ERP采納與內部控制有效性——來自2012年我國A股市場的證據

汪元華

(江西財經大學會計學院，江西南昌330013)

0 引言

內部控制制度既是現代企業管理的重要手段，也是現代企業制度的重要組成部分.在日益加劇的市場競爭環境中，企業運營的風險日益增大，加強內部控制制度建設是企業生存和發展的根本保證.近年來，隨著國家和企業信息化戰略的實施，ERP系統已經成為大多數企業提升核心競爭力的必經之路，基于ERP系統的內部控制也面臨新的機遇與挑戰.ERP系統的應用既改變了企業內部控制實施的手段和方法，同時也對內部控制提出了新要求.因此，基于ERP系統的內部控制信息化是企業加強內部控制的必然選擇.但是，在ERP系統環境下，企業內部控制有效性的提升至今還未找到可供借鑒的模型.企業能否有效地利用ERP投資并成功地規避風險已經成為社會各方面關注的焦點.ERP的采納能否真正提高企業內部控制的有效性?針對此問題，實務界觀點各異，有些甚至截然相反.而學術界則幾乎一致地認為ERP采納與內部控制有效性呈相關.為了探討此問題，本文選取了2012年A股800個上市公司的ERP采納和內部控制有效性的數據，并對此進行了實證檢驗.

1 理論分析及假設的提出

ERP采納再造了整個企業業務和會計流程，實現了數據共享，使財務業務一體化的實現成為可能，從而獲得高質量的會計信息.李萬福，林斌等［1］認為，ERP的實施可以規范企業內部業務控制流程，有效防范風險ERP的采納可以更好地實現管理控制和成本控制.Robert Michel認為企業實施ERP系統可以更好地進行成本控制并能帶來諸多效應.Anthony指出會計信息系統控制是管理控制不可或缺的部分，研究信息時代的管理控制，必然推進會計信息系統的內部控制研究，并促進其發展和創新.ERP采納后，企業內部控制較以前更為復雜:一方面，ERP的實施可以打破企業原有的內部控制體系，并對其進行再造;另一方面，ERP的實施給企業內部控制帶來了更多的風險.當前，基于ERP的內部控制的控制標準和控制方法都通過參數設置的方式實現.內部控制有效性是企業內部控制實現的重要標準，否則內部控制的完整性和合理性都將失去意義.戴世青［2］詳細詳述了內部控制有效性及其評價的重要意義，ERP系統的實施改變了企業的原有的業務流程，有利于內部稽核和審計，得出ERP系統的實施改變了企業內部控制有效性，分析了基于ERP平臺如何提升企業財務、供應鏈以及人力資源管理等方面的內部控制有效性的具體措施，從而得出ERP的實施能夠有效提升企業內部控制有效性的結論.汪家常、龔樂［3］采用實證研究的方法研究了ERP的實施對企業內部控制效果的影響，其結論認為，ERP的品牌與實施年限與企業經營效率正相關，能夠顯著提升企業的經營效率.萬建國等［4］認為，在ERP環境下，由于企業業務的信息化，業務流程固化于ERP的系統程序中，決策者和執行者能夠快速溝通并迅速地獲取有關信息;企業的內部控制層級明顯減少、扁平化，各關鍵控制點控制責任更加明確，凸顯信息系統控制作用，控制效率更高，在一定程度上做到了實時監控.同時，流程優化使得原有的基于手工作業模式的重復環節消失，ERP系統本身的控制功能取代了傳統控制體系中賬、表、單、卡來進行控制的措施.先進的ERP信息系統可以減少人為操縱因素，促進企業有效實施內部控制實現其控制目標，為提高企業現代化管理水平提供保障;其最終目的是保證財務報表的真實性，提高會計信息質量［5－6］.

上述文獻認為:ERP的采納對內部控制的有著良好的作用.ERP的采納與內部控制之間存在著正的相關關系，上市公司采納了ERP，其內部控制指數高，內部控制比較好.反之，沒有采納ERP，內部控制指數低，內部控制較差.據此，本文提出如下假設:

H:上市公司采納了ERP，內部控制指數越高，公司的內部控制就越好，ERP的采納與內部控制之間存在著正的相關性.

2 研究設計

2.1 數據來源

由于ERP采納數據基本靠手工收集，工作較大，因此本文隨機選取了800家在上海證券交易所上市的上市公司作為研究樣本.本文數據內部控制指數的數據來自迪博企業風險管理技術有限公司(http://www.ic－erm.com/indeX.html)的DIB內部控制與風險管理數據庫［7］.

為了獲得上市公司2012年底ERP系統的具體實施情況，包括是否已經實施了、正在實施或者還未實施.本文通過上市公司官方網站、年報、內部控制報告、SAP、Oracle、用友、金蝶、浪潮、金算盤、Edwards、Baan等主要ERP軟件提供商網站以及Google、百度等著名搜索引擎查詢研究樣本公司實施 ERP盡可能詳細而確鑿的資料;另外，對部分無法通過上述方式獲取相關ERP資料的公司，通過E－MAIL、電話等進行進一步確認.通過上述方法，本文收集了截至2012年年底各樣本公司已經實施、開始實施或還沒有實施ERP系統的數據.本文利用SPSS軟件對數據進行分析與處理從而得出結論.

2.2 研究變量

內部控制的有效性受ERP信息技術、企業內部環境、業務流程等因素的影響［8－9］.若對其進行全面研究和分析，應收集各個影響因素的數據.但本文主要是為了研究ERP采納與內部控制有效性的相關關系，因此，只設置了這兩個變量.

(1)內部控制有效性

內部控制指數是基于內部控制合規、經營、戰略、資產安全和報告等五大目標而設計的基本指數，以及內部控制缺陷而設計的修正指數，最終而得出的內部控制綜合評價［10］.本文以內部控制指數作為內部控制有效性的替代變量.本文采用的內部控制指數數據是利用上市公司2012年數據并根據內控目標事先程度構建而獲取的.內部控制的有效性是指企業內部控制能夠有效實現企業內部控制目標，實現經營效率效果、財務報告可靠、經營合法，保證內部控制制度能夠得到貫徹執行.

(2)ERP采納

本文所指的ERP采納，是指已經實施了ERP的企業.截止到2012年底，已經實施了ERP的上市公司，ERP采納取值為1，而正在實施或還沒有實施ERP的上市公司，ERP采納取值為0.基于以上分析，本文以ERP的采納為自變量X，內部控制指數為因變量Y，反映的是一個因變量與一個自變量之間的關系，即ERP采納與內部控制之間的關系.

3 實證分析

本文采用相關分析和回歸分析兩種方法對ERP的采納與內部控制的關系進行實證分析.

3.1 相關分析

(1)描述性統計與分析

表1 描述性統計

從上表可以看出，總共研究了N=800，說明總共有800家上市公司進行相關分析.內部控制指數的Mean=687.743，即內部控制指數的平均數687.743，Std.Deviation=138.069，標準差為138.069.同理，是否采納ERP的平均數為0.780，比較接近于1，而不是零，說明大部分的上市公司還是采用了ERP系統的.標準差為0.442，較小.

(2)相關分析與處理

表2 ERP的采納和內部控制的自相關表

從上表可以看出ERP的采納與上市公司的Pearson Correlation相關系數為0.268，大于零，說明兩者存在著正的相關性.其顯著性系數(單側)Sig.(1－tailed)為0.004，小于其所對應的a值.所以，拒絕原假設，兩者存在著相關性，即ERP的采納與內部控制之間存在著相關性.

綜上所述，可以得出ERP的采納與內部控制之間存在著相關性，并且是正的相關關系.

3.2 回歸分析

本文對800對研究樣本數據作散點圖，從直觀上看呈直線分布的趨勢.即兩變量具有直線關系時，從而建立一元線性回歸方程.依據兩個變量之間的數據關系構建直線回歸方程:Y=a+bX，其中:=LXY/LXX，a=Y－bX.本文以ERP的采納為自變量X，內部控制指數為因變量.利用SPSS對數據進行處理得出結果如下:

表3 模型檢驗結果

從上表可以看出此模型的擬合系數R等于0.192，大于零，模型擬合度比較好，可以表明ERP的采納與內部控制存在正的相關系數.判定系數R Square為0.046，也是大于零，說明兩者也存在正的相關關系.

表4 方差分析

上表為方差分析表，其中Regression，即回歸平方和(SSR)為124，925.882，殘差平方和(SSE)為3，356，809.898，總的平方和為3，481，735.780(SST).總平方和等于回歸平方和加上殘差平方和.將SSR除以其相應的自由度后的結果為其均方平方和(MSR)，SSE除以相應的自由度為如其均方離差和(MSE).F值為MSR除以MSE，F值越大，對應的Sig.越小，表明其線性相關越顯著，F值越小，Sig.越大，表明其線性相關不顯著.F值所對應的Sig.為0.005，小于0.05，所以拒絕原假設，即ERP的采納與內部控制存在正的線性關系.如果上市公司采納了ERP，內部控制指數比較大，利于上市公司的發展.反之，其內部控制指數比較小，不利于上市公司的發展.

表5 回歸分析的系數

從上表可知道，回歸分析的函數公式為Y=657.783+61.094X，X值每增加一個單位，對應的平均增加61.094個單位，即ERP的采納與內部控制之間存在著正的相關關系，上市公司采納了ERP，其內部控制指數高，內部控制比較好.反之，沒有采納ERP，內部控制指數低，內部控制較差.其相關系數的P值為0.007，小于0.05，拒絕原假設，即ERP的采納與內部控制之間存在著正的回歸關系.

4 研究結論和不足

4.1 結論

從上述相關分析和回歸分析可知:ERP的采納與內部控制之間存在著正的相關關系，上市公司采納了ERP，其內部控制指數高，內部控制比較好.反之，沒有采納ERP，內部控制指數低，內部控制較差.ERP采納能對內部控制有效性施加直接和間接的影響.企業采納ERP后，重新梳理了內部控制流程，更加規范了內部控制，同時，加強了內部控制的預防、檢查和糾錯的功能，減少人為操縱因素;控制手段的多樣性和靈活性得到了增強，從而為企業的內部控制制度實施、內部控制目標的實現提供了保障.

4.2 局限與未來的研究方向

本文受時間和能力有限，只選取了上海證券交易所上市的800家上市公司為研究樣本，研究結論對上證上市的公司有一定的效果，但仍有一定的局限性.在變量選擇方面，本文只選擇了ERP采納和內部控制有效性兩個變量，忽略了其它因素的影響.在未來的研究中，在樣本選擇方面，可以選擇其余的全部上市公司作為樣本，以檢驗結論的一般性.其次，對樣本進行分類處理，比如按行業或按所有權性質等.最后，在變量選擇方面，為了提高模型的擬合度，減小誤差，仍需要結合其他影響因素進行研究.

［1］李萬福，林斌，舒偉，等.基于內部控制視角ERP系統實施的改進研究——以盛威爾公司為例［J］.審計研究，2011(1):84－89.

［2］戴世青.ERP系統條件下提升企業內部控制有效性問題探討［J］.價值工程，2010(5):65－66.

［3］汪家常，龔樂.ERP的實施對企業內部控制效果影響的實證研究［C］.第十屆全國會計信息化年會論文集，2011.

［4］萬建國，張冬霽，安景琦.一種基于控制數據檢查的ERP內部控制測試方法［J］.審計研究，2013(5):66－71.

［5］周曉華.ERP實施對企業績效的影響研究——來自中國A股上市制造業的證據［J］.宏觀經濟研究，2011(4):62－66.

［6］王立彥，張繼東.ERP系統實施與公司業績增長之關系——基于中國上市公司數據的實證分析［J］.管理世界，2007(3):116－120.

［7］深圳市迪博企業風險管理技術有限公司.中國上市公司2012年內部控制白皮書［N］.中國證券報，2012－06－13(A05).

［8］薄瀾，姚海鑫.上市公司內部控制有效性的影響因素研究——基于公司治理和外部審計的實證分析［J］.首都經濟貿易大學學報，2012(4):71－78.

［9］張穎，鄭洪濤.我國企業內部控制有效性及其影響因素的調查與分析［J］.審計研究，2010(1):76－81.

［10］陳漢文，張宜霞.企業內部控制的有效性及其評價方法［J］.審計研究，2008(3):48－54.