房地產開發企業土地增值稅納稅評估初探

◎文/羅 勝 許 靜

房地產開發企業土地增值稅納稅評估初探

◎文/羅 勝 許 靜

房地產開發企業土地增值稅納稅評估在我國剛起步，仍存在較多不完善的地方。本文主要針對納稅評估指標體系不健全、工作流程不完善、評估隊伍不夠專業穩定、涉稅信息不準確不完整等主要問題深入研究，并提出相應的改進對策。

房地產開發；土地增值稅；納稅評估

近年來房地產開發行業快速發展，已經成為國民經濟支柱產業，而與之相關的土地增值稅逐漸成為地方財政收入的重要來源。房地產開發行業具有開發流程復雜、投入金額大、開發周期長、涉及上下游產業多、涉稅環節較多、稅收貢獻大等特點。同時，土地增值稅實行 “預征+清算”的征收模式，清算時對增值額采用超額累進稅率征稅，稅制設計相對復雜，在實際征管過程中存在著較多的漏洞，導致土地增值稅流失情況日益嚴重，已引起了社會各界的高度重視和普遍關注。土地增值稅納稅評估工作，可以提高納稅人的稅收遵從度，保證稅款應收盡收、及時足額入庫。同時，納稅評估有利于降低企業存在的違法風險，避免稅務稽查帶來的行政干擾，有利于企業健康快速發展。

一、主要問題

（一）納稅評估指標體系尚未建立

納稅評估最重要的是根據納稅評估指標進行選案、評估，但是《納稅評估管理辦法（試行）》對土地增值稅未制定專門的納稅評估指標。由于納稅評估指標缺失，各地稅機關目前只能靠個人能力水平和工作經驗開展土地增值稅納稅評估，不能快速有效篩選、分析出房地產開發企業存在的財務舞弊問題。

（二）納稅評估業務流程不完善

目前，我國納稅評估約談、實地核查等工作流程不科學，方法不夠完善。對稅務約談和調查核實方式、方法缺乏明確的規定。同時限定稅務約談的對象一般為企業財務會計人員，由稅收管理員進行查賬核實，而評估工作人員不能直接對評估對象進行實地核查。稅收管理員日常管理任務重、管戶很多，承擔著稅法宣傳、納稅服務、戶籍管理、稅款催報催繳、信息采集等工作任務，因此導致納稅評估實地調查工作流于形式、效率不高。

（三）評估人員專業化程度不夠高

截至目前，國家稅務總局暫時由征管和科技發展司負責納稅評估工作，尚未成立專門的納稅評估司（局），省、市、縣各級納稅評估部門成立時間不長，大多從其他各部門抽調而來，人員的業務素質參差不齊，基本不具備同時熟悉土地增值稅政策、精通財務會計、掌握軟件信息系統等能力，不善于從房地產開發企業涉稅信息中找出疑點問題，跟不上土地增值稅納稅評估工作要求。

（四）涉稅信息不準確、不完整

目前，各級納稅評估部門進行土地增值稅納稅評估的信息主要來源于地稅征管系統，即納稅人自行報送的納稅申報資料和財務報表，信息的完整性、可靠性和真實性較差。絕大部分地稅機關不能完全與同級國稅、國土和房管、建設、規劃、工商部門及商業銀行實現信息共享，導致第三方信息來源缺乏，極大地限制了土地增值稅納稅評估工作的順利開展。

二、提高納稅評估工作水平的幾點對策建議

（一）建立土地增值稅納稅評估指標體系

房地產開發企業財務核算一般按開發項目單獨核算，納稅申報與開發項目直接相關，并且先預征后清算，所以在新增土地增值稅納稅評估指標時，應著眼于開發項目，遵循“分項目、從預征到清算”的思路，建立預征評估指標和清算評估指標。由于房地產開發企業銷售房地產數量不具持續穩定性，每年的銷售數量都不一樣、加之價格上漲較快等因素，應減少對財務數據等在不同時期的縱向比較，應重點進行行業內企業之間、同期同地段房地產項目之間的橫向比較。

1.預征評估指標。重點核對納稅人申報數據的邏輯性及真實性。指標設計思路是土地增值稅預售收入與當期營業稅計稅依據、銷售不動產發票金額、印花稅（產權轉移書據）計稅依據、契稅計稅依據、預收賬款當期發生額應基本一致。如果經比對存在較大差額，那么納稅人可能存在少繳土地增值稅情況。

預征評估指標1：

Y1＝A－B（或C，D，E，F）

其中A為土地增值稅預售收入，B為營業稅計稅依據，C為銷售不動產發票金額，D為印花稅（產權轉移書據）計稅依據，E為契稅計稅依據，F為預收賬款當期發生額。如果Y1不為負數且數額較大，則可能存在納稅人少繳土地增值稅情況。

同時，我國對房地產開發項目土地增值稅實行優惠預征率。以天津市為例，房地產開發企業銷售開發產品，每平方米銷售價格2萬元（含2萬元）以下的，土地增值稅預征率為2%；每平方米銷售價格2萬元至3萬元 （含3萬元）的，土地增值稅預征率為3%；每平方米銷售價格3萬元以上的，土地增值稅預征率為5%。為了防止納稅人故意適用較低的預征率，根據銷售不動產發票的明細數據特別設定如下指標：

預征評估指標2：

Y2=G×2%+H×3%+I×5%-J

其中G為單價低于2萬元的預售收入，H為單價介于2萬元至3萬元的預售收入，I為單價高于3萬元的預售收入，J為當期申報的土地增值稅預征稅額。如果Y2為負數，則存在納稅人可能未按規定預征率申報土地增值稅情況。

2.清算評估指標。對于達到清算條件的房地產開發項目，房地產企業自行清算納稅或由地稅機關要求其清算納稅。對于主營業務為房地產開發的企業來說，預收賬款一般為開發產品預售款，在滿足開發產品銷售收入確認條件時必須結轉主營業務收入，因此從項目預售至清算期間，存在以下關系：主營業務收入+預收賬款期末數-預收賬款期初數=土地增值稅預售收入。

Q1=K+L-M-A

其中K為主營業務收入，L為預收賬款期末數，M為預收賬款期初數，A為土地增值稅預售收入。如果Q1為負數且數額較大，則可能存在納稅人未按時結轉主營業務收入，少申報土地增值稅的情況。

此外，可分別計算單位面積銷售收入、單位面積建筑安裝工程費、單位面積其他開發成本等，將這些值與取得的評估標準值進行比對。

清算評估指標2：

Q2=N-O

其中，N為項目單位面積銷售收入 （或單位面積建筑安裝工程費、單位面積其他開發成本），O為通過查詢房管、建設部門及中介信息網查詢項目所在地段同期其他項目單位面積成交均價 （或單位面積建筑安裝工程費、單位面積其他開發成本）。如果Q2數額較大，則存在納稅人可能少計收入（或多計成本）的情況。

此外，可通過地稅征管系統查詢項目施工方給納稅人開具的建安發票金額，并與納稅人申報的建筑安裝工程費進行比對，如果差額較大，則可能存在納稅人多計成本的情況。

教師提出問題：血紅蛋白的結構有什么特點，具有哪些特性？并組織學生閱讀教材中血紅蛋白結構的相關文字。教師繼續設問：了解了血紅蛋白的結構，應該選擇什么樣的實驗材料提取血紅蛋白？為什么？選好材料以后，如何從中分離出血紅蛋白呢？首先應該了解血液中除血紅蛋白外還含有哪些成分？教師利用一系列問題，引導學生分析血液的成分，尋求獲得血紅蛋白的思路。最后，學生閱讀教材并思考：若整個實驗按照上述思路完成，實驗分為幾個環節？從而過渡到“樣品處理”環節。

清算評估指標3：

Q3=P-Q

其中P為項目施工方開具的建安發票，Q為納稅人申報的建筑安裝工程費。如果Q3為負數且差額較大，則可能存在納稅人多計成本的情況。

（二）完善納稅評估業務流程

為了進一步核實通過納稅評估分析指標得出的結論，需加強樹立風險意識，針對房地產開發銷售流程及納稅環節存在的疑點，進一步完善納稅評估部稅務約談、實地核查等部分業務流程，逐個核實納稅評估指標分析出的納稅疑點，提高納稅評估工作的效率。

1.在進行稅務約談之前針對疑點開展多方面的外圍實地調查。在全面掌握納稅人稅務登記、土地增值稅納稅申報等內部稅務信息外，納稅評估工作人員還應做好外圍調查工作，做到知己知彼，為稅務約談做好充分準備。工作人員可提前實地察訪房地產開發項目情況，詢問售樓處工作人員關于售房均價、套數、銷售面積、公共配套等情況，收集項目銷售廣告，得到項目對外銷售資料，同時，從房管局、產權交易中心官方網站和互聯網查找評估項目的取得土地使用權金額、建筑施工中標、售房價格等相關信息。

2.在條件允許的情況下向有關單位發送協查函。目前與房地產相關的規劃局、房屋國土局、建委、工商局、國稅局、地稅局、銀行等部門并未實現聯網信息共享，此種情況下可借鑒參考審計函證方式，對想要查詢的信息可以通過發送協查函的方式，積極與相關部門溝通協調，對房屋規劃面積、土地出讓面積和價格、建筑安裝工程費招標價格、現金流等涉稅信息進行多方核實。

3.擴大約談人員范圍。最大限度地尋求稅源管理部門的支持，經批準后擴大約談人員范圍至項目管理人員、銷售人員等，并要求約談對象對疑點問題提供佐證材料。下發《稅務約談通知書》后及時進行稅務約談，改變常規約談方式，對被約談企業工作人員實行單獨約談，避免項目工作人員串通信息。在約談時可開門見山直入主題，要求約談對象對涉稅疑點問題進行合理解釋；也可以漫談散聊、捕捉相關信息；同時不斷進行宣傳教育、政策引導，以達到盡可能多地掌握房地產開發企業的真實經營情況和財務狀況。

4.對施工方同時進行稅務檢查。對房地產開發項目所有的總承包施工方實施稅務檢查，以核實雙方建筑安裝工程費是否真實、合理。

5.納稅評估工作人員參與突擊式全面核查。在土地增值稅納稅評估中，必須有專業的評估人員參與，并對房地產開發企業進行全面的突擊式實地核查，減少納稅人可能采取的應對措施等干擾因素。納稅評估工作人員可會同稅收管理員對項目財務核算情況、銷售不動產發票、售房合同、銀行貸款、申報納稅情況等進行全面核查，并查看《建設用地規劃許可證》、《建設工程規劃許可證》、《建筑工程施工許可證》、《國有土地使用證》和《開發產品預售許可證》。

（三）加強專業人才隊伍建設

土地增值稅納稅評估工作是一項綜合業務要求特別高的工作，必須要求納稅評估工作人員熟悉房地產開發行業特點、熟練掌握現行土地增值稅政策、精通財務會計、會操作多種會計信息系統以及懂得數據調取和數據應用。因此，必須加強評估人員培訓力度，建立績效考核制度，保持隊伍相對穩定，建設符合要求的土地增值稅納稅評估的專業人才隊伍。

1.大力開展業務培訓，全面提高評估人員的綜合業務素質。加強對土地增值稅評估人員的培訓力度，本著缺什么補什么的原則，對評估工作中涉及的房地產開發行業生產經營流程和財務核算特點、土地增值稅及其相關聯的稅收業務知識、財務會計知識、數據調取和應用知識、財務報表分析方法及稅務約談技巧等內容進行系統培訓學習，著重培養評估人員對房地產行業土地增值稅政策理解能力、分析能力和評估能力，不斷提高評估人員的綜合素質。此外，要不斷加強經驗交流總結，參考借鑒各地好的做法和經驗，適時組織開展土地增值稅專項評估工作經驗交流會、典型案例分析會，對相關稅收政策、主要風險疑點、分析方法、評估程序、約談技巧等關鍵內容進行交流總結，保證評估人員的能力水平在相互探討中共同提高。

2.建立土地增值稅納稅評估績效考核機制，強化崗位責任。加強納稅評估工作績效考核，爭先創優，樹立先進典范，帶動所有評估工作全面提高。合理分配任務、明確崗位職責，做到人人有崗、崗崗有責，科學設置各項績效考核指標，綜合考慮各評估人員的優勢、特長，注重工作實績，將土地增值稅評估工作列入單位和個人績效考核體系，對不能完成既定的納稅評估工作任務和質量要求的評估單位和人員，追究評估單位負責人和評估人員的責任；對按時完成任務、評估成果顯著的單位及工作人員給予適當獎勵。通過績效考核，培養立足本崗、奮發向上的良好工作氛圍。

3.保持土地增值稅納稅評估隊伍相對穩定，提高稅務專家比重。涉及房地產開發企業的土地增值稅納稅評估專業性相當高，需要相當長的時間才能培養出一名有經驗的專業評估人才。此外，國家稅務總局和地方政府相繼出臺的土地增值稅政策相對連貫，中途換崗不容易完全掌握所有的具體政策，換崗評估人員必須花相當長的時間來熟悉所有政策。因此，要保證順利連續開展土地增值稅納稅評估工作，必須避免出現納稅評估工作人員隨意、頻繁調崗，必須保持評估隊伍的相對穩定。同時，要不斷吸收富有土地增值稅征收管理工作經驗的稅務干部、稅務師、注冊會計師等稅務專家進入土地增值稅納稅評估隊伍，以提高評估隊伍的整體評估水平。

（四）大力推進信息管稅

為了做好土地增值稅納稅評估工作，必須積極探索、推進“信息管稅”，加強日常申報信息管理，建立納稅評估預警平臺和納稅信息等級制度，拓寬與國稅、工商、國土房管等部門的第三方信息來源。

1.加強對房地產開發企業的重點稅源監控，對申報信息進行動態管理。要保證信息的準確性和可靠性，必須在“信息采集”環節把好質量關，規范統一信息采集的范圍、重點、時限和標準，積極推進網上辦稅，盡可能多地采集納稅人信息。對納稅人申報數據的真實性、邏輯性進行嚴格審核，并且動態跟蹤管理，做到納稅人信息隨時變化、及時更新，從源頭上加強對信息采集的監管力度，強化信息采集責任，規范信息采集流程，對于不按規定報送申報資料、申報資料不真實的納稅人要進行政策引導或者加大處罰力度，以提高征管信息的可靠性和準確性。

2.充分利用現有信息，建立風險預警系統和信用評級制度。利用現有房地產開發企業的稅務登記、納稅申報等信息，建立土地增值稅流失主要風險指標體系，對風險高的指標賦予較高的分值，并設置合理的預警值，依托計算機搭建土地增值稅風險預警平臺，對納稅申報信息中的發票用量、銷售情況、土地增值稅額異常情況等進行風險識別、排序和預警，對出現重大預警信息的納稅人選為評估對象進行重點評估。同時，要經常對預警指標的預警效果進行評價，及時調整、修正現有的預警指標、分值和預警值，實現預警系統的動態維護。同時，建立納稅信用等級制度，根據納稅人申報信息和其他數據資料，對納稅人的納稅申報信用情況進行評估，將信用等級分為A、B、C、D四級，對信用較好，按時、足額申報繳納稅款的企業評定為A級；信用次之的企業確定為B級；信用較差、不按時申報納稅按嚴重程度確定為C、D級。納稅評估工作人員對預警信息較多以及信用評級為D級的企業進行重點納稅評估，分析可能存在的具體涉稅疑點。

3.拓寬信息共享渠道，充分獲取利用第三方涉稅信息。房地產開發企業土地增值稅納稅評估必須加強與國稅、工商、國土房管、銀行等部門橫向聯系，建議由地方政府牽頭搭建企業信息共享平臺，統籌安排各部門信息采集、系統聯網、信息交換、涉稅信息共享等具體工作。借助第三方信息，能夠切實解決征納雙方的涉稅信息不對稱問題，并通過信息對比驗證納稅人申報的涉稅信息是否屬實，如果納稅人申報信息不實，則應及時采取有效的征管措施，并將正確的信息及時錄入更新。

責任編輯：傅延懌 崔 寅

F812.42

A

1006－1255－（2015）08－0053-04

羅 勝（1983—），天津市財政局（地方稅務局）。郵編：300042

許 靜（1983—），中國人民銀行天津分行。郵編：300040