會計失真問題的探究

劉塬煒

會計失真問題的探究

劉塬煒

會計失真對經濟發展有著巨大的阻礙，是世界各國著力研究的重大問題。本文將會計失真分為三類，就會計失真的成因進行了分類探討，并簡要提出了會計失真的解決方向。

會計失真；會計規則；額外收益

一、會計失真的定義及分類

會計失真是指會計信息的提供違背了客觀真實的原則，所披露的情況與會計主體的經濟狀況不相符的情況。會計失真可以分為三類。

1.規則性失真

在現代企業中，幾乎所有的投資者都不能獨立于其他投資者獨立存在，但若要合作成功，必須對利益相關者所投入的不同資源和享有的利益進行計量。因此，利益相關者在進行合作之前，資產計量方法必定是他們協調的重要內容。另外，利益相關者財富的增長，即合作投資者到底實現了多少收益，各成員又能得到多少收益，都需要依靠會計對收益進行計量，這也需要利益相關者進行計量方法的協調，這種利益相關者以其所投資資源為依據進行沖突與協調的互動，便形成了會計的“自然規則”。

會計的“自然規則”是一種自然秩序，會計的“社會規則”即現實中的會計規則是以“自然規則”為基礎人為制造的秩序。但是，由于人類認知的有限性，會計規則制定者在將“自然秩序”轉化為會計規則過程中，難免存在偏差。這些偏差，往往可能被一些利益相關者利用以獲取額外收益，從而使根據會計規則披露的會計信息不能反映企業真實情況。這類失真稱為規則性失真。

2.違規性失真

企業是人力資源所有者與非人力資源所有者參與的一系列契約的聯結，這就造成了人力資源所有者和其他利益相關者之間的信息不對稱。因此，人力資源所有者的決策很可能讓自己受益而使其他利益相關者受損。而會計信息是所有利益相關者進行利益分配的依據，所以人力資源所有者很可能披露虛假會計信息而使自己受益。這類管理者的故意行為稱為違規性失真。

3.行為性失真

會計規則是不完備的，不可能對所有情況做出詳細的規定，這就決定了財務人員必須在某些情況下運用專業知識做出自己獨立的判斷。但由于人類的有限性，做出的判斷難免出錯。同樣是因為人類的有限性，財務人員在會計信息錄入和計算時，也可能出現失誤。這類人類有限性造成的失真稱為行為性失真。

行為性失真的由于其形式的低級，往往不具有隱蔽性，易被利益相關者和公眾發現，因此，不易給他人造成利益損失。而規則性失真和違規性質真則往往是企業經營者賴以增加自身利益而使其他利益相關者受損失的手段，因此本文主要研究規則性失真和違規性失真。

二、會計失真的成因

1.國有企業

國有企業會計舞弊的原因主要是為了管理層的政治利益。國有企業通常實行的是經濟目標的考核，國有企業盈利情況的好壞，直接決定了管理層的政治前途。而由于國有企業受上級部門的監管，上級部門通常根據會計報表和上繳利潤評判企業的盈利情況，這實際上使得形式上的利潤成為決定管理者政治命運的考核指標，即國企管理者只要粉飾會計報表增大利潤并弄到上繳利潤的資金便可以獲得上級部門的認可。由于提高形式上的利潤比實際盈利容易的多，因此國有企業的管理者們有動機通過非正常手段增加利潤以換取更光明的政治前途。

2.上市公司

國內的證券市場對于上市公司都有著嚴格的要求。以深交所在國內有代表性的證券交易市場的上市要求為例（深圳上市股票分為三類上市股票，以下只列示出第一類條款）：第一類上市股票的要求：（1）營業記錄：上市申請公司就整體而言其主體企業設立或從事主要業務的時間應在5年以上，并有穩定的業務基礎和良好的發展前景；（2）資本數額：上市申請公司實際發行的普通股面額應在5000萬元；（3）資本結構：上市申請公司最近1年度納稅后資產凈值與資產總額的比率應達25%以上，且無累積虧損；（4）獲利能力：上市申請公司的盈利記錄應符合下列標準之一。一是稅前利潤與年度決算實發股本額的比率最近3年年度均達到10%以上；二是最近3年年度的稅前利潤均達到1000萬元以上，且股本利潤率不低于5%；三是稅前利潤最近3年度之各年度符合前兩項標準之一。

由上述要求可以看出，企業想要上市獲得融資，在資本結構和盈利等方面必須達到一定標準。上市公司的配股、增發新股和摘牌，也與這些會計信息密切相關。因此，企業為了在股票市場獲得更大的收益，有動機實行會計舞弊。銀廣夏、安然、天一公司等會計舞弊案便是上市公司會計舞弊鮮活的例子。

3.私營企業

私營企業為了避稅，可能實施會計舞弊。以生產性外商投資企業為例，有關法律規定，生產型外商投資企業經營期在10年以上的，從開始獲利的年度起，第1年和第2年免征企業所得稅，第3年至第5年減半征收企業所得稅，但是屬于石油、天然氣、稀有金屬、貴重金屬等資源開采項目的，由國務院另行規定。這可能導致企業在享受稅收優惠政策的年份提前確認收入，以獲得更大的稅收減免。獲得銀行貸款也可能是私營企業進行會計舞弊的原因。大部分企業在經營過程中，都或多或少需要從商業銀行貸款來緩解暫時的流動性不足。商業銀行在決定是否給予企業貸款和貸款額度時，需要了解企業的資產組成、盈利能力等信息，而這些信息則來源于企業的會計信息。因此，一些經營狀況不佳但又希望得到銀行貸款的企業，便有動機實施會計舞弊粉飾經營狀況。

三、會計失真的危害

首先，會計失真會對經濟行為造成誤導。從微觀上看，由于大部分投資者得理財信息均來源于企業的會計信息，會計失真會使投資者對企業的經營情況造成錯誤的估計，做出錯誤的投資決策，從而造成投資者無謂的損失。從宏觀上看，會計信息是國家經濟主管部門制定經濟政策和國民經濟計劃的重要信息來源，會計失真會導致錯誤的經濟政策出臺，擾亂經濟資源的正確配置和使用，扭曲國民經濟結構，造成國民經濟的非健康發展，甚至造成嚴重的社會矛盾。

其次，會計失真會損害國家和個人的經濟利益。企業對于收入的提前或延后確認、收入的瞞報、費用的虛增等操控利潤的手段，會使得企業的納稅和股權分紅減少，從而損害國家和個人的利益。

會計失真助長了社會的不正之風。由于會計失真使得企業通過欺騙的手段獲得經濟利益，這直接鼓勵了人們使用非正當手段獲取利益的行為，從而造成整個社會的不誠信之風，社會的交易成本加大，嚴重影響社會發展。

四、會計失真的治理

第一，增強審計的獨立性。杜絕會計師事務所將審計業務和咨詢業務“連體”的行為。注冊會計師的作用本來是審計公司財務信息是否公允，起著監督者的作用，但實際上，由于會計師事務所往往在為上市公司提供審計服務的同時提供咨詢服務，而且咨詢業務的利潤往往是審計業務的數倍，這就導致了會計師事務所在審計企業財務信息時喪失獨立性，甚至與一些有意造假的企業沆瀣一氣，欺騙公眾。安永對雷曼兄弟“回購105”行為的“選擇性失明”，安達信對安然公司會計造假的“未發現”，便是因為審計與咨詢業務“捆綁”，會計師喪失獨立性的結果。

第二，增加會計信息公開的透明度。由于法律的規定，上市公司不得不定期公布公司運營狀況，但是有的公司為了減少信息公開度，使用極其難以閱讀的信息公開格式，使得對公司會計信息的檢索、分析和統計十分困難，會計信息的透明度大大下降，公開的作用也大打折扣。因此，有必要快速推動統一、高效的會計信息格式的普及。

第三，完善并落實會計準則。大部分會計舞弊屬于規則性失真，即利用會計準則的漏洞，達到隱藏債務，降低賬面所顯現的財務杠桿比率，進而維持信用評級。因此，完善并落實會計準則，可以大大減少會計舞弊的發生。

第四，加大懲治力度。目前，對于會計舞弊的懲治很小：刑事責任方面，我國《刑法》涉及會計舞弊的條款有30余條，但大多規定的懲罰只是5年以下的有期徒刑和2到20萬元的罰金。民事責任方面，《會計法》規定，對會計舞弊違法單位及直接責任人員，分別處最高不超過10萬元及5萬元的罰款。《公司法》對公司采用欺詐手段虛報注冊資本、違規另立會計賬薄等處50萬以下罰款；對虛報注冊資本或抽逃其出資的，只要求“在評估或者證明不實的金額范圍內承擔賠償責任。其他法律對于會計舞弊的民事賠償的要求，也相當的低。這導致會計舞弊的成本與收益相比，十分微小。在這種情況下，理性的經濟人一定會選擇會計舞弊以獲得更大的收益的可能。因此，想要治理會計舞弊現象，必須大大增強對會計舞弊行為刑事和民事方面的懲罰，使得會計舞弊的期望收益小于零，這樣，理性的經濟人就不會再冒風險進行會計舞弊。

五、結語

會計失真作為一種能為少數人帶來利益的現象，必將在未來相當長的一段時間內存在。對于會計失真現象的治理，也是一個漫長的過程，僅從本文所提及的方面進行治理是遠遠不夠的，它需要人們長期而不懈的努力。

[1]吳連生.當代會計前沿問題研究.北京大學出版社,2005.

[2]邵宇.雷曼惡之花：回購105.資本市場,第5期2010.

[3]中華人民共和國會計法.國家稅務總局官方網站.

（作者單位:廣東省汕頭市氣象局）