基于內(nèi)控制度評價的經(jīng)濟責(zé)任審計研究

邱尚艷

（將軍煙草集團有限公司 山東 濟南 250100）

一、引言

目前企業(yè)對內(nèi)部控制制度的評價主要包括兩方面:一是評價內(nèi)部控制制度設(shè)計的合理性，二是評價該企業(yè)任期內(nèi)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟責(zé)任的責(zé)任范圍。而基于內(nèi)控制度評價的經(jīng)濟責(zé)任審計主要是以內(nèi)部控制制度評價為基礎(chǔ)，以企業(yè)監(jiān)督制約機制的自我約束和風(fēng)險防范為切入點，旨在查明企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人任期內(nèi)的經(jīng)濟責(zé)任。

二、經(jīng)濟責(zé)任審計現(xiàn)狀

隨著中國經(jīng)濟步入新常態(tài)，經(jīng)濟責(zé)任審計在企業(yè)日常審計中不斷趨于主導(dǎo)地位，但在評價指標、評價標準和評價體系方面仍然存在不足。一是缺乏統(tǒng)一的評價指標標準，不同審計人員在審計時對同一評價指標理解不同，影響了審計的客觀性和審計流程的推進。二是在評價標準方面，當前經(jīng)濟責(zé)任審計的評價標準只能客觀反映企業(yè)的財務(wù)狀況，很難全方位、多角度地深入評價企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人任期內(nèi)的其他狀況。三是缺乏完善的評價體系，建立完善的審計評價體系是當前審計工作的最大難題和工作重點。

針對經(jīng)濟責(zé)任審計的現(xiàn)狀，如何圍繞內(nèi)控制度評價改善和提高當前經(jīng)濟責(zé)任審計水平。一是經(jīng)濟責(zé)任審計應(yīng)重視內(nèi)部控制制度評價。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，在經(jīng)濟責(zé)任審計的直接目標是評價領(lǐng)導(dǎo)人員的個人經(jīng)濟責(zé)任，建立企業(yè)內(nèi)部行之有效、科學(xué)合理的決策、執(zhí)行和監(jiān)督體系，以及嚴格的內(nèi)部控制制度無疑是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員一項至關(guān)重要的經(jīng)濟責(zé)任。二是要重視內(nèi)部控制的經(jīng)營效率和控制效果評價。無論是財務(wù)報表審計，還是其他類型的企業(yè)業(yè)績審計，審計重點都在于企業(yè)經(jīng)營的“結(jié)果”，而企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟責(zé)任審計不單要審查企業(yè)經(jīng)營的成果，還要評價經(jīng)營管理的過程，審計重點從結(jié)果向過程的延伸是經(jīng)濟責(zé)任審計的重要特點。內(nèi)部控制作為企業(yè)經(jīng)營管理的作用過程，直接影響企業(yè)的經(jīng)營效率和控制效果，雖然對內(nèi)部控制的評審難以進行量化分析，但它卻是評價企業(yè)量化指標優(yōu)劣的定性條件。

三、案例分析

（一）案例簡介

XX 電力公司，該公司是一家以電力生產(chǎn)為主業(yè)的國有上市公司，發(fā)展至今，公司旗下有1 個分公司、5 家控股子公司、4 家參股公司和6 家集團公司授權(quán)管理單位。XX 電力公司是重慶市的主要電源點之一。現(xiàn)有裝機容量800 多兆瓦，年發(fā)電量超過40 億千瓦時。

（二）審計過程

2014 年5 月電力局派出審計小組對XX 總經(jīng)理在XX 電力公司2013 年至2014 年任職期間的經(jīng)濟責(zé)任進行審計。為了有效控制XX 供電有限責(zé)任公司總經(jīng)理任期經(jīng)濟責(zé)任審計風(fēng)險，會計師事務(wù)所以及相關(guān)部門實施了具體的審計措施，竭力保證經(jīng)濟責(zé)任審計的結(jié)果的公允性及客觀性。

審計結(jié)果表明，XX 電力公司在重大經(jīng)濟決策上由高層領(lǐng)導(dǎo)人員決定。截至2014 年底，公司權(quán)益裝機容量為836.97 萬千瓦，同比增加120.78 萬千瓦，增幅為17.25%；2014 年，公司完成合并口徑發(fā)電量402.10 億千瓦時，同比增長1.75%；實現(xiàn)歸屬于上市公司股東的凈利潤21.80 億元，同比增長34.42%。加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率15.47%，同比增加2.11 個百分點；基本每股收益0.386元，同比增長33.66%；歸屬于上市公司股東的每股凈資產(chǎn)3.32 元，同比增長12.27%。2014 年中電遠達電力公司總共完成稅收121.39 萬元，比2013年同比增長1.32%；累計實現(xiàn)利潤1322.8 萬元，同比增長2.39%。截止到2014 年底，中電遠達電力公司累計實現(xiàn)營業(yè)收入2423.7萬元，同比增長0.98%；累計實現(xiàn)凈利潤1298 萬元，同比增長2.76%。面前中電遠達電力公司旗下16 家不同程度的分股公司在不同程度實現(xiàn)業(yè)務(wù)的整體上市，其中4家在短期內(nèi)完成了整體改制工作。少計資產(chǎn)5.32 億元，占總資產(chǎn)的0.53%；少計利潤0.80 億元，占利潤總額的2.18%。

通過這次深入細致的審計評價可以看出，這種審計流程是比較科學(xué)的，但是仍有經(jīng)濟審計職能中的不足。

首先，在審計對象的形式與內(nèi)容方面來分析，經(jīng)濟責(zé)任審計對象存在著指向不明的問題，在上述年度經(jīng)濟責(zé)任審計中不難看出，公司作為一個獨立的法人，若經(jīng)濟責(zé)任審計中出現(xiàn)的問題比較嚴重，領(lǐng)導(dǎo)人自然難辭其咎，可一般法人代表卻不止一人，個人決策和集體決策的區(qū)分并不明顯，對象指向則更是模糊。

其次，是審計過程，整個審計過程是利益的牽扯，審計對象作為這一審計過程的一員，其經(jīng)濟利益牽扯將審計審查過程復(fù)雜化，難以短時間消化，審計人員的遮遮掩掩往往是信息來源不真實不通暢，因此傳統(tǒng)的審計過程并不直截了當。在長時間的審計過程中設(shè)有最后階段，前期的審查工作若非認真仔細，此時審計意見的提出和核查十分困難，顯得被動型太大，決議時得不到完全執(zhí)行。

因此，內(nèi)部控制制度的建設(shè)是有效控制任期經(jīng)濟責(zé)任審計風(fēng)險的重要環(huán)節(jié)和關(guān)鍵點，在執(zhí)行任期經(jīng)濟責(zé)任審計的過程中，我們必須不斷健全國有企業(yè)自身的內(nèi)部控制制度，從而能有效預(yù)防企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員出現(xiàn)違法亂紀的行為，能夠為審計機關(guān)提供相對真實的審計證據(jù)，為有效控制任期經(jīng)濟責(zé)任審計風(fēng)險營造良好的基礎(chǔ)環(huán)境。與此同時，還應(yīng)當加強內(nèi)部控制測評。在對控制風(fēng)險和固有風(fēng)險進行分析、判斷的基礎(chǔ)上，合理預(yù)計可接受的審計檢查風(fēng)險，從而確定實質(zhì)性測試的范圍及重點，合理應(yīng)對審計風(fēng)險。

四、對策建議

經(jīng)濟責(zé)任審計的重點應(yīng)當在內(nèi)容和范圍方面，始終將內(nèi)部控制制度評價審計貫穿其中。經(jīng)濟責(zé)任審計必須合理確定內(nèi)部控制制度評價的范圍和內(nèi)容，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人任期內(nèi)不應(yīng)擔(dān)負的經(jīng)濟責(zé)任不應(yīng)納入審計評價范圍，內(nèi)部控制審計既是編制審計實施方案的一個必要程序和方法，也是經(jīng)濟責(zé)任審計的一個重點內(nèi)容。具體包括以下四方面。

（一）內(nèi)部控制審計需全過程貫穿于經(jīng)濟責(zé)任審計

了解企業(yè)控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、對控制的監(jiān)督，是審前調(diào)查的重要內(nèi)容；進行內(nèi)部控制的測試與評價，是編制審計實施方案的基礎(chǔ)；針對審計發(fā)現(xiàn)問題，延伸調(diào)查企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計是否合理、執(zhí)行是否有效，有利于進行審計評價。

（二）逐漸擴大內(nèi)部控制審計范圍

要將內(nèi)部控制審計范圍從集團本部及重要子公司逐漸擴展到整個集團；從企業(yè)層面逐步擴展到業(yè)務(wù)層面；從以財務(wù)收支為基礎(chǔ)逐步擴展到以“三重一大”為主。

（三）根據(jù)內(nèi)控情況獨立發(fā)表審計意見

在獲取審計對象內(nèi)部控制評價報告、會計師事務(wù)所內(nèi)部控制審計報告的基礎(chǔ)上，審計人員對所獲得的與內(nèi)部控制有關(guān)的審計證據(jù)進行評估，對被審計單位內(nèi)部控制的建立和執(zhí)行情況單獨發(fā)表審計意見。隨著條件的成熟，國家審計也應(yīng)單獨對中央企業(yè)發(fā)布內(nèi)部控制審計報告，充分發(fā)揮審計建設(shè)性作用。

（四）審計人員加強自身能力建設(shè)

隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深入，審計人員必須不斷提升自身素質(zhì)，更好地履行審計職責(zé)。首先，在思想認識方面，審計人員必須具備過硬的政治素質(zhì)和職業(yè)素質(zhì)，要有堅定的政治立場和職業(yè)道德，要有端莊正派的工作作風(fēng)，認真完成審計任務(wù)。其次，在專業(yè)素質(zhì)方面，審計人員要不斷加強自身專業(yè)知識學(xué)習(xí)，熟練掌握國家經(jīng)濟、會計、稅收、審計等法律法規(guī)，將理論與實踐相結(jié)合，融會貫通，學(xué)以致用，在實踐中不斷提升審計人員素質(zhì)和審計業(yè)務(wù)水平。

[1]劉平生.領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟責(zé)任審計實務(wù)與技巧[M].工商出版社，2001.

[2]楊有紅.企業(yè)內(nèi)部控制框架[M].浙江人民出版社，2001.