房地產稅收政策的改革與建議

劉 剛

（哈爾濱高速公路管理處，哈爾濱 150056）

一、我國現階段的房地產稅收體系

（一）納稅人

納稅人是稅收制度構成的最基本的要素之一，任何稅種都有納稅人。從法律角度劃分，納稅人包括法人和自然人兩種。法人是指依法成立并能以自己的名義行使權利和負擔義務的組織。作為納稅人的法人，一般系指經工商行政管理機關審查批準和登記、具備必要的生產手段和經營條件、實行獨立經濟核算并能承擔經濟責任、能夠依法行使權利和義務的單位、團體。作為納稅人的自然人，是指負有納稅義務的個人，如從事工商營利經營的個人、有應稅收入或有應稅財產的個人等。

（二）課稅對象

課稅對象是一個稅種區別于另一種稅種的主要標志，是稅收制度的基本要素之一。每一種稅都必須明確規定對什么征稅，體現著稅收范圍的廣度。一般來說，不同的稅種有著不同的課稅對象，不同的課稅對象決定著稅種所應有的不同性質。國家為了籌措財政資金和調節經濟的需要，可以根據客觀經濟狀況選擇課稅對象。正確選擇課稅對象，是實現稅制優化的關鍵。

（三）稅目

設置稅目的目的一是為了體現公平原則根據不同項目的利潤水平和國家經濟政策，通過設置不同的稅率進行稅收調控；二是為了體現“簡便”原則，對性質相同、利潤水平相同且國家經濟政策調控方向也相同的項目進行分類，以便按照項目類別設置稅率。有些稅種不分課稅對象的性質，一律按照課稅對象的應稅數額采用同一稅率計征稅款，因此沒有必要設置稅目，如企業所得稅。有些稅種具體課稅對象復雜，需要規定稅目，如消費稅、營業稅，一般都規定有不同的稅目。

（四）稅率

應納稅額與課稅對象之間的比例，是計算應納稅額的尺度。稅率的設計，直接反映著國家的有關經濟政策，直接關系著國家的財政收入的多少和納稅人稅收負擔的高低，是稅收制度的中心環節。我國現行稅率大致可分為三種：

第一是比例稅率。實行比例稅率，對同一征稅對象不論數額大小，都按同一比例征稅。比例稅率的優點表現在：同一課稅對象的不同納稅人稅收負擔相同，能夠鼓勵先進，鞭策落后，有利于公平競爭；計算簡便，有利于稅收的征收管理。但是，比例稅率不能體現能力大者多征、能力小者少征的原則。

第二是定額稅率：定額稅率是稅率的一種特殊形式。它不是按照課稅對象規定征收比例，而是按照征稅對象的計量單位規定固定稅額，所以又稱為固定稅額，一般適用于從量計征的稅種。定額稅率的優點是：從量計征，不是從價計征，有利于鼓勵納稅人提高產品質量和改進包裝，計算簡便。但是，由于稅額的規定同價格的變化情況脫離，在價格提高時，不能使國家財政收入隨國民收入的增長而同步增長，在價格下降時，則會限制納稅人的生產經營積極性。

第三是累進稅率：累進稅率指的是這樣一種稅率，即按征稅對象數額的大小，劃分若干等級，每個等級由低到高規定相應的稅率，征稅對象數額越大稅率越高，數額越小稅率越低。累進稅率因計算方法和依據的不同，又分以下幾種：

二、我國房地產稅制存在的問題

（一）稅種不合理

個別稅種重疊，存在重復課稅的情況。如針對房產的房產稅和城市房地產稅；針對土地的土地使用稅和耕地占用稅；針對產權轉移，書據、契約或合同的承受方既課征印花稅，又課征契稅。

（二）稅收政策不統一

目前，我國房地產稅收制度采取“內外有別，兩套稅制并存”的政策。具體表現：一是兩套所得稅制。對內資房地產企業開征企業所得稅，而對涉外房地產企業開征外商投資企業和外國企業所得稅，且稅率不同。二是兩套房產稅制和土地稅制對內資企業開征房產稅和土地使用稅，而對涉外企業則只開征城市房地產稅，并且僅對房產征稅，對地產不征稅。三是城市維護建設稅和教育費附加內外有別。對內資房地產企業開征城建稅和教育費附加，而對外資房地產企業則不征收此項稅費。四是耕地占用稅政策內外不統一。對內資企業征收耕地占用稅，而對外資企業不征收。

（三）稅負不公平

從計稅環節來看，房地產稅收集中在建設的增量方面，即在房產和地產的流通交易環節設置了主要的稅種，而在房地產保有期間設計的稅種非常少，且免稅范圍大。這種典型的窄稅基模式造成了明顯的稅負不公。交易環節的稅費過于集中將提高新建商品房的價格，從而帶動整個市場價格的上揚，制約市場正常的生產進程。另一方面，房地產保有環節稅費種類過少，阻礙了土地有償使用市場的建立與健全，大多數由使用者無常取得的土地仍然近似無常地被持有著，抑制了土地的正常交易，阻礙了劃撥存量土地步入市場的進程，使得土地作為資產的要素作用無法得到發揮，土地閑置與浪費的現象日趨嚴重。

（四）稅收征管制度不完善

我國目前還缺乏嚴密的財產登記制度，影響了稅收征管的力度。同時，與房地產稅收密切相關的房地產價格評估制度不健全，現有的房地產評估機構、評估人員的素質難以適應稅收征管的需要，再加上許多稅種的稅基老化，導致稅基侵蝕，稅收流失。

發達國家和地區政府非常重視房地產稅制的建立和完善，并以之作為調控房地產業運行的重要手段和財政收入的重要來源。國外房地產稅種設置分為三類，即房地產取得稅制、房地產保有稅制、房地產轉移稅制。

三、我國房地產稅制存在的缺陷

（一）房地產交易缺監控，稅收征管難度大

只能以實際成交價為準，加之法律又沒有設置針對明顯低于市場公允價的房產交易，政府有權優先收購的規定，這便為炒房提供了條件。二是沒有嚴格的注冊登記制度，使稅務機關面對納稅人的虛假申報常無從查證。以行政劃撥方式取得國有土地使用權，但未補交出讓金、補辦出讓手續，或集體所有土地未經國家征用即也是未交出讓金，而直接進入市場交易，對此兩種情形是采取行政處罰措施還是征土地增值稅，如果征，如何計算增值額，這些都是法律的空白。第三，出讓、轉讓土地界限不明，稅收征免難以確定。一是兩類所有權土地納稅主體難以確定。法律規定我國土地所有權分國家所有和集體所有兩種，《城市管理法》又規定，城市規劃區內的集體所有土地經依法征用轉為國有土地后，該幅國有土地的使用權方可有償出讓。這樣實際上集體所有土地正在逐步國有化，使兩類土地所有權在現實中難以確定，并使派生的土地出讓、轉讓不易劃清，從而影響了納稅主體的確定,具體的征免界線也難以把握。二是性質不明的房地產公司，征免界限難劃定。目前許多“房地產公司”掛靠國土部門，又是法人又得履行行政職責，體現政府意愿，致使稅務機關很難分清公司業務中哪些屬于政策性“代理”，哪些屬于“自營”項目，征免界限難確定。

（二）稅種分布結構不合理，保有環節相對偏輕

這個環節主要調節政府與房地產占有者之間的收益分配，目前的結構會使土地成為保有者的無息貸款，加之保有階段的增值幾乎都流向保有者，致使更刺激了房地產投機行為；保有階段的低稅負致使流通環節負擔過高稅負，助長了隱形交易，逃稅現象。其次，計稅依據不合理，稅負不平等。現行的契稅區分國有與非國有企業納稅；耕地占用稅，房產稅，固定資產投資方向調節稅都實行內外企業有別制。第三，單個稅種征稅范圍有待擴大。一是現行稅制中除耕地占用稅外,其它各項稅種的征稅對象、征稅范圍、征稅主體均不包括集體土地及地上建筑物和附著物,這無形中喪失了國家對這部分房地產的管理和調控；二是城鎮土地的規定中也排除了機關、人民團體、軍隊、以及由國家財政拔款的單位自用個人所有的非經營性房地產。

四、國外房地產稅收制度特點及我國改革建議

（一）國外房地產稅收制度特點

1.從稅收結構看，國外重視對房地產保有的征稅，而房地產產權轉讓的稅收則相對較少。這樣的稅種結構鼓勵了不動產的流動，刺激了土地的經濟供給，避免了企業控制或低效率使用財產，推動了房地產要素的優化配置。

2.從稅負水平來看，國外房地產財稅政策堅持“寬稅基、少稅種、低稅率”的基本原則。

3.“明稅、少費”是國外房地產稅費政策的另一重要特征。國外的行政事業性收費對于房地產而言，無論任何環節，要交納的規費都很低，即便是如此，在西方許多國家，也被列入地方財政預算，明確它的使用方向和范圍，而不列入預算的規費一般都被設置特定的作用，對于使用費的征收，充分體現了“誰受益，誰納費”的公平原則。

（二）改革我國房地產稅收體系的政策建議

1.設計稅收體系，完善微觀稅收制度

第一，稅收分布結構合理化。重視對房地產保有的征稅，開征統一規范的不動產稅，強化保有課稅。第二，改變計稅依據，調整稅率，擴大征稅范圍。以市場評估值作為計稅依據，基于“誰受益，誰支付”的原則，設置幅度比例稅率如市中心地段的稅率高于郊區，使計稅更合理，更具監督性，收入更有彈性。城建稅應以納稅人的經營收入為其計稅依據以體現稅收平等原則。對于房產稅從租與從價計征也作相應調整，使稅負更公平；稅率做適當調整，如適當調低契稅稅率，適當調高印花稅和耕地占用稅的稅率，將農村非農業用房，納入征稅范圍，對城鎮內所有，使用土地和房產的單位和個人都征稅。第三，改革內外有別，統一城鄉稅制。內外資企業所得稅法的合一加快了內外資合一的步伐，實行國民待遇，營造公平競爭環境，以適應我國加入WTO的新情況。改革城鄉有別的雙軌稅制，營造寬稅基的稅制環境，增加國家對所有土地的監督和調控。

2.協調稅費關系，建設和諧稅費體制

第一，清理壓縮收費，簡化收費項目。將部分費改稅，減少重復征收現象，稅費可由稅務機關集中征收、集中管理、分頭開支。第二，明確租稅費概念，理順三者關系。將本質上屬于地租的土地使用費納入地租體系，并做相應的更名，如土地出讓金可改為土地批租金；理清稅費層次，避免帶給納稅人雙重負擔，將土地閑置費改為土地閑置稅或空地稅，加強稅收調控職能。

3.完善房地產課稅的配套制度與政策

在稅收立法上，要實行中央集權與地方分權相結合模式。一方面，要提高立法層次，全國統一開征的房地產各稅，由全國人大及其常委會頒行；另一方面，應授權各地方分別制定稅法的實施細則，在一定范圍內調整稅率及稅收減免等，以適應各地實際情況。要清查土地，建立土地位置、權屬及面積臺帳；其次，盡快實行房屋和土地產權證書合一制度，避免房地產私下交易，打擊房地產市場的違法交易行為，增強房地產稅收課征的有效性和嚴肅性。為了實現計稅依據從面積向市場價值的轉變，要去以完善的房地產估價制度為保證。首先，要加強對房地產價格評估理論和方法的研究，逐步形成一套符合我國國情的房地產估價理論、方法體系；其次，要建立真正公正、獨立的房地產估價機構，并建立有效的職業培訓體系。提高從業人員的專業水平和職業道德；然后還要賦予業主對評估結果上訴的權利，并以嚴格的上訴程序予以制度上的保證。

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