完善稅務部門內控機制的對策探討

●柳光強 馬懿洲

完善稅務部門內控機制的對策探討

●柳光強 馬懿洲

稅務部門內控機制是稅務部門為有效履行職責而采用的一系列控制活動。十八屆三中全會全面深化改革目標的提出，使得稅務部門內控機制建設的重要性進一步提升，而《行政事業單位內部控制規范》的出臺，為稅務機關內控機制制度建設指明了基本方向。當前信息化的快速發展和反腐倡廉的新形勢，在對內控機制建設提出更多要求的同時也為進一步完善內控機制提供了良好契機。稅務部門應當基于內部控制概念框架，緊密結合當前內控機制改革面臨的四大新形勢，從優化內控環境、構建稅務部門內控制度體系、提高內控機制信息化水平、完善考核監督機制等方面著手進一步完善稅務部門內控機制建設。

稅務部門 內控機制 信息化 反腐倡廉

在推進國家治理體系和治理能力現代化全面深化改革總目標的指引下，我國稅務部門提出到2020年基本實現稅收現代化的稅收工作發展藍圖。稅務部門完善的內控機制正是推進稅收現代化中稅法、稅制、服務、征管、信息、組織“六大體系”建設的關鍵手段。隨著《行政事業單位內部控制規范》的出臺和反腐倡廉新形勢的發展，稅務部門內控機制急需進一步健全完善才能更大地發揮其內部管理水平，促進稅收征管和納稅服務水平的提高，最終保障稅務職能充分發揮效用。當前，信息技術迅猛發展，在多重新形勢推動作用下，稅務部門如何進一步完善內控機制建設是各級稅務機關亟待解決的重要問題。

一、稅務部門內控機制的提出與發展

內部控制起源于企業管理。經過數十年的發展，企業內部控制已經形成了穩定的框架并在企業管理中發揮著重要作用。誕生于20世紀70年代的新公共管理理論，承認公共部門和私人部門有不同之處，但認為管理具有相通性，注重企業和市場的導向作用，主張在公共部門廣泛采用市場經濟中私人部門成功的管理方法和競爭機制。這為在公共部門管理中引入企業內部控制理論和管理方法提供了理論指導，并開啟了“重塑政府”的新時代。在這一背景下，美國、歐盟、澳大利亞和一些國際組織紛紛開展公共部門內部控制的建設，并在實踐中積極推進公共部門內部控制建設。如1999年美國審計總署（GAO）發布《聯邦政府內部控制準則》，率先將內部控制引入聯邦政府體系，成為國際上政府內部控制領域的標志性綱領文件。2004年最高審計機關國際組織（INTOSAI）發布了《公共部門內部控制準則指南》，指出公共部門內部控制是公共部門管理層和員工為合理保證單位履行使命、實現總體目標而應對風險的過程，各成員國審計機關就內部控制的概念達成共識，該準則指南也成為各成員國審計機關制定和實施內部控制測評準則的基本參考依據。

綜上所述，公共部門內部控制是指公共部門及其職工實施的，為有效履行職責所進行的控制活動。稅務部門內部控制屬于公共部門內部控制范疇，是指稅務部門為有效履行職責而采用的一系列控制活動，其主體是稅務部門及其工作人員，其客體包括稅務部門的行政管理權和稅收執法權的行為，具體可以概括為兩個方面：一是提高稅務部門的內部管理水平；二是提高稅務部門的業務管理水平，具體包括注冊登記和發票供應等管理行為、資格許可類審批行為、納稅人履行納稅義務的執法行為、稅務稽查違章處理行為以及其他審核核準行為等。

我國在公共部門內部控制理論研究和內部控制建設方面起步相對較晚。在理論研究方面，2000年以來，眾多研究及其學者對公共部門內部控制的內涵、作用和目標、現狀及問題、建設措施等進行了研究。在內控機制建設方面，我國在2012年11月29日出臺了 《行政事業單位內部控制規范(試行)》并自2014年1月1日起實施。目前，我國財政部正積極推進各級行政事業單位的內部控制建設。

早在《行政事業單位內部控制規范(試行)》出臺之前，我國稅務部門在推進內控機制建設方面進行了積極探索。2006年，我國稅務部門正式引入風險管理理論，主要針對高風險納稅人群體的識別、評估和處理，并根據風險大小合理配置征管資源，降低征收成本，提高行政效能和納稅遵從度，減少稅收收入的流失。2009年，國家稅務總局提出，把內控機制建設提升到戰略高度，把對納稅人遵從風險的控制擴大到對稅務機關內部風險的控制，提出要逐步建立橫向職能部門、各職能部門間既相互制約又相互協調的權力結構和運行機制，縱向形成稅務總局、省、市、縣稅務機關四級權力監督控制體系，把內控機制建設作為稅務系統黨風廉政建設的工作重點。此后，我國各級稅務部門積極推進內控機制建設，由部門內控向系統內控、信息化防控邁進,取得了重要的階段性成果。首先，逐步形成了風險管理理念和內部控制意識。其次，初步建立了廉政風險防控制度，各級稅務機關通過梳理權力事項，查找風險點，采取預防和預警措施，形成了廉政風險防控制度體系框架。最后，將內控制度和科技結合，初步建立了稅務部門內控機制管理信息系統，變人工防控為科技防控，把內控制度鑲嵌在軟件中、固化在流程上，初步實現了內控機制和信息化的有機融合。

稅務部門內控機制雛形的建立，一方面，有效遏制了濫用征稅權造成稅收流失的現象，保障了國家財政收入支持各地區發展需要。另一方面，通過加強稅務系統廉政風險防控，打造高素質稅務干部隊伍，從而規范稅收執法、優化稅收服務，更好地保障納稅人權利，真正把全心全意為人民服務落到實處。

二、當前稅務部門內控機制建設面臨的新形勢

（一）全面深化經濟改革的新要求

黨的十八屆三中全會的主題是全面深化改革，要求強化權力運行制約和監督體系，總目標是完善和發展中國特色社會主義制度，推進國家治理體系和治理能力現代化。其中，經濟體制改革是全面深化改革的重點。全會提出財政是國家治理的基礎和重要支柱，科學的財稅體制是優化資源配置、維護市場統一、促進社會公平、實現國家長治久安的制度保障。十八屆三中全會首次將財稅改革與國家治理緊密相連，從提高國家治理體系和治理能力現代化水平的高度部署稅制改革任務,凸顯了稅收在國家治理體系和治理能力現代化中的重要地位。全會要求，到2020年在重要領域和關鍵環節改革上取得決定性成果，形成系統完備、科學規范、運行有效的制度體系，使各方面的制度更加成熟更加定型。十八屆四中全會進一步要求強化財政資金分配使用等內部流程控制。2014年全國稅務工作會議提出，到2020年基本實現稅收現代化的目標。可見健全稅務部門內控機制將成為改進稅務部門管理制度、創新稅務監督模式和推進稅收現代化的重要制度安排。

稅收在社會經濟生活中的重要作用決定了我國高度重視稅收制度建設和稅務部門工作開展，即稅收現代化，而稅收現代化離不開稅務部門內部控制建設。一方面，稅收是治國理政的重要手段，稅務部門作為掌握各項稅收征管工作的基礎部門，在稅制改革過程中發揮重要作用。一國稅收現代化的水平直接反映并影響國家治理體系和治理能力現代化的水平，發展經濟、改善民生、履行政府公共管理職能、推進全面深化改革，都離不開以稅收為主體的公共財政收入的支撐和保障。而稅務部門在稅收執行工作中具有明顯的信息優勢和實踐經驗，可以有效推動稅制改革的發展進程。

但是另一方面，在全面深化改革的總體目標下，現今稅務部門管理改革面臨著嚴峻局勢。首先，稅收現代化目標的實現是一項復雜的系統工程，稅收現代化體系包括完善規范的稅法體系、成熟定型的稅制體系、優質便捷的服務體系、科學嚴密的征管體系、穩固強大的信息體系和高效清廉的組織體系。每一項體系的建成都需要良好的內部運行機制作為支撐。其次，當前稅收工作對象、手段、主體深刻變化，納稅人呈現組織結構國際化、經營管理跨區域化、核算方式信息化的特點，對稅收征管的專業化要求和納稅服務的多元化需求不斷加大，稅務干部思想活動的獨立性、差異性明顯增強，稅務機關的工作理念、管理與服務的方式手段、機構設置和人力資源配置面臨新的挑戰。因此，要實現全面深化經濟改革的繁重目標任務，完善的稅務部門內控機制是不可或缺的手段。通過內控機制對稅務部門的業務管理和行政管理進行職責分工、授權審批、資產安全、信息化等方面的控制對于解決稅務部門管理問題具有重要意義。

（二）《行政事業單位內部控制規范》的深入貫徹

為進一步提高行政事業單位的內部管理水平，規范內部控制，加強廉政風險防控機制建設，財政部于2012年發布了《行政事業單位內部控制規范》，內容涵蓋總則、風險評估和控制方法、單位層面內部控制、業務層面內部控制、評價與監督及附則六大方面六十五條具體規范，要求各級行政事業單位于2014年1月1日起執行。該規范的出臺表明國家越來越重視行政事業單位的內部控制建設，各行政部門應以該規范為指導盡快建立針對各部門的具體內部控制制度，加強完善內部控制建設。該規范中對內部控制的定義及相關規定強調對經濟活動風險的防范和控制，這對稅務部門內控機制建設具有重大指導和借鑒意義。

目前，我國稅務部門內控機制建設在財政部推進下雖然初見成效，但與《行政事業單位內部控制規范》中對行政機關內部控制建設要求相比仍然存在很大改進空間。從總體上看，稅務部門內控機制建設仍處于起步階段。首先，稅務部門缺乏一套具有針對性的完善的內控機制建設基本制度及清晰細化的具體制度。內控機制建設的首要任務是建立相應的法律和制度，對稅務部門內部控制的內涵、邊界范圍、目標定位、職能等基本問題進行解釋并形成剛性控制。其次，在風險評估和控制方面，目前我國稅務部門的風險管理側重于外部稅收業務風險防控，而稅務機關自身內部風險管理相對薄弱，尚未引起稅務部門內部成員的重視。同時，缺乏有效的風險評估機制，對決策面臨的風險缺乏系統性的評估。再次，內部控制活動方面，稅務部門內部不相容職務分離制度未嚴格實行，固定資產管理不夠規范，財務分析報告過于簡單。最后，在評價與監督方面，稅務部門存在事前監督環節薄弱、事后監督形式單一、監督權不夠獨立、行政問責與執法責任追究制度剛性不足等現實問題。為此，在《行政事業單位內部控制規范》的指導下加強稅務部門內控機制建設降低稅務風險，是當前稅務部門進行隊伍建設的現實要求。

（三）信息化的快速發展

信息時代下科學技術的迅猛發展，對人類政治、經濟、社會等方面的發展產生了重大影響。信息技術在公共部門中全面深入的應用，掀起了政府信息化的熱潮。早在“十五計劃”中我國政府就把電子政務列入重要內容，如今信息管理不再簡單地表現為滯后于政府管理過程的事后反映和事后監督，而是演變為一種實時監控的控制手段。傳統政府部門管理模式和內部控制理論所依賴的信息不對稱和信息滯后的基礎已經動搖，信息化對政府部門內部控制理論與實務提出了挑戰。而對作為政府部門重要組成部分且與人民利益最為密切相關的稅務部門而言，其內控機制的建設更是迫在眉睫。

一方面，信息化的快速發展對稅務部門行政管理和稅收執法行為提出了更多要求，而要達到這些要求只能通過完善的內控機制。首先，信息化的發展要求稅務部門的內控機制應更加深入服務于稅務部門行政管理。內部控制不應僅停留在是否違規和工作時效的監督和提醒等表層應用上，而應利用信息技術開發相關系統針對更深層次的數據進行挖掘，例如高度信息化下的內控機制應可以更好地服務于稅務工作績效、群眾滿意度測評、各種稅務違紀行為的智能決策判斷等。其次，信息化的普及使人們對稅收執法信息的公開透明程度以及及時傳遞和溝通相關稅務執法信息提出了更高要求。這使得稅務部門必須通過加強完善內控機制提高工作效率及質量，通過加強內控信息化建設提高稅務部門政務公開化、稅務部門和社會互動化水平。

另一方面，信息技術的迅猛發展也為稅務部門內控機制要素的完善提供了可能條件。首先，在環境方面，信息化的快速發展為內控機制建設提供先進的軟硬件條件，可以充分運用網絡資源加強信息化手段內控機制建設，做到全程留痕、可查可控，切實提高內控機制建設工作的科技含量。其次，在風險管理方面，可以充分利用計算機程序嚴密、運行規范等特點，按照管理制度化、制度標準化、標準流程化和流程計算機化的理念，全面構建機器管人、機器制權的機控防線，進行執法風險限制防范、預警監控和痕跡管理的計算機化風險應對。最后，在控制活動方面，可將權力行使過程變為信息處理過程，增強程序的嚴密性，弱化人為因素。例如可將審批事項中重點等級的各類權力運行納入信息化管理，實現實時監督、全程控制和綜合分析。

綜上所述，信息技術對完善稅務部門內控機制建設的作用不言而喻，但從目前稅務部門內部監控的運行情況來看，其內控機制存在著局限性和滯后性問題，對稅收執法行為的事前、事中、事后全方位全過程的監控難以執行到位。信息化的迅猛發展給稅務部門的內控機制建設提出要求的同時也提供了良好的契機。

（四）反腐倡廉建設的新形勢

十八大以來,中央始終以零容忍態度懲治腐敗,從2014年反腐成績單看到，一大批腐敗分子受到了黨紀國法的懲罰。而稅務部門作為負責發票發售管理、稅款征收、稅務稽查、出口退稅審批等工作的重要部門，掌握著稅收執法和行政管理兩大職權，更是腐敗現象的高發區。稅務人員利用職權之便收受納稅人錢財謀取其他不正當利益、濫用職權故意刁難納稅人、瀆職失職貪污腐敗等現象屢見不鮮。在打貪反腐的新形勢下,觸發了黨政機關對如何建立反腐長效機制的反思。為此中央出臺了 《關于加強廉政風險防控的指導意見》，稅務總局黨組結合稅收工作實際印發了《關于進一步深化內控機制建設加強廉政風險防控的意見》，對稅務系統加強廉政風險防控，進一步深化內控機制建設作出部署。稅務工作處在利益分配的最前沿，稅務人員權力相對集中，稅務干部隊伍時刻面臨著廉政風險的考驗，而多數稅收腐敗問題產生的根源都是相關人員的權力沒有受到應有的制約和監督。因此，稅務部門在懲治腐敗的同時更應當注重制度反腐，從體制上形成有效的內部控制系統，以此作為源頭防腐的新途徑，有效預防廉政風險。

內部控制理論在企業中的應用有效解決了內部管理松弛、風險頻發、營私舞弊、權力失控等問題，鑒于管理的相通性，在稅務部門全面建立內控機制應當是稅務部門制度反腐的有效安排。首先，加強控制環境建設有利于從源頭上遏制稅務部門腐敗風氣。稅務部門反腐倡廉教育和職業道德建設的進一步加強，有利于形成良好的廉潔風氣和道德風尚，從根本上提高稅務機關干部的整體素質和免疫力，從思想源頭上筑起防腐敗的牢固防線。其次，風險防范機制能夠使稅務部門進行制度反腐的同時提高工作效率。內控機制風險防范通過對權力的科學分解，實現分權制衡規范稅務部門稅收執法權和行政管理權的配置，使權力在規范和程序中運行，減少稅收工作的隨意性防范廉政風險。再次，內部控制活動可以有效推動稅務部門反腐倡廉建設。內部控制活動作為構建稅務部門懲防體系的重要載體，立足稅務工作特點，把依法行政和廉潔從稅的要求緊密融合，著力解決反腐倡廉建設與業務工作“兩張皮”的問題，促進黨風廉政建設責任制的落實。最后，內控機制的監督環節能夠進一步強化對稅務部門的監督和制約。稅務部門完善的內控機制將監督關口前移，實現對干部的主動監督、提前監督。同時，拓寬監督渠道和監督領域，將內部監督和外部監督有機結合起來貫穿于稅務權力運行的全過程，更加有效地遏制腐敗現象。因此，在稅務部門中不斷完善內控機制，在我國反腐倡廉新形勢下，對于稅務部門不斷提高預防腐敗工作能力、提高稅務執法和管理水平具有重要意義。

三、完善內控機制建設的對策建議

（一）在全面深化改革目標指引下，完善內控機制內部環境建設

要實現全面深化改革，到2020年基本實現稅收現代化的目標，要求在稅務部門內控機制中不斷完善內部環境，這對于構建高效清廉稅務部門組織體系、優化稅收征管和納稅服務體系、發揮稅務職能都具有積極作用。但一些地方的稅務部門及其工作人員對內控機制的重要性、必要性和緊迫性認識不足：認為內部控制無非就是各項規章制度的總稱，內控機制建設就是按部就班地執行規章制度，忽略了人的主觀能動性。同時，部分稅務機關缺乏完善的內控機制組織架構進行統一專門的內控管理，造成內控機制崗位職責不明確，各個環節缺乏必要的溝通協調。工作人員內部控制意識不高，組織結構不完善使得稅務部門整體上缺乏內控環境。因此，推進稅務部門內控機制建設首要任務是完善內控機制內部環境建設。

健全內控機制內部環境，一方面，要加強內控機制參與者的內部控制素養。可以通過借鑒國外內控機制建設先進經驗，明確規定稅務部門負責人對部門內控機制的合理性和有效性負主要責任，強調部門領導層的責任；并在稅務部門內部加強內控機制知識的培訓和宣傳，通過組織干部深入學習內控機制建設規章制度、開展內控建設大討論等，引導廣大稅務人員加強對內控機制建設重要性和緊迫性的認識，建立以法治和廉政為核心的“控制文化”。另一方面，完善稅務部門內控機制組織結構。可以建立專門統一管理的內控機制委員會，通過下設風險評估部門、控制活動執行部門以及監督部門，把內控機制各個環節的任務和責任落實到部門并最終分解到個人。同時，在部門間建立良好的溝通協調機制，使信息得到充分傳遞和利用，提高內部控制的效果。

（二）以《行政事業單位內部控制規范》為大綱，構建稅務部門內控機制制度體系

目前，我國對行政事業單位內部控制的理論研究主要集中在基礎理論方面，對具體部門內部控制建設的理論研究基本處于空白階段。理論研究的滯后必然會阻礙稅務部門內部控制建設。因此，應積極組織稅務部門及其相關科研機構加強稅務部門內部控制的理論研究，構建稅務部門內控機制的制度體系。

2014年11月財政部印發的 《行政事業單位內部控制規范（試行）》，對行政事業單位內部控制的整體框架、風險評估和控制方法、業務層面內部控制、單位層面內部控制、評價與監督等進行了規范，這為構建稅務部門內部控制制度體系提供了指導，為制定稅務部門內控機制基本制度和具體制度帶來了契機。筆者認為，稅務部門應在可行性和持續性原則的基礎上根據稅收法律法規及相關規范性文件，緊緊圍繞稅收執法權和行政管理權并結合實踐中的經驗總結對稅務人員每一項行為進行分析研究制定出既有流程規范又有具體操作的稅務部門內控機制基本制度和具體制度。稅務部門內控機制制度體系應包括以下三個層次：第一，從橫向上來說，應包括稅務部門基本制度、業務制度與內部管理制度三個層次；第二，從縱向上來說，應針對稅務部門的分級管理體制，分別制定總局——省局——市（縣）局——稅務所的內部控制制度；第三，從內容上來說，應包括整體框架、風險評估、控制活動、監督與評價等，關鍵點是控制活動，應根據稅務部門的風險點，從稅務部門內部管理與稅務部門業務活動兩個層次實施內部控制活動。

（三）發揮信息技術對稅務部門內控機制建設的推動作用

在信息化迅猛發展的當下，稅務部門對信息技術運用的不充分制約著稅務系統內控機制運行功能和整體效果的發揮。具體問題表現如下：部分稅務機關領導對推行內控機制信息化思想重視和工作力度不夠；稅務信息化地域覆蓋面和業務覆蓋面不全，部分地區未運用內控軟件且多數軟件只覆蓋稅收執法領域而行政管理領域涉及甚少；稅收業務軟件內控功能不能根據具體環境變化持續改進，影響內控效果等。

要想利用信息技術推動稅務部門內控機制建設，早日實現稅收現代化的目標，必須增強各級稅務機關對稅收信息化建設重要性的認識，全面推進內控機制信息化升級建設。首先，拓寬稅務信息化的地域覆蓋面和業務覆蓋面，實現內控軟件應用統一化。一方面，應先將稅務內控系統在全國所有地區、所有層級、所有執法領域實現全覆蓋，隨后進一步延伸至財務管理等其他行政管理領域。另一方面，國稅總局應當推薦成熟的幾個稅務軟件版本供各地選擇，逐步實現軟件應用標準化，方便數據庫的統一管理。其次，加強稅務信息系統持續改進。稅務機關應當通過對稅務管理系統進行全面評估，按照內控理念檢查其是否達到流程規范化、風險集成化、預警前置化、防控實時化、問責常態化的統一要求，從而對其不斷進行升級完善。最后，利用信息技術實現內控監管平臺實時化、風險防控內生化。一方面，稅務總局應建立全國統一的具有內控工作監督與運行狀況評價功能的內控管理信息平臺，實現對各地內控情況進行實時監控評價，并適時引入納稅人對稅務干部廉潔從稅情況的評議，內評外議，提升內控管理科學化水平。另一方面，開發應用信息化風險控制體系，逐步將風險防范指南和內部控制規范等融入信息化管理系統，對各項權力尤其是以審批事項為重點的權力運行進行實時監督、控制和分析，以便及時發現、預警和防治風險。

（四）完善考核評價和監督機制，加強制度反腐，防范廉政風險

稅務機關內控機制考核評價和監督機制的不健全影響了內控機制整體功效，一定程度上滋生了稅務機關貪污腐敗的土壤，沒能從制度上有效降低稅務部門干部的廉政風險。具體表現在內控機制考核制度不夠細化，考核指標不具體，考核程序不完備，考核執行不客觀，責任追究不明確，內控機制評價內容不全面等方面。另外，雖然稅務機關已經初步建立了各種監督體系，但稅務系統目前的內控機制執行主要依靠事后監督考核，缺少事前的風險分析過程以及事中的控制提醒，且事后監督形式單一，行政問責與執法責任追究制度剛性不足。

針對上述現象，在內控考核方面，應當建立一套內控預防體系考核、績效考核、黨風廉政建設責任制考核、目標管理考核及稅收執法責任制考核于一體的考核機制。在考核要求上，應以績效管理為導向，突出嚴肅性、全面性和獨立性，確保在實施考核的過程中不受第三方干擾和約束。在考核指標上，要進一步量化，建立完整的、可操作性強的、定性和定量相結合的內控預防考核評價體系。在考核程序上，既要將自我評估和公開測評相結合，又要將季度考評和年度考評相結合，進行全過程全方位的客觀公正的考核評分。在考核的過程中，做到檢查有據、獎罰分明、有錯必究。

在內控評價方面，應建立起一套內控制度評價、內控執行評價和內控風險防范評價于一體的全方位可持續的常態化評價體系。在關注控制執行活動評價的同時，也要注重對被評價單位根據上級相關政策所建立的內控規章制度的評價以及對各部門自律監管防范風險情況的評價。通過對內控機制全過程的評價，肯定成績的同時及時發現存在的薄弱環節，研究提出下一步工作計劃，加強內控機制建設。同時，要將內控機制的評價環節作為內控建設的常態機制持續運行下去，通過長時間的評價監督，為稅務內控機制建設和完善提供依據。

在內控監督方面，首先，要進一步完善風險預警機制并加強日常監督，將風險防范的起點提升至事前，以從源頭上切斷腐敗想法，從根本上防范風險。其次，落實內控機制追責制度，嚴格追究從制度制定、執行到監督等各個環節的內控管理問題的責任。最后，稅務部門有必要引入公、檢、法、紀檢、監察機關以及專家、第三方獨立審計、媒體等外部監督控制機制，使內部控制與外部控制形成合力，更好地發揮內控機制的作用。

（本文受國家自然科學基金項目 “政府部門內部控制與腐敗治理：證據、解釋及優化”〈項目編號：71550002〉資助）

（作者單位：中南財經政法大學會計學院）

1.寧華強.2011.信息化條件下政府部門內部控制研究[D].武漢大學。

2.稅務系統完善內控機制防范廉政風險 [N].中國財經報, 2014-08-05006。

3.姚斌.2014.稅務機關內控機制建設研究[D].蘇州大學。

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