淺析企業集團資金結算中心面臨的法律風險及應對策略

韓濤

資金結算中心是隨著企業集團管理需求應運而生的內部資金管理機構，是由企業集團內部設立的用于為集團內部全資子公司或控股公司辦理資金收付、往來結算和存貸款業務的專門機構。財政部1997年10月21日財工字〔1997〕346號《關于加強國有企業財務監督若干問題的規定》指出，“企業要根據資金性質、額度大小等情況建立必要的資金調劑內部控制制度，確保資金的安全。有條件的企業要逐步建立資金結算中心，統一籌集、分配、使用、管理和監督資金活動”。為進一步規范企業集團的資金集中管理，在總結國內外企業集團資金管理實踐經驗的基礎上，財政部2001年4月頒布了《企業國有資本與財務管理暫行辦法》，在其中第七條“母公司的主要職責”中明確指出，“母公司應當建立以現金流為核心的內部資金管理制度，對企業資金實行統一集中管理”。然而，企業集團資金結算中心發展至今卻越來越被一些問題所困擾，尤其是法律法規問題便是其中不可跨越的一道門檻，可以說是資金結算中心在實務操作中面臨的一項主要風險。

一、資金結算中心面臨的主要法律風險

1.不符合中國人民銀行有關賬戶管理的有關規定

根據《銀行賬戶管理辦法》（中國人民銀行〔1994〕255號）第34條規定，“存款人的賬戶只能辦理存款人本身的業務活動，不得出租和轉讓賬戶”。而資金結算中心往往是以母公司的名義在銀行開立總賬戶，各成員單位的資金都歸集到總賬戶中，由于該賬戶中集中了幾個法人單位的資金，嚴格來講存在一戶多頭的問題。

2.資金結算中心內部借貸不符合《貸款通則》規定

企業集團成立資金結算中心的主要意義就在于集中權屬單位的閑置資金，在成員單位之間通過資金調劑也就是內部借貸的方式調節余缺，從而減少外部融資，提高資金使用效益。而《貸款通則》第六十一條規定：“各級行政部門和企事業單位、供銷合作社等合作經濟組織、農村合作基金會和其他基金會，不得經營存貸款等金融業務。企業之間不得違反國家規定辦理借貸或者變相借貸融資業務”。資金結算中心向成員企業辦理內部貸款違反貸款通則規定，存在較大的金融違法風險

3.資金結算中心面臨的涉稅風險

資金結算中心在實務中主要涉及所得稅和營業稅的問題，具體包括以下幾種情況：

（1）成員單位從資金結算中心分得的存款利息是否繳納營業稅。資金結算中心一般按照銀行同期利率按期向其成員單位分配存款利息。有觀點認為，按照《營業稅問題解答（之一）的通知》（國稅函發〔1995〕156號）第十條規定：貸款屬于“金融保險業”稅目的征收范圍，而貸款是指將資金貸與他人使用的行為。根據這一規定，不論金融機構還是其他單位，只要是發生將資金貸與他人使用的行為，均應視為發生貸款行為，按“金融保險業”稅目征收營業稅。集團結算中心不是金融機構，集團與各子公司之間又是不同的法律實體，資金結算中心將各單位的資金歸集到總賬戶，導致了不同法人賬戶間資金的轉移，也就是說形成了公司之間的借貸，根據上述規定，子公司收到資金結算中心的存款利息應繳納營業稅。

（2）資金結算中心收取的內部貸款利息是否繳納營業稅。通常資金結算中心向成員單位辦理內部貸款會按照一定的利率收取貸款利息，這部分利息屬于何種性質，是否應該繳納營業稅也存在爭議。若把內部借貸看作是企業之間的資金拆借，按照稅法規定則應當繳納營業稅。

（3）資金結算中心收取的貸款利息成員單位是否能稅前扣除。根據《企業所得稅法實施條例》第三十八條規定：“對于非金融企業向非金融企業借款的利息支出，不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分準予扣除”。由于資金結算中心的各項業務都發生在關聯企業之間，《企業所得稅法》中規定，“企業與關聯方的業務往來不符合獨立交易原則而減少企業或其關聯方應納稅所得額的，稅務機關可以按照符合獨立交易原則的定價原則和方法進行調整”。另外，《財政部、國家稅務總局關于企業關聯方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）文件規定，“一般企業的關聯債資比為2：1，項目公司從資金池接受的債權性投資（借款）與權益性投資超過2：1部分而發生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除”。此外對于資金結算中心自己開具的利息收據，稅務機關通常認定為不合規票據，不允許在所得稅稅前列支。

二、企業集團應對資金結算中心法律風險的相關策略

1.針對人民銀行賬戶管理的規定，資金結算中心通常要與銀行以及被歸集單位簽訂三方協議，明確各方的權利義務。此外在歸集資金時要謹慎對待例如注冊資金、專項貸款等有專門規范的資金，避免將資金結算中心卷入單位的法律風險中。

2.資金結算中心的內部貸款盡量套用統借統還的模式。《財政部、國家稅務總局關于非金融機構統借統還業務征收營業稅問題的通知》財稅字〔2000〕7號規定：“從2000年1月1日起，對企業主管部門或企業集團中的核心企業等單位（以下簡稱統借方）向金融機構借款后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨立核算單位和非獨立核算單位），并按支付給金融機構的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機構的利息不征收營業稅；如果統借方將資金分撥給下屬單位，按高于支付給金融機構的借款利率水平向下屬單位收取利息，則視為具有從事貸款業務的性質，應對其向下屬單位收取的利息全額征收營業稅”。并且，關于統借統還借款利息企業所得稅的稅前扣除憑據，稅務機關一般不再要求單獨去開具利息收入的發票。集團公司資金結算中心應每年編制統借統還本金及利息支出分攤計算表，詳細統計從銀行借來的每筆資金如何調劑分配給成員單位使用及利息的分攤情況，同時注意保留和提供相關的證明材料如銀行貸款合同等，以備稅務部門進行核查。

3.關于成員單位從資金結算中心分得的存款利息是否要征收營業稅，稅法并沒有明確的規定。資金結算中心將各成員單位的資金歸集到總賬戶中，但各單位對其資金仍享有所有權和支配權，與一般的公司之間借貸性質有所不同。所以如果將成員單位在結算中心的資金確認為存款，成員單位取得的利息為存款利息收入，按現行的營業稅規定是不需要繳納營業稅的。但是在實務中，稅企爭議最后還是由主管稅務機關裁定，在企業與稅務機關的博弈中，企業又往往處于弱勢地位。企業集團最好能夠與當地稅務機關積極溝通，取得共識，爭取稅務機關的有利認定。在各地方針對資金結算中心的稅務征收實務中也確實存在稅務機關裁定不適用于征收營業稅的實例。

4.企業集團可以考慮適時成立財務公司。財務公司是指以加強企業集團資金集中管理和提高資金使用效率為目的，為企業集團成員單位提供財務管理服務的非銀行金融機構。財務公司作為非銀行金融嚴格按照銀監會、中國人民銀行的相關法律法規運作，與資金結算中心相比可以避免一些存在爭議的法律風險。比如成員單位從財務公司取得的存款利息，和在銀行取得存款利息一樣不需要繳納營業稅；成員單位支付給財務公司的利息支出也可全額扣除。但是財務公司也有其弊端，比如財務公司必須以商業化、市場化的方式去運作，相對資金結算中心而言，對企業集團的行政管理力度將弱化。另外財務公司不能設立分支機構，對企業集團跨地區的資金難以實現集中管理。

以上措施只是針對資金結算中心面臨的主要法律風險在實務操作中的應對策略，要想從根本上解決這一問題，避免人為認定所帶來的不可控風險，國家有關部門應根據資金結算中心存在的現實，盡快制定企業集團資金結算中心管理辦法，從政策上規范其運作，使其有法可依。在此之前，企業也應該與各有關機構積極溝通協調，希望財政以及稅務等部門能夠理解和支持資金算中心這一先進的資金管理模式，在實務中能夠給予更多的配合和肯定。