[1] 傅蘊英、蘇雨媚：研發支出資本化、項目責任與真實盈余管理，財會月刊，2014.4