基于ABC法的運輸成本控制策略分析

殷延海

[摘 要]從分析作業成本法（ABC成本法）的特點和要素出發，探討了把作業成本法應用到企業運輸成本核算與控制過程中的策略，并以上海四海電子有限公司為例，進一步分析了作業成本法的核算流程和方法，并進行了驗證，作業成本法不僅可以幫助企業建立整體優化的運輸作業管理體系，還可以提高企業運輸效率，降低物流運輸綜合成本。

[關鍵詞]作業成本法；運輸成本；策略

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1 作業成本法的總體思路

1 1 作業成本法（Activity-Based Costing，ABC）的含義

作業成本法是以作業為中心，通過對作業成本的確認和計量，對所有作業環節活動進行相應的追蹤和動態反映，這樣可以盡可能地消除“非增值作業”，同時改進“增值作業”并實時地提供有用信息，使我們能最低限度地減低損失和減少浪費，并且讓我們提高計劃、決策、控制的有效性和科學性，促進企業管理水平不斷提高的一種成本計算法。作業成本法示意如圖1所示。

圖1 作業成本法示意

1 2 作業成本法的基本思路

一是界定企業運輸系統中涉及的各個作業；二是確定企業運輸系統中涉及的資源；三是確認資源動因，將資源分配到作業；四是確認成本動因，將作業成本分配到產品或服務中。

1 3 作業成本法的主要要素

1 3 1 作業

作業是作業成本計算中最基本的要素，其含義是企業在提供一定量的產品或勞務所發生的、把資源作為重要特征的各項業務環節和活動的總稱。最常見的物流環節作業包含了運輸作業、包裝作業、配送作業、裝卸搬運作業等。

1 3 2 物流資源

資源是指作業所消耗的各種成本資源，是成本的原始本源。物流作業需要消耗物力、人力、財力資源，如包裝作業所需要的占用和消耗一定的材料、人員、工具和機器等資源。

1 3 3 成本動因

成本動因是說明導致成本發生的各種因素，是決定成本發生額與作業消耗量之間的內在數量關系的根本要素，如直接人工小時、機器小時、貨物挪動次數、訂購次數等。在作業成本計算中，成本動因就是資源成本的分配標準。成本動因的位置劃分：成本動因依據在資源流動中所處的位置，然后劃分成資源動因和作業動因兩種，如圖1所示。

資源動因（Resource Driver），是作業成本計算的第一階段動因，它是資源成本分配到作業中去的標準，反映了運輸成本管理體系研究的作業對資源的消耗情況。按作業成本法的規則，作業量的多少決定資源的耗用量，資源的作業量與耗用量的這種關系稱為資源動因。

作業動因（Activity Driver）是作業成本計算的第二種動因，被認為是對各項作業被最終產品或勞務消耗的方式和原因，它反映了產品消耗作業的一些基本情況。

1 3 4 作業中心與作業成本庫

作業中心是成本歸類和分配的基本單位，它由一項作業或一組性質相似的作業所組成。一個作業中心，我們可以認為就是企業業務流程中的一個組成部分。按照管理上的要求，企業是可以把業務流程分解并設置成不同個的作業中心，其設立的方式與成本責任單位相近。但一類作業中心的設立是以同性質作業作為原則的，是相同的成本動因所引起的作業集合。

由于作業必然消耗相應的資源，那么伴隨這些具體作業的發生，一個作業中心也就可以成為一個資源成本庫，我們就把這樣的資源成本庫稱為作業成本庫。

2 運輸作業成本的核算方法

作業成本法把作業活動當作成本計算對象，首先進行作業數據的收集，其次依據資源動因將資源的成本追蹤到作業，然后依據作業動因、作業成本追蹤到運輸環節，最終將形成產品所需的運輸成本。基于作業成本法的運輸成本核算與控制框架，如圖2所示。

圖2 基于作業成本法的運輸成本控制框架

實施作業成本法進行運輸成本核算的具體步驟如下。第一步，收集運輸成本數據。實施作業成本法的基礎是數據的收集。運輸成本數據必須保證其完整性和真實性，運輸成本數據必須具有實時性。第二步，確認作業成本中心和主要作業。先把企業整個運輸流程分成若干個作業中心，然后根據企業的實際情況確定每個作業中心的主要作業。第三步，將企業的投入所有的資源歸類和分配到相應的各個作業中心的成本庫中。第四步，將各個作業中心的成本落實到最終具體的運輸業務上。對于制造型企業來講：是依據運輸所消耗的作業歸集到運輸成本，為企業在運輸過程中的成本控制和管理提供數據信息和解決方案。第五步，需要把所有作業環節的單位成本進行匯總和分析，并確定其單位成本。

作業成本計算法是企業首先確定所消耗的所有的資源，然后通過不同的資源動因來分配到不同的作業中，并且把作業收集到的作業成本按作業動因歸類到其成本對象的核算方法。作業成本法的理論邏輯：運輸任務是導致作業的發生的源頭，作業消耗資源必然引起相應的成本發生，此時任務在進行作業的消耗。因此，基本的作業成本計算程序是可以認為把資源庫中的各種資源科學和合理分配到各個作業中，然后將作業成本庫中的成本分配到最終的具體的運輸作業活動中。

3 作業成本法應用實例——上海四海電子有限公司運輸成本核算創新

對于作業成本法的運輸成本核算體系把某單物流業務的成本合理分攤到該業務的不同節點、活動和動作中，從而不僅了解該業務成本的全貌，還可以了解該業務的成本結構，進一步分析不同節點的成本耗費變化情況和所占比重，找到成本控制的關鍵節點，是實施成本管理的重要思路。下面通過為上海四海電子有限公司建立基于作業成本法的運輸成本核算體系加以說明。

3 1 上海四海電子有限公司簡介

上海四海電子有限公司主要產品是通信行業和電腦高速服務器所需的光纖連接器。公司作為集團內制造成本中心，其運營要求是最優的成本，最好的質量及按時完成客戶所需的訂單。訂單接受的方式是通過公司內部SAP系統由計劃員每天收取由分布在全球的分銷中心所發送的信息。上海四海電子有限公司是整個供應鏈的信息交換中心，來自下游的需求信息和來自上游的供給信息都將匯總到上海四海電子有限公司的信息平臺，上海四海電子有限公司經過處理生成各類信息再傳送到供應鏈的上游企業和下游企業。

由于供應鏈的運作效果在很大程度上依賴于網鏈上的信息交換質量，要想通過信息共享達到物流順暢、產品增值的目的，就必須提高供應鏈上的信息傳遞質量，這方面，上海四海電子有限公司扮演著至關重要的角色。

上海四海電子有限公司也是供應鏈上物流集散的“調度中心”；供應物流從各個供應商流向上海四海電子有限公司，銷售物流從上海四海電子有限公司流向各個用戶，這就形成了以上海四海電子有限公司為集散中心的物料流。在這里，上海四海電子有限公司扮演了對物流集散、配送進行“調 度”的角色，以保證各個節點都能在正確的時間得到正確品種和正確數量的產品，既不造成缺貨，又不造成庫存積壓，把供應鏈的總成本減至最低限度。

3 2 上海四海電子有限公司運輸成本核算方面存在的問題

目前，公司的財務部門負責成本管理的主要工作，在物流運輸流程中實行了一級核算體系：通過財務部門的成本核算員、總成本分析員來具體負責成本核算分析、成本控制和考核工作等基本環節。財務經理在總經理的要求及整個公司降低成本總目標下，協調和領導各部門開展成本管理和控制工作，并對企業應實現的效益負責。

目前公司實施的主要成本核算方法是完全成本計算法，完全成本計算法對于成本控制的主要核心流程進行期初成本預算、期中成本核算、期末成本分析與考核。財務部門以企業過去三年的各個部門的歷史成本數據為基礎，結合對市場部和銷售部提供的未來兩年到三年變化的預測所制定出相應的預算數據。企業成本控制主要目標就是預算數據，在期末進行企業成本分析與考核時，通過對比預算成本與實際成本之間的差異，來評價企業實現控制實際成本能力的高低。成本考核通過在公司經營活動和流程中設計了各種成本指標，然后定期以每月，每季對目標成本的實現情況由財務部領導各個部門進行審核與評價。考核指標的設計基礎是以傳統的財務核算數據，對企業內部目標成本進行綜合評價。

這種成本核算的缺陷：一是成本管理一般被認為是財務人員的事，與其他部門無關；二是成本核算與控制局限于事中、事后的成本管理，而缺乏事前控制和橫向成本比較；三是成本核算只強調成本的產生和綜合成本，執行人往往是被動的參與成本控制；四是成本核算只強調對資金的控制，往往忽略了對資金外的業務流程控制。

3 3 上海四海電子有限公司運輸成本核算創新——建立基于作業成本法的成本核算體系

3 3 1 上海四海電子有限公司運輸業務背景

2014年10月，上海四海電子有限公司接到一項訂單貨物，需要采用自用貨車運輸一批電子產品，基本運輸信息資料：出發地——上海四海電子有限公司配送中心，到達地——華南某銷售區域；路線行走距離——350公里；運輸商品——產品編號NO 50；托盤裝載量——每一托盤裝載24件產品，卡車總裝載量——每臺卡車32托盤，共768個產品，每件商品毛重100千克，共重76800千克。

3 3 2 運輸作業分析

（1）貨車運輸的作業（見表1）

3 4 作業成本法應用效果分析

通過以上作業成本法應用實例分析，我們可以發現作業成本計算是從以產品為中心轉移到以作業為中心上來了，通過確認計量和分析不同的作業成本，從中找到和消除不合理作業，同時通過創新來增加合理作業；并且在整個過程中能夠通過有效的系統及時為管理層提供有效及真實的數據和信息，從而把有關的損失和浪費減少到最低的限度。作業成本計算不是以最終結果進行控制作為最終的目標，而是把關鍵點和著眼點放在此類成本發生的前因后果上，即在成本發生的源頭上進行控制和改進。

4 結 論

作業成本法的運輸成本核算體系把物流業務的成本合理分攤到該業務的不同節點、活動和動作中，從而不僅了解該業務成本的全貌，還可以了解該業務的成本結構，進一步分析不同節點的成本耗費變化情況和所占比重，找到成本控制的關鍵節點，是實施成本管理的重要思路。

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