全面營改增的經濟效應分析與前景展望*

白彥鋒 李思暢

全面營改增的經濟效應分析與前景展望*

白彥鋒 李思暢

2016年5月1日起，我國營改增試點全面實施，增值稅覆蓋全部制造業和服務業。對宏觀經濟而言，全面營改增有助于簡化稅制、促進產業結構優化升級、推動我國中央和地方的財政關系更加緊密。然而，它也可能將造成地區間增值稅收入的重新配置。因此，全面營改增后，我國的增值稅仍需在稅率設置、出口退稅及稅收征管等方面進一步完善，而未來的稅制改革則需要在構建地方稅體系、“個人稅制”改革等方面加以關注。

全面營改增 稅制簡化 經濟效應 財政分配關系

作者白彥鋒，經濟學博士，中央財經大學財政稅務學院院長、教授、博士生導師（北京 100081）；李思暢，中央財經大學財政稅務學院碩士研究生（北京 100081）。

黨的十八屆三中全會指出，財政是國家治理的基礎和重要支柱，實現國家治理體系和治理能力的現代化需要建立現代財政制度。面對我國經濟中高速增長的新常態及社會中存在的一些結構性、體制性矛盾問題，我國積極推進新一輪財稅體制改革。作為1994年分稅制改革以來最大的一次稅制改革，營改增的全面實施在我國稅制改革中意義重大，應該在“整個經濟社會發展層面和全面深化改革開放的大棋局中仔細地加以審視”（高培勇，2013）。

一、營改增改革歷程及成效

我國營改增改革始于2011年，先后經歷了三個階段。

第一階段是部分行業在部分地區試點。2012年1月1日起，我國首先在上海啟動對交通運輸業和現代服務業的營改增試點，2012年8月1日至2012年12月1日，試點范圍分批次擴大到北京、江蘇等8省市。

第二階段是部分行業在全國范圍內試點。2013年8月1日起，營改增試點推向全國并先后將廣播影視服務、交通鐵路運輸業、郵政業和電信業納入試點范圍。

2016年3月，政府工作報告明確提出從2016年5月1日起，全面實施營改增，營改增由此進入第三階段，也是收官階段。2016年3月23日，財政部和國家稅務總局聯合制發了《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》，并陸續配套出臺了《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》《營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》等，營改增的范圍由此擴大到建筑業、房地產業、金融業、生活服務業，實現了增值稅對所有商品和服務的全覆蓋。同時，本次營改增將所有企業新增不動產所含增值稅納入抵扣范圍，確保所有行業稅負只減不增。

稅收是國家治理的重要抓手，在經濟生活中不可或缺。當前，我國經濟面臨著較大的下行壓力，2015年國內生產總值為67.6萬億元，增速為6.9%。為此，2016年政府工作報告中提出“積極的財政政策要加大力度”，其中全面營改增是2016年財稅改革的重點。從2012年實施營改增以來，它的減稅效果十分顯著，根據國家稅務總局的數據，截至2015年底，全國試點納稅人累計減稅6000多億元，其中超過97%的試點納稅人實現稅負下降或持平。營改增改革在我國已經持續了三年有余，實踐表明它的功效和意義不僅在于為企業減稅松綁，不能單純以企業稅負變化作為評價營改增的標準，它涉及到稅收體制、財政體制、經濟發展乃至社會發展的方方面面，其效用遠遠超過預期。隨著全面營改增的實施，它的影響將會進一步深化。本文通過對全面營改增的突出特點進行分析，揭示其對宏觀經濟發展持續的深層次影響，并對我國增值稅稅制改革提出展望。

二、全面營改增對宏觀經濟的效應分析

（一）全面營改增有助于簡化稅制，促進制造業和服務業稅制一體化

1994年分稅制改革確立了增值稅和營業稅平行課稅的基本格局，但客觀上也會出現一些兼營和混合銷售現象，例如，“郵局賣郵票交營業稅，其他部門賣郵票就要交增值稅”等。1994年分稅制改革初期，上述問題表現并不明顯。但是分稅制運行20余年之后，一方面，現代產業實際發展過程中高度融合，“社會產品服務化”程度越來越高，加工制造業和現代服務業之間的分界正在變得日益模糊，而針對不同產業分別征收增值稅和營業稅的稅制設計，客觀上脫離了我國產業發展的實際和現狀，使得稅務機關征稅和納稅人在很多時候都變得無所適從；另一方面，增值稅作為我國中央和地方共享稅由國稅部門征收、營業稅作為地方稅由地稅部門征收的征管狀況，使得稅制變得更加繁雜。對此，2009年1月1日實施的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第五、六條對混合銷售行為的概念進行了明確規定并對混合銷售行為的計稅依據及征稅辦法做了詳盡的說明，“一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務，為混合銷售行為”。

全面營改增后，“非增值稅應稅勞務”這一概念將不復存在，不存在涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務的銷售行為，2016年3月23日財政部發布的《營業稅改增值稅試點實施辦法》第三十八、三十九、四十條修改相關表述，“一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨物,為混合銷售。從事貨物的生產、批發或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅”。這一舉措使得增值稅與營業稅的二元結構被打破并形成統一的稅制結構，簡化了稅制，稅收征管難以操作、納稅鏈條不順暢等問題也將迎刃而解。

（二）全面營改增有助于調節產業結構，轉變經濟增長方式

1994年進行分稅制改革時，我國國民經濟發展尚處于起飛階段，增值稅的制度紅利直接助推了加工制造業的迅速發展，使我國迅速發展為“世界工廠”。然而，分稅制改革之后20多年來，我國加工制造業等第二產業迅速發展的同時，也帶來了環境污染等負面問題，高污染、高能耗產業突出。主導產業結構由第二產業到第三產業的變化對環境污染排放量有較大的抑制作用，因此，近年來我國開始將發展的重心轉向環境更加友好、附加值更高的現代服務業等第三產業。2012年營改增試點后，2013年我國三大產業占國內生產總值的比重（以下簡稱“三大產業所占比重”）分別為9.41%、43.67%和46.92%，第三產業所占比重首次超過第二產業，成功實現了產業結構由“二三一”向“三二一”的歷史性“逆襲”；2015年我國三次產業所占比重分別為9.0%，40.5%和50.5%，第三產業所占比重首次超過50%。可見營改增推動了我國第三產業所占比重的不斷上升，產業結構得到優化調整。但是，發達國家的產業結構普遍存在“兩個70%”現象，即第三產業占比為70%，而生產性服務業又占服務業的70%，因此，與發達國家相比，我國還存在一定的差距，產業結構還有很大的提升空間。

全面營改增的推行，對于第三產業的發展有巨大的推動作用。第一，可以進一步消除服務業的重復征稅問題。全面營改增之后，服務業企業能夠在實現銷售之后進行增值稅進項稅額的抵扣，降低了服務業的稅收負擔。第二，可以促進現代服務業專業化發展。 服務業營改增全面實施之后，納稅人為盡量抵扣進項稅額，會避免“大而全”或“小而全”的企業模式，從稅制上解決了長期以來生產性服務業內化的問題，促進了服務外包和專業化分工，提升了產品和服務的質量。第三，可以提升生活服務業的經營管理水平。生活服務業向來分散經營，提高管理水平的難度很大，全面營改增改革有望成為解決生活服務業等“老大難”問題的利器。為了進項稅額的最大化、自身稅負的最小化，各增值稅納稅人將有動力從規模較大、經營較規范的增值稅一般納稅人處購買產品，有利于生活服務業等第三產業的“扶大限小”，促進企業做大做強、規范經營。

由此可見，營改增的全面推行，對于我國產業結構調整、供給側結構性改革及建設環境友好型社會都具有重要而深遠的影響。

（三）全面營改增會影響中央與地方、不同地區之間的財政分配關系

營業稅自開征以來，作為我國地方財政的主體稅種，地位舉足輕重。2012年營改增試點后，2011-2015年營業稅在地方財政收入中的比重分別為26.03%、25.78%、24.97%、23.44%和23.27%，呈現逐年下降的趨勢。

為降低全面營改增對地方財力的沖擊和影響，中央做了全面的頂層設計，以保證其順利實施。首先，2016年4月30日，《國務院關于印發全面推開營改增試點后調整中央與地方增值稅收入劃分過渡方案的通知》（以下簡稱《通知》）正式發布。根據《通知》規定，中央上劃收入通過稅收返還方式給地方，中央集中的收入增量通過均衡性轉移支付分配給地方，以保持中央與地方目前“五五”的財力格局，確保地方既有財力不變。由此，適當提高了地方按稅收繳納地分享增值稅的比例，有利于在營改增后繼續調動地方發展經濟和培植財源的積極性，緩解當前經濟下行壓力。其次，根據《關于全面推進資源稅改革的通知》，國家將從2016年7月1日起推進礦產品資源稅從價征收機制改革，同時推進水資源稅費改革試點，并將逐步擴大資源稅征收范圍，這也將有助于補足地方財政收入。同時，根據《關于提高石油特別收益金起征點的通知》，從2015年1月1日起，國家將石油特別收益金起征點從40美元/桶提高至65美元/桶。這意味著在中央財政和地方財政之間進行了“蹺蹺板”改革，即中央財政將部分使用特別收益金收入“讓渡”給了地方財政。中央“三箭齊發”，既有“前呼”又有“后應”，通過一系列過渡政策使地方財政收入基本未受到營改增的沖擊影響。

大數據時代，國地稅之間的區別將漸趨模糊，為進一步深化合作，2015年12月24日，國家下發《深化國稅、地稅征管體制改革方案》，2016年3月25日，國稅總局發布《關于推進國稅、地稅辦稅服務廳合作共建的指導意見》，納稅人可以輕松實現國地稅、全國各地之間的無差別“全天候”網上納稅，這既是適應“互聯網＋”發展、推進“信息辦稅”的需要，也促進了國地稅之間、中央和地方之間的深度融合發展。全面營改增之后，在財政分配關系上，中央和地方之間將更加緊密，不僅有助于充分調動中央和地方兩個積極性，也有助于消除過去地方保護主義、地方競爭過程中“以鄰為壑、惡性競爭”的深層次發展弊端，促進經濟資源在全國甚至全球范圍內的有效配置。

另外，全面營改增之后，也會對不同地區之間的財力分配狀況產生影響。我國地區間產業配置狀況差異明顯，作為一種新的制度設計，營改增前后稅率與抵扣情況的調整，可能將造成地區間增值稅收入的重新配置。以北京市為例，2015年北京市第三產業占本市GDP的比重為79.8%，但全面營改增后，服務業增值稅稅率為6%，較建筑業、房地產業11%的稅率低，而服務業的進項稅額又較高，導致北京市 分享的增值稅數額可能較之前的營業稅數額有所減少；而其他以建筑業、房地業等第二產業為主的地區則可能存在相反情況。對此需要給予關注，充分協調好各地區之間的財力關系。

（四）全面營改增有利于加強征管，創建公平稅制環境

我國稅制改革基本原則是“納稅人稅負不增加，政府財政收入不減少”，以維持中央和地方之間財政分配格局的基本穩定。全面營改增之前，企業稅收征管存在較大的漏洞，有的企業征稅不足，有的企業隱瞞收入、偷逃營業稅。改征增值稅之后，征管鏈條當中買賣雙方會形成銷項和進項之間的稽征關系，征管加強，過去納稅人偷逃、隱瞞的稅收收入有可能隨著稅制轉換而“浮出水面”，有利于加強征管，為納稅人創建更加公平的稅制環境，促進社會整體經濟效率的提升。

三、后營改增時代完善增值稅的政策建議

營改增是我國稅制結構改革的一項重要舉措。1994年分稅制改革后的增值稅是基于制造業做出的設計。全面營改增后，增值稅的征稅對象覆蓋全部的制造業和服務業，因此，不應簡單將營業稅平移納入增值稅體系中，而應立足全部制造業和服務業做好增值稅的頂層制度設計，實現增值稅稅制的“重生”。

（一）進一步簡并稅率

增值稅作為一種“良稅”，在理論上是一種不會對市場資源配置產生扭曲和干擾的“中性稅收”，主要體現在其單一的基本稅率，對不同行業或產業在稅收上統一對待，從根本上避免了稅收漏洞和稅基侵蝕。然而，我國全面營改增之后的現實與此還有一定的差距，增值稅稅率檔次增加，包括17%、13%、11%、6%和零稅率等多檔，不僅增加了稅制的復雜性，也限制了增值稅在面對不同行業、不同類型納稅人時“一視同仁”中性作用的發揮。因此，未來進一步簡并稅率將是完善增值稅的題中應有之義。

（二）科學地確定出口退稅率

2014年2月8日，國家稅務總局發布《適用增值稅零稅率應稅服務退（免）稅管理辦法》，指出“增值稅零稅率應稅服務的退稅率為對應服務提供給境內單位適用的增值稅稅率”。全面營改增之后，增值稅的“體量”會進一步擴大，對于過去服務業營業稅不能出口退稅的部分，現在逐漸可以出口退稅，勢必會增加財政負擔。這就需要在綜合平衡財政負擔能力、出口貿易發展以及中央和地方負擔能力、區域均衡發展的前提下，科學界定出口退稅率，防止出口產品采購地與出口地不一致、采購地征稅而出口地退稅等復雜問題的出現。

（三）從“以票管稅”向“信息管稅”轉變

全面營改增之后，增值稅的稅基是全部企業的產品和服務的增加值，企業所得稅的課稅對象是“銷售收入減去成本、費用、稅金、損失”之后的凈值，從稅基的角度比較，增值稅與企業所得稅實際上非常相近。“以票管稅”是增值稅有效征管的基礎和前提，然而，隨著電子商務的迅猛發展，貿易流通環節正在變得日益模糊，電子化、數字化、無形化的趨勢對“以票管稅”為核心的稅收征管模式提出了嚴峻挑戰，亟需轉向依托大數據的“信息管稅”。在未來大數據的背景之下，增值稅是否需要并入企業所得稅一起征收、從而進一步簡并稅制，是信息化浪潮發展背景下需要深入思考的問題。如果這種發展真正成為事實，將顛覆學術界傳統上流轉稅和所得稅、間接稅和直接稅的“稅種二分法”理論，稅制發展也將呈現出典型的“所得稅化”或“直接稅化”的趨勢。

（四）增值稅的征收有必要從生產地轉向消費地

現行增值稅在生產地征稅，客觀上會鼓勵房地產等“重稅高利”行業發展、刺激投資，而地方為了增加財政收入，會強化加工制造業的投資行為。因此，未來增值稅應該轉變為消費地征稅，而非生產地征稅，只有經過“消費”選票檢驗之后的“生產”才是有效的。增值稅征收重心從“生產”轉向“消費”，才能更好地降低企業稅費負擔，規范地方政府行為，助推“去產能、去庫存”的供給側結構性改革。

四、后營改增時代稅制改革的展望

黨的十八屆三中全會以來，財稅體制改革被提升到“完善和發展中國特色社會主義制度，推進國家治理體系和治理能力現代化”的戰略高度。作為本輪財稅體制改革三大重點之一的稅制結構改革，不應該止步于政策上的修修補補，而應該是一次立足全局、著眼長遠的制度創新和系統性重構。

全面營改增改革完成之后，與企業經濟活動有直接關系的稅制改革將基本完成，在我國稅制改革中具有里程碑意義。然而，營改增之后我國稅制體系的完善與運行將是關系到我國能否形成有利于社會主義市場經濟發展的現代稅制體系的關鍵，更是影響到本輪宏觀調控的成敗。因此，未來我國稅制改革應強調以下兩點：第一，加快地方稅體系的構建。全面營改增引起了中央和地方之間財政分配關系的變化，目前，中央實施了過渡辦法但可持續性尚待考證。為此，構建完善的地方稅收體系、科學地界定中央和地方之間的收入分配關系成為當務之急。第二，要積極推進“個人稅制”的改革。全面營改增之后，間接稅體系中的增值稅和直接稅體系中的企業所得稅都是以企業為征稅對象進行征收，而完全意義上對個人征收的稅種僅為個人所得稅，其在稅收收入中所占的比重很小，2015年僅為6.9%。因此，下一步稅制改革的重點將從“企業稅制”過渡到“個人稅制”、從“集體稅”過渡到“個人稅”、從生產領域進入到社會領域中的個人所得稅、房地產稅等直接面向自然納稅人的稅種，這將對政府治理模式產生重大的影響，推動稅制改革進入“深水區”。

全面實施營改增拉開了我國深化財稅體制改革的大幕，在經濟發展步入新常態的背景下，個人所得稅、環境稅、資源稅的改革也已箭在弦上，我國稅制改革必須與時俱進，緊抓機遇，以建立現代財政制度為目標，加快稅制改革的步伐。

1.高培勇：《“營改增”的功能定位與前行脈絡》，《稅務研究》2013年第7期。

2. 潘文軒：《“營改增”試點中部分企業稅負“不減反增”現象分析》，《財貿研究》 2013年第1期。

3. 李鵬：《產業結構調整與環境污染之間存在倒U型曲線關系嗎?》，《經濟問題探索》 2015年第12期。

4. 呂紅星：《營改增將使第三產業發展“如虎添翼”》，《中國經濟時報》2016年5月6日版。

5. 李秀霞：《“營改增”對中央與地方收入分配關系的影響》，《重慶科技學院學報：社會科學版》2014年第6期。

6.白彥鋒：《全面營改增具有里程碑意義》，《中國財經報》2016年3月22日版。

（責任編輯：趙慧）

Economic Effects and Prospects of Comprehensive Replacing Business Tax with VAT

Bai Yanfeng ，Li Sichang

From May 1, 2016, comprehensive replacing business tax with VAT has been carried out in China, which makes the scope of VAT expanded to include all manufacturing and service industries. From the perspective of macro-economy, the comprehensive replacing business tax with VAT is helpful in simplifying the tax system, optimizing the industrial structure and makes the financial allocation relationship of the central government and local governments of our country closer; however, it may also cause the reconf guretion of VAT income between regions. After this reform, the VAT of our country still need a further improvement in certain areas, such as: tax rate, export tax rebate rate and its tax collection and management. In addition, future tax reform will need to be concerned about the construction of the local tax system, personal tax reform and so on.

comprehensive replacing business tax with VAT；simplif cation of the tax system；economic effects；f nancial allocation relationship

*本文是國家社科基金重大項目“深化稅收制度改革與完善地方稅體系研究”（14ZDA028）階段性研究成果。