論企業集團的預算松弛問題

王艷

目前國內企業大多都在進行預算管理，但是其效果卻大相徑庭。出現這樣的狀況一個重要原因是企業管理者長期忽視人的行為這一因素。預算松弛是企業預算管理中常見的現象，是預算與執行者行為之間互相影響的一種綜合體現。本文通過對企業預算松弛問題的研究，對預算松弛的出現原因及影響因素進行了分析，并對企業如何避免預算松弛問題提出了自己的建議。

預算管理/預算松弛

時至今日，國內的企業大多都已經在進行預算管理，但是預算管理的效果卻大相徑庭。同樣一項預算管理的基本方法，在不同的企業會得到完全不同，有時甚至是截然相反的效果。出現這樣的狀況，除了由于企業管理方面存在諸多不足之外，企業管理者長期以來忽視人的行為因素也是一個非常重要的原因。事實上，預算管理是在一個人文的環境中進行的，因而可以說預算就是設計用來影響員工行為的。但企業的員工并不總是按照其管理者期望的方式執行預算，因其行為會受到預算制定方式、預算編制過程中員工參與程度、下屬員工與其上級領導的交流方式、員工的受教育程度以及預算的執行方式等等因素的影響。由此可見，人的行為因素對預算管理的影響不可忽視，否則其后果將是十分嚴重的。

預算松弛是企業預算管理中常見現象，它產生于預算的制定階段，是指預算執行人員在預算制定過程中故意高估支出、低估收入或低估業績能力的情況。在企業預算管理中，其內部的下級預算執行人員因為各種原因在預算中加入松弛成份，從而對預算執行產生深刻影響。也就是說，預算松弛是預算與人的行為之間相互影響的一種綜合體現。

一、預算過程中產生預算松弛的行為

實行預算管理的企業在其預算制定執行過程當中，預算參與者會發生多種不同行為，這些行為可以按預算管理的編制和執行兩個環節進行分類。

在預算的編制過程中出現的主要是預算松弛行為，表現為企業預算參與者在預算中故意高估支出、低估收入或業績能力的現象。

企業預算執行環節當中出現的行為主要有三種，分別為調整行為、短期行為和操縱行為，其中前者屬于企業上級管理者的行為，而后兩者則是下級預算執行部門的行為。

企業所處的環境是不斷變化的，因而其在上一個預算年度結束前制定的本年度的預算不可能做到完全的準確，在預算執行的過程當中就必須經常性地做出一定的調整。預算調整行為會使企業下級部門的預算水平更趨合理，更加公平，從而有利于調動其工作的積極性，提高企業效率。但是，調整不能過多地進行，而且必須經過規定的程序或法定的授權，必須要有依據，不能給人以隨意的印象，只有這樣才能保持預算高度的權威性，否則會增強企業下級部門對預算調整的依賴程度，從而使預算的約束效力降低。

當企業上級管理者給企業下級部門確定的預算指標過低（成本費用預算）或過高（收入利潤預算），企業下級部門感到難以完成時，為了能夠順利地完成預算指標，往往會發生許多短期行為，具體表現為選擇劣質的原材料以降低直接材料成本，減少或延遲企業的固定資產投資等資本性項目的支出，采用降低對客戶的信用水平的要求、放寬給予客戶的信用期限等措施以求增加企業產品的銷售等等。這些行為短期內雖然對企業成本費用水平的降低、銷售量的增加會有一定的促進作用，但從長期來看無疑會影響到企業的長遠發展。

在企業預算管理中，上級管理者通常會將下級部門當年業務量下預算完成水平作為確定其下一年度預算水平的參考，隨著企業下級部門實際業務量水平的不斷增長，上級管理者對其確定的預算水平也會水漲船高，這被稱為預算的“棘輪效應（ratcheteffect）”。預算的“棘輪效應”在我國企業預算管理中也大量存在。企業下級部門為了對付上級管理者逐年提高預算的傾向，會有意識地操縱實際業務量的水平，從而減少上級管理者提高預算的可能。

企業下級部門此時的行為即屬于預算執行過程中的操縱行為。對于成本預算的執行者而言，當其意識到本期的成本水平將有可能大大低于預算時，會在剩余的預算期間內進行一些突擊開支，會將本應在下一預算年度發生的費用提前開支等等。而銷售預算的執行者遇到類似的情況通常會有意識地推遲一些合同的簽訂時間，降低營銷力度等等。顯然，操縱行為對企業而言也是有害無益的。

當企業預算中的松弛成份較少時，企業下級部門為了能夠完成預算，就會做出一些短期行為；當預算中松弛成份較大時，下級部門就有可能為了避免上級領導對其預算進行調整而做出許多操縱行為；企業上級部門發現預算中存在過多的松弛成份時也會主動對其進行調整。因此，調整行為、短期行為和操縱行為實際上都與預算松弛相關。

二、預算松弛的影響因素

預算松弛的決定因素很多，主要包括以下幾點：

（一）預算管理的參與程度

企業的預算管理也可以根據上級對下級領導方式的不同而分為強加型預算和參與型預算兩種。

強加性預算是自上而下編制預算的方法，參與型預算則是自下而上和自上而下相結合的編制方法。

由于企業上級部門相對于下級部門而言掌握的信息有可能不夠全面真實，因而當企業采用強加型預算時，其所制定的預算與實際情況必然會存在差異。這些差異中不利于下級部門執行的部分會很快得到下級部門的反饋并進而得到糾正，而對于其中的有利于執行的差異（預算松弛），下級部門往往會采取包括操縱信息在內的各種各樣的手段予以隱瞞。而參與型預算中，下級編制上報的預算方案，上級會根據企業經營管理目標對其進行調整與平衡，下級為了防止上級的預算指標下壓，會將各項預算指標制定得很寬松，從而增加預算松弛。

所以說，強加型預算和參與型預算都不會完全消除預算中的松弛成份，不同之處在于參與型預算中的松弛成份可以通過一定的手段加以糾正，而強加型預算中的松弛成份則很難糾正。

（二）信息對稱性

在預算管理當中，企業的上級管理者和下級預算制定執行部門之間信息通常是不對稱的。下級預算執行者是掌握信息較多的一方，當預算的完成情況被用來作為業績評價的依據時，下級預算執行者則會隱瞞信息以得到對自己更有利的預算。

企業上下級間的信息交流可以減少兩者之間的信息不對稱，從而降低下級預算執行者建立預算松弛的傾向。此外，企業上級管理者對下級預算執行者的有效監督也會降低兩者之間的信息不對稱程度，從而減少預算中的松弛成份。

（三）激勵方式

激勵理論的觀點認為，與人的需要的多樣性相適應，企業的上級領導對其下層員工的激勵措施也應該是多樣的，員工物質上與精神上的需要都必須得到足夠的重視。企業員工在物質上的需要則不像精神需要那樣難以把握，通常來說更大的物質獎勵總可以讓人產生更大的滿足感，也就是說物質上的滿足感可以用相應的物質獎勵進行量化。因此，企業往往都有比較完善的物質獎勵方面的規定，而薪酬計劃就是這種規定的典型代表。預算管理中企業下級部門的預算松弛傾向也會受到激勵方式的影響。

（四）風險偏好

風險偏好存在三種情況，即風險厭惡、風險中性和風險偏愛。企業下級預算制定執行者的不同的風險偏好傾向也會對其預算松弛行為產生影響。為了預防風險，企業下級部門在制定預算時通常都會在其中加入一定的松弛成份，而加入的松弛量的多少則取決于下級部門經理對待風險的態度。風險厭惡型的預算參與者相對于風險中性和風險偏愛型的預算參與者，傾向于在預算中加入更多的松弛成份，以更大程度地抵消不確定性可能給其帶來的不利影響。風險中性和風險偏愛型的預算參與者對待不確定性風險不像風險厭惡者那么排斥，因而其在預算中加入松弛成份的傾向也相對較弱。

（五）道德因素

根據激勵理論的闡述，人其有社會屬性，受道德因素的約束。這些道德因素在一定程度上防止了預算中的松弛成份。

三、減少企業預算松弛的建議

（一）加強信息溝通

要減少預算松弛，上下級間應建立起通暢而有效的信息溝通渠道，并采取措施盡可能的使之制度化、規范化。

還可以通過彈性預算方法，和定期或不定期地對下級部門進行績效審計，都有利于上級管理者掌握更多的信息，縮小與下級部門之間信息不對稱的水平。

（二）采用多樣性的激勵措施，建立完善的考核指標體系

企業在預算管理過程中應采用更為靈活多樣的激勵手段，力求盡可能地減弱下級部門的預算松弛傾向。激勵的方式可以是積極的也可以是消極的。積極的激勵表現為上級管理者對下級部門的獎勵，它是利用下級部門對獎賞的期望心理來達到激勵目的的；而消極的激勵則表現為懲罰，它是利用下級部門對懲罰的害怕心理來約束其行為向上級管理者期望的目標靠近的。

與對企業下級部門的各種激勵措施相對應，上級管理者還須對下級部門設計多重的業績指標，建立完善的業績考核指標體系。

此外，還需要對下級部門預算編制的準確性進行考核，這也可以在一定程度上抑制其預算松弛的傾向。

（三）降低下級部門的不確定性風險

首先可以采用降低下級部門所處的環境的不確定性的辦法來減小其風險水平，從而減弱其預算松弛傾向。

此外，企業上級管理者也不應隨意地削減下級部門的預算，即便是該部門大幅度地超額完成了預算也不見得應該如此。預算的削減必須要有正當的理由，因為隨意地削減預算很可能會抹煞下級部門的努力成果，加強其在預算中加入松弛成份的動機。

當然，也可以通過人事錄用的方法控制風險偏好對預算松弛傾向的影響，在選拔下級部門經理時可以有意識地找一些風險承受能力比較強的人，這也對減少預算中的松弛成份具有一定的幫助。

（四）理順產權關系，改進企業管理水平

國有企業要建立完善的現代企業制度井建成清晰的法人治理結構，只有這樣企業的產權才能明晰，從而避免政企不分對預算管理造成的各種弊端；要設立面向市場的企業組織體系，形成動態的調整機制，使企業組織更具有彈性，對市場有更強的適應性。還要加強預算管理基礎工作和體系的建設，精簡機構，撤銷不必要的中間層次，建立通暢的上下級信息溝通渠道，加強部門協作，從而降低下級部門的預算松弛傾向。

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