“營改增”背景下的融資租賃稅收問題研究

摘 要：隨著“營改增”在全國范圍的實(shí)行，稅收政策對融資租賃行業(yè)的發(fā)展具有重大的影響。本文提出了我國融資租賃行業(yè)流轉(zhuǎn)稅存在的問題，通過對外國相關(guān)稅收制度的介紹，結(jié)合我國實(shí)情，為我國稅收制度的制定提供建議及參考。

關(guān)鍵詞：營改增；融資租賃；稅收政策

融資租賃是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點(diǎn)的設(shè)備租賃業(yè)務(wù)。即：出租人根據(jù)承租方所要求的規(guī)格、型號、性能等條件購入設(shè)備租賃給承租人，合同期內(nèi)設(shè)備所有權(quán)屬于出租人，承租人只擁有使用權(quán)，合同期滿付清租金后，承租人有權(quán)按殘值購入設(shè)備，以擁有設(shè)備的所有權(quán)。

截至2015年3月底，全國融資租賃企業(yè)總數(shù)約為2600家，企業(yè)總數(shù)增長一倍多，截至2014年12月底，全國融資租賃合同余額約32000億元人民幣，比2013年底增長52%。預(yù)計(jì)今年年底之前，全國融資租賃業(yè)務(wù)總量將接近5萬億元人民幣，2016年年底前輕松超過6萬億元大關(guān)，有望成為世界第一租賃大國。因此，通過對融資租賃行業(yè)流轉(zhuǎn)稅的研究，對促進(jìn)我國融資租賃業(yè)的發(fā)展具有十分重要的意義。

一、我國融資租賃行業(yè)的稅收政策演變歷程

（一）營改增前

1993年12月27日，國稅總局發(fā)布《關(guān)于印發(fā)<營業(yè)稅稅目注釋>（試行稿）的通知》將融資租賃業(yè)被劃歸為金融保險(xiǎn)業(yè)，按金融業(yè)的稅目征收營業(yè)稅。

《關(guān)于營業(yè)稅若干問題的通知》（國稅發(fā)[1995]076號），對融資租賃作了進(jìn)一步區(qū)分，只有經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)的單位才適用金融保險(xiǎn)業(yè)的規(guī)定征稅。《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干問題的通知》（財(cái)稅[2003]16號）規(guī)定：將營業(yè)稅征收主體擴(kuò)展為中國人民銀行、外經(jīng)貿(mào)部和國家經(jīng)貿(mào)委批準(zhǔn)的經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函[2000]514號）規(guī)定，未經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。

（二）營改增后

《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》的通知（財(cái)稅[2011]110號）規(guī)定，從2012年1月1日起在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增的試點(diǎn)，有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃行業(yè)被納入試點(diǎn)行業(yè)，以17%的稅率征收增值稅。2013年8月1日起，營改增在全國范圍內(nèi)開展試點(diǎn)。

對于經(jīng)批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的納稅人，一般納稅人按17%的稅率征收增值稅，對其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分，可享受增值稅即征即退政策并可以開具增值稅專用經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)票，承租方可憑取得的增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；小規(guī)模納稅人按3%的征收率征收增值稅，由國稅機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票，承租方可憑接受的專用發(fā)票抵扣3%的進(jìn)項(xiàng)稅額。

對于未經(jīng)批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的納稅人，一般納稅人按17%的稅率征收增值稅，但不享受增值稅即征即退優(yōu)惠政策；小規(guī)模納稅人按3%的征收率征收增值稅。

二、現(xiàn)行融資租賃行業(yè)流轉(zhuǎn)稅存在的問題

（一）納稅人流轉(zhuǎn)稅負(fù)上升

1.有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)適用17%的稅率

營改增前，有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)使用5%的營業(yè)稅稅率；營改增后，有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)被納入現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，適用17%的增值稅稅率。營業(yè)稅的稅基和增值稅的稅基大致相等，但稅率是改革前的三倍之多，因此稅率的提高會提升稅負(fù)。

2.城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育費(fèi)附加隨之增高

城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育費(fèi)附加是在增值稅的基礎(chǔ)上進(jìn)行征收，增值稅額增加，融資租賃公司承擔(dān)的此三項(xiàng)稅費(fèi)也會隨之增加。

3.無法享受即征即退的稅收政策

政策規(guī)定，若一般納稅人的實(shí)際稅負(fù)超過3%，可對稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退的政策。所以，一般納稅人承擔(dān)的增值稅實(shí)際上是增值額的17%或全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的3%的較小者。而融資租賃有形動(dòng)產(chǎn)的資產(chǎn)價(jià)值一般較高，出租人會收取大額的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，這會導(dǎo)致已繳納的增值稅小于全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的3%，使得融資租公司實(shí)際無法享受增值稅即征即退的稅收政策。

（二）稅制設(shè)計(jì)方面存在問題

1.從事融資租賃的納稅人間稅負(fù)不均

從事融資租賃的納稅人可分為有資質(zhì)的納稅人和無資質(zhì)的納稅人。對于有資質(zhì)的納稅人，融資性售后回租業(yè)務(wù)和直接租賃業(yè)務(wù)的增值稅額是全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除借款利息、債券利息、保險(xiǎn)費(fèi)、安裝費(fèi)和車輛購置稅的銷售額；并且可以享受對稅負(fù)超過3%即征即退的政策。對于無資質(zhì)的納稅人，增值稅額為全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，且沒有任何減輕其稅負(fù)的政策。可見，納稅人因身份或資質(zhì)的不同承擔(dān)不同的稅負(fù)。

2.扣除項(xiàng)目不合理

扣除項(xiàng)目不再包括消費(fèi)稅和進(jìn)口關(guān)稅，導(dǎo)致了融資租賃行業(yè)的稅負(fù)進(jìn)一步加大，違背了“稅負(fù)不增加或略有下降”的指導(dǎo)思想。利息費(fèi)用無法取得增值稅扣除憑證。現(xiàn)行政策規(guī)定，若想享受差額征稅扣除利息等費(fèi)用必須取得合法的扣除憑證，而在現(xiàn)實(shí)生活中銀行是無法向融資租賃公司開具發(fā)票的，只能提供利息結(jié)算單據(jù)。

三、我國融資租賃行業(yè)流轉(zhuǎn)稅優(yōu)化的政策建議

（一）降低稅率

相對于營改增前5%的營業(yè)稅，營改增后17%的增值稅明顯增加了融資租賃企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，違背了營改增政策的意圖，且不利于融資租賃行業(yè)的發(fā)展，應(yīng)該適當(dāng)?shù)慕档投惵省?/p>

（二）平衡稅負(fù)

有資質(zhì)的納稅人與無資質(zhì)的納稅人之間的稅負(fù)有明顯的偏差，建議不再區(qū)分經(jīng)營主體的資質(zhì)，所有的融資租賃企業(yè)在同一起跑線上競爭，促進(jìn)融資租賃行業(yè)的繁榮，也為生產(chǎn)企業(yè)租賃設(shè)備加大投資提供更加廣闊的平臺。

（三）優(yōu)化扣除項(xiàng)目

根據(jù)增值稅額原理，增值稅是以增值額為計(jì)稅依據(jù)的，提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)的過程中，融資租賃公司進(jìn)口設(shè)備時(shí)，其繳納的進(jìn)口關(guān)稅和消費(fèi)稅是企業(yè)從事融資租賃的成本，理應(yīng)在銷售額中扣除，在實(shí)際操作中也是可行的。因此，建議扣除項(xiàng)目中包括進(jìn)口關(guān)稅和消費(fèi)稅。

（四）明確利息結(jié)算單據(jù)可作為扣除憑證

在實(shí)際生活中，融資租賃公司是不能對支付的利息費(fèi)用獲得銀行開具的發(fā)票的，而政策又規(guī)定支付給境內(nèi)單位或個(gè)人的價(jià)款，要以發(fā)票為合法憑證，所以融資租賃企業(yè)的利息費(fèi)用是不能扣除的。稅收政策應(yīng)規(guī)定利息結(jié)算單據(jù)可以作為扣除憑證，予以明確化。

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