“營改增”試點的成效

文‖ 高立群

徹底打通增值稅的抵扣鏈條，促進產業升級，未來的增值稅立法和改革無疑更令人期待

2015年是“營改增”在上海的交通運輸和現代服務業率先試點以來的第四個年頭，也將是“營改增”試點收官之年。5月18日，國務院批轉了國家發改委《關于2015深化經濟體制改革重點工作的意見》，其中提到：2015年力爭全面完成“營改增”，將剩余的建筑業、房地產業、金融業和生活服務四大領域納入“營改增”。有消息稱，這四大領域的“營改增”方案已經初步確定，并可能在7月公布，第三季度將有細則出臺，并于2015年年末生效。屆時，增值稅將徹底取代營業稅，全面適用于貨物銷售和服務提供。

四年成效

“營改增”的初衷是實現結構性減稅，即消除由于和增值稅并行的營業稅沒有抵扣機制造成的供應鏈中不同環節的重復征稅，促進經濟轉型升級。從“營改增”實施近四年來的情況看，效果顯著。

首先，結構性減稅的效果明顯。據國家稅務總局統計數字，2014年，全國“營改增”減稅達1918億元。全年有超過95%的試點納稅人因稅制轉換帶來稅負不同程度下降，減稅898億元；原增值稅納稅人因進項稅額抵扣增加，減稅1020億元。合計減稅1918億元。

除了減稅效果，經濟轉型升級的效果也已顯現。自“營改增”實施以來，第三產業保持了穩中有升的勢頭。一方面由于服務業企業可以為下游客戶提供增值稅進項抵扣，服務業企業和客戶可以分享由此帶來的稅負成本節約，實現了利潤提升；另一方面，由于消除了營業稅的重復征稅，促進企業通過主輔分離、專業化協作方式，優化業務結構，提高核心競爭力。

而“營改增”對出口服務實行的免稅和零稅率政策，降低了跨境服務提供者的稅負，大大促進了服務貿易的出口。

案例

跨國企業A公司是國際知名的建筑設計公司，在上海設立了一家子公司B公司。當中國有工程設計項目發包時，由于資質的關系，常常是由A公司投標，中標后由A公司和中國客戶簽訂設計合同。但由于項目在中國境內，其中很大一部分工作是由其子公司B公司承擔。因此，境外總部需要將這部分工作分包給子公司，并支付相應的服務費給子公司。“營改增”前后A公司和B公司的稅負就會發現“營改增”帶來的影響。

“營改增”以前，A公司提供的工程設計服務適用5%的營業稅。按照營業稅的規定，只要服務的提供方或接受方有一方在中國境內，服務就是在中國境內提供，需要繳納營業稅。而A公司向B公司支付分包部分的服務費時，B公司又需要繳納5%的營業稅，就分包部分的服務費而言，相當于在實質上繳納了兩次營業稅。而他們的中國客戶，支付了服務費之后也并未取得任何進項抵扣，服務費全部計入成本。為了避免重復征收的營業稅，A公司也考慮過是否和客戶以及自己的上海子公司簽訂三方合同，也就是說，A公司只收取扣除分包部分以后的服務費，而上海子公司收取分包部分的服務費。這樣雖然可能避免了雙重征收營業稅的問題，但商業上卻由于客戶不愿接受三方合同而難以實現。

“營改增”的出臺解決了上述問題。“營改增”以后，A公司提供的工程設計服務適用6%的增值稅，而且試點納稅人（即B公司）提供給境外的工程設計服務可適用零稅率。這樣一來，當中國客戶向A公司支付服務費時，中國客戶需要代扣代繳6%的增值稅。而A公司海外總部向B公司支付分包部分的服務費時，上海子公司B因適用零稅率，可無需繳納增值稅。所以A公司和B公司合計繳納的增值稅比“營改增”之前繳納的營業稅大大降低。上海子公司還可以就提供服務發生的進項稅取得出口退稅。表面看起來，A公司的境外總部支付了6%的增值稅，但他們的中國客戶扣繳了增值稅以后，可以將該增值稅作為自己的進項稅進行抵扣，所以客戶支付的服務費含稅總價里，只有扣除增值稅的部分才構成實際成本。因此A公司可以和客戶進行進一步的價格談判，分享進項抵扣帶來的成本節約，進一步提升利潤空間。

全面鋪開

預計到2015年底，“營改增”范圍將擴大到建筑業、房地產業、金融業和生活服務業等領域，這些行業的納入和先前的試點相比，影響更大，難度也更大。

這些行業的增值稅制度設計比之前的行業或更復雜,其中以金融服務業最為典型。例如，銀行的金融商品買賣收入如何征稅是一個引起很多討論的問題。在目前的營業稅體系下，一般情況下的金融商品買賣投資是營業稅應稅項目，買賣價差需要繳納5%的營業稅。從一般的增值稅原理上看，金融商品交易業務既不屬于商品銷售，也不屬于提供勞務的范疇，投資業務取得的買賣差價收入和持有收益均屬于投資所得，而并非是勞務或者商品的增值，因此并不屬于傳統的增值稅征稅范疇。同時，金融商品交易不容易確認具體的交易對手，也不容易確認交易的成本和增值額。因此，世界范圍內普遍對其投資收益作不予征稅處理。但由于我國已對金融商品買賣開征營業稅，如果營改增以后適用不征稅處理勢必將對財政收入造成不小的影響。另外，銀行的利息收入如果適用增值稅，對接受貸款服務的企業來說就取得了相應的進項稅額，如果允許抵扣，那么這同樣將對財政收入帶來較大的影響；但如果不允許下游企業抵扣進項，那么增值稅的抵扣鏈條又會因此斷裂。所以，相關的政策影響需要政府部門在決策前進行審慎的評估和權衡。

就房地產和建筑業而言，也有很多特殊的問題需要在制定相關的增值稅制度時予以考慮。比如過渡性政策是房地產企業普遍關心的一個問題。營改增前已開始建設、開盤銷售、持有待售或者出租的房地產項目在營改增后，是否需要按照適用稅率繳納增值稅？如果繳納增值稅，由于相應的成本費用大都已在營改增之前發生，企業無法取得進項稅用于抵扣，因此“營改增”可能會給這些企業帶來不合理的高稅負。

在這種情形下，相應的過渡政策安排就具備了一定的必要性。另一項房地產業的典型問題則與常見的房產預售模式有關。在預售開始時，企業很可能因售樓產生大量的銷項稅額，但此時的進項稅額相對比較有限，所以企業很可能需要實際繳納高額增值稅；項目開發完成后，經過與供應商的決算，企業可能會收到大量的增值稅進項發票，但此時銷項稅額反倒減少，從而導致出現進項稅留抵的情況。這些進項稅留抵如果最終無法消化，將成為企業的成本。這一問題或許需要通過按比例預征增值稅，并在項目結束后進行增值稅清算來得以解決。

營改增只是未來增值稅改革的第一步。增值稅改革的目標還包括對增值稅的立法層級的提升和制度的完善。

除了實體制度以外，在增值稅的征管方面同樣有不少改進的余地。中國的現狀一般是依賴接受服務的一方代為扣繳外國企業的應納增值稅，但隨著電子商務的發展，接受服務的一方尤其是B2C業務中將以的個人客戶為主，這一類主體往往難以為外國企業在本國代扣代繳增值稅。這些新興業態的發展將削弱傳統征管手段的作用，從而產生稅收收入流失的風險。