關于現行增值稅會計處理方法存在的問題及改進設想

王耀征

摘要：在現行的稅務制度改革過程中，增值稅的管理辦法財政部先后頒布了有關會計處理方面的處理辦法的調整與補充，而且可以清晰地看出規定的調整方式，運用財稅合一的方式作為增值稅的會計使用模式，在很多方面該模式都會有一定的問題存現，有待于進一步改進。文章對此進行了詳細的闡述。

關鍵詞：稅務制度；增值稅；處理方法

一、增值稅會計處理方法存在的問題

（一）存貨成本缺乏可比性

主要反映在：一般納稅人所購進的貨物清單附帶的發票，在存貨的時候一般都是要按照價稅來進行分離式核算，支付的進項稅額不計入購貨成本，允許從銷項稅額中扣除；而一些小規模企業無論是否取得發票，稅務都按照價稅合一的方式來對存貨進行統一的核算，存貨成本包括已納增值稅金。因此，兩種不同類型企業的存貨計價缺乏可比性。例如：在銷售過程中以同一含稅的價格處理相同的貨物，前提條件其購貨成本以及銷售額可能存在差異，那么也會導致銷售的收入以及成本損益的差別，因此在增值稅的使用上一般納稅人與小規模銷項上不具有可比性。

（二）賬款中的壞賬準備內有不合理的已納增值稅處理方法

在企業購置商品內產生的應收賬款部分屬于賒銷形式，那么稅款中存在多種內容，如應收貨款、價款額外支出及購貨方需承擔的增值稅金。企業在對應收賬款進行處理時避免不了會有不足額收回的問題出現，或是無法收回的現象，此時企業就需要做好壞賬處理，若尚未做好，則會造成企業出現不確定的壞賬損失現象。而在稅收法規對壞賬的損失以及增值稅額的處理方式還沒有較為合理的解釋，當企業內出現壞賬問題時，企業面臨的不僅僅是部分貨物上的損失，并會賠償一部分增值的稅金，甚至會對賒銷企業的經濟效益造成影響，從而為企業增加了一定負擔。

（三）不統一的進項稅額抵扣確認時間

與稅法相關法規相結合，在貨物購買后，企業應及時進行貨款支付，也就是通過分期付款的方式，直至所有款項完成支付以后。在該過程中，在購入貨物時，工業企業必須完全支付過貨物的運輸費用之后并確保入庫驗收后，即可申請對進項稅額實施抵扣，若是在這一過程中企業購置的貨物主要運用分期付款的方法，且在付款的過程中已經完成了應付增值稅的支付，也不能及時的申報抵扣，這在早期企業無法及時核算進項稅額，若在能抵扣時開展賬務處理，則會違背會計核算中相關規定，在取得增值稅發票的過程中，企業如進行會計核算等工作，則會造成超前抵扣問題產生，也并不能與稅法的要求相符。

（四）增值稅相關報表無法清晰明了地反映相關信息

財政部在編制關于增值稅會計處理的規定》時，需要對增值稅的明細表進行要求，但兩表仍無法將不得抵扣的銷項稅額中的進項稅額部分及時的反饋出來，這些都會根據稅法的相關要求對專用發票的進項稅額進行獲取。在實際操作中，稅務機關無法通過報表的結構及內容監督納稅人的財務狀況，財務活動展示不全面。企業期末的一些未抵扣的進項稅額也不在報表中表現出來，直接影響財務報表的整體信息質量。依據增值稅會計的相關處理分析，期末若是存在有未抵扣的稅額若是按照增值稅的會計法規來進行相應的控制，若是期末存在著未抵扣的進項稅額也可以留下做下期的抵扣，而且在應交的稅金中應交增值稅的借方反映，在針對填資金負債表的時候還要與其他的應交稅金的項目直接列入未交的稅金，一些未抵扣進項稅額在填列負債表時候還與其他應交稅金項目減合并列在未交稅金項目內，在抵扣進項稅額之前，未抵扣的進項稅額會被劃分為企業的資金，導致資產負債表結構信息的真實度降低。

（五）會計科目的不確定性

在財政部門制定的《關于對增值稅會計處理有關問題補充規定的通知》中規定，企業應運用設置未交增值稅二級科目的方式于需交稅金科目之下，核算內容主要包含企業單月上交，但上月沒有上交的增值稅等。在交納增值稅的經濟科目下分別核算不同兩者的明細科目。其公式如下：

當月所交納增值稅借記=應交稅金-應交增值稅（已交稅金）科目；

上月的增值稅借記=應交稅金-未交增值稅科目。

但這種計算方式與會計核算明晰性原則嚴重不符，致使清楚明晰的經濟業務處于復雜化趨勢。期末未抵扣的進項稅額是由應交稅金——應交增值稅賬號反映出來的，而并非是對期末未交的增值稅的反映。應交稅金——未交增值稅賬戶并不是對整個會計期間的應交、已交稅款總況進行連續反映，而反映的僅是期末未交（多交）的稅款。應交稅金——應交增值稅（已交稅金）反映的是當期已交的本期稅金，分裂列示當期交稅和當期補交上期的欠稅，將嚴重損害會計相同業務賬務記錄的連續性能，導致會計納稅金額難以獲取。

二、提升增值稅會計處理水平的建議

（一）存貨成本核算中價稅分離法的研究

貨物購買中，企業增值稅發票不管是何種形式，如專用發票等，在進行核算存貨成本都會對價稅分離的方法進行運用，并在管理費用中詳細納入一般發票內不能抵扣的增值稅內容。該方法的運用不僅對企業產生了作用，而且也能滿足相關規章制度。在與相關稅收規定相結合的情況下，企業不能對進項稅額進行抵扣，那么在管理費用中記入的不允許抵扣的進項稅額類似于在存貨成本中計入的進項稅額的作用，當進項稅額內有管理費用納入時，將對當期損益造成嚴重影響，如進項稅額納入到存貨成本內時，也將直接關系到企業的經濟效益。對于管理費用來說，計入存貨成本會轉化為費用，直接影響到后期的損益。如這種方式與稅收相關規定不符時，要求其必須與會計相關原則相符，并進行存貨成本的合理化建設。

（二）允許轉出壞賬損失中的銷項稅額

在提升企業經濟效益的同時，壞賬損失中產生的銷項稅額可通過抵減方法解決。如壞賬產生，必須在借記內納入壞賬準備科目，而應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）計入貸記內，屬于應收款科目。轉出壞賬內的銷項稅額能夠有效緩解企業增值稅的負擔，并達到當期企業具體收益增加的目的。從國家的角度來看，一部分增值稅雖然受到了損失，但在企業所增長的收益內可以對相應所得稅收入加以利用。于此同時，轉出銷項稅額運用中，可按照期末應收款總額對壞賬準備加以計算，因增值稅屬于應收款內的重要組成部分，在轉出銷項稅額計算中，必須確保其計算的準確性與科學性。

（三）增設待轉進項稅額過渡性科目，進一步優化增值稅進項稅額確認時間，使其達到一致性的目的

根據相關要求，工業企業在采購貨物時，必須在驗收方驗收合格之后方可入庫，只有這樣才能合理申請抵扣進項稅額。工業性企業在采購貨物入庫抵扣問題方面，借記可通過處理應交稅金與應交增值稅（帶轉進項稅額）進行分析，貸記則由應付款項等科目表示。與相關要求相結合，商品流通企業必須在付完采購貨物的費用以后才能申請進項稅額的抵扣。相比工業企業，具體會計分錄基本一致。另外，當借方余額存在于交稅金減去應交增值稅（待轉進項稅額）科目中，則說明費用還沒有轉結，這種情況下，不能對進項稅額進行相應地抵扣。

（四）建立與完善增值稅有關報表系統

將進項稅額和銷項稅額的詳細列報內容增加至增值稅相關報表內，在資產負債表中單獨列出企業期末未抵扣的進項稅額，由于根據相關稅法規定，完成銷售后企業可對購進階段支付的進項稅額進行相應抵扣，如抵扣不合理，將會反映于應交稅金借方，但在企業資金墊付中可以將沒有抵扣的進項稅額體現出來，因此，該方式和一般墊付款具有一致性，未抵扣的進項稅額在報表資產方作為一種待轉嫁的流動資產被列示出來，在一定程度上避免了報表數據的失真問題產生。

（五）會計科目的完善

在增值稅核算過程中，既然已經設置單獨核算應交增值稅二級科目，方可不必對未交增值稅二級科目進行設置。可采用在應交增值稅二級科目下對未交稅金三級科目進行設置，用來對原來由未交增值稅二級科目核算的內容進行核算。

三、結語

綜上所述，在稅額計算的過程中出現的問題主要是增值稅的處理方法的不同導致的，采取的財務會計或者是稅務會計的計算模式，所產生的稅務與財務之間的矛盾也是不可避免的，能夠解決這一問題的關鍵性出路還是要在計算的時候采用價稅分離的模式來進行。

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（作者單位：河南省建筑勞務管理辦公室）