政府投資項目跟蹤審計存在的問題及對策

摘要：跟蹤審計不僅是國家審計機關審計創新的重點課題，也是發揮審計“免疫系統”的一項重要內容，它具有監督、預警、揭露和控制功能，對政府投資工程項目實行跟蹤審計不但有利于財政資金使用效率的提高，而且對于政府投資工程項目建設質量的保障、建設領域腐敗的預防都起到非常重要的作用。本文從跟蹤審計概念與特點入手，分析了跟蹤審計的方式方法，并對當前政府投資工程項目跟蹤審計中出現的各類問題進行分析，探求相應的對策與建議，為推動跟蹤審計的完善與發展提供參考與借鑒。

關鍵詞：政府投資 工程項目 跟蹤審計 問題 對策

一、政府投資項目跟蹤審計的內涵、特點與方式

（一）跟蹤審計的內涵

跟蹤審計是指審計事項發生后，審計機關依法對政府投資項目或公共資金運行全過程分階段、有重點進行的持續性、過程性審計。審計主體是審計機關及其審計人員，審計客體是政府投資資金使用者從事的經濟活動。建設項目跟蹤審計是指將建設全過程劃分成若干階段或確定若干重點建設事項，由審計人員隨著建設進程，及時對各階段的審計對象（或確定的重點事項）進行審計并做出審計意見和建議，供被審計單位糾正存在的問題， 改進、完善建設工作，使其得以規范、有序、有效運行，取得盡可能好的效益。因為視角不同，所以跟蹤審計的表達也多種多樣。一般認為，政府投資建設項目跟蹤審計，是指獨立的審計機構和審計人員（含配合審計部門協審的社會中介機構和專業人員）運用審計技術，依據國家的有關法律、法規、規章和制度要求，按規定程序，對建設項目決策、設計、招投標、施工及竣工結算等投資管理活動全過程進行連續、系統、全面審計，并進行監督、分析及評價，通過發現和評價工程建設過程中存在的問題，協助有關部門糾正偏差，實現對建設項目全過程的審計監督與控制。

（二）跟蹤審計的特點

1.過程監督與服務并重。傳統的政府投資建設項目審計以事后決算審計為主，導致審計人員脫離了具體的建設過程，影響審計人員發現問題。即便發現了問題，造成的損失也難以挽回。而跟蹤審計通過審計的提前介入，及時發現問題，解決問題。在監督中體現服務，為決策者提供事前事中的參考意見，加強溝通合作，充分發揮審計“免疫功能”作用。

2.審計依據既要合法也要合理。審計依據的獲取既要符合一定的法定程序，一般通過集體決策，還應做到客觀、合理、適當，保證程序到位與合理性并重。

3.重點審計與風險防范并重。跟蹤審計強調對審計事項全過程審計，但全過程審計并非全面審計或全部審計，而是有重點、分階段地對審計事項進行審計，找準關鍵環節與控制點，根據問題的重要性采用全面或抽樣審計，注重風險的識別與防范。

4.查閱審計資料與勘察現場并重。在跟蹤審計過程中，不僅要查閱大量的相關資料，與此同時，還要加大對隱蔽工程等的現場勘查力度，嚴防高估冒算、偷工減料等行為的發生，發揮審計監督功能。

5.真實合法與績效并重。在跟蹤審計中，不僅要做到真實合法，更要強調重點抓住建設項目投資決策、投資管理、資金使用及投資效果四個環節，對貪污腐敗、資金流失等問題，提出改進建議與措施，不斷提高財政資金使用效益與政府投資建設項目的管理水平。

（三）跟蹤審計的方式

1.定期跟蹤審計。將工程建設項目的全過程劃分成若干階段實施審計或分期進行審計。

2.定點跟蹤審計。將工程建設項目的若干重點環節確定下來，并對其實施跟蹤審計。

3.駐場跟蹤審計。審計人員進駐建設項目現場對工程建設項目實施全過程跟蹤審計。

4.組合跟蹤審計。將定點跟蹤審計與定期跟蹤審計相結合的一種跟蹤審計模式。

定點跟蹤審計是對審計部門設定或與建設單位協商確定的重點環節進行跟蹤審計。定期跟蹤審計是對工程建設項目的全過程選擇月、季、半年度定期實施審計，不同階段審計側重點可以不同。定點定期的數量與頻率可依據工程建設項目的規模、進度、力量配置、管理水平等綜合考慮。該模式是一種靈活主動、行之有效的跟蹤審計方式。

總之，選擇跟蹤審計方式沒有固定模式。就理論而言，跟蹤審計越早介入，審計效果越好。

二、政府投資項目跟蹤審計中存在的問題及成因分析

（一）與跟蹤審計相配套的法律法規不完善

跟蹤審計作為一種新型現代審計方法，在審計邏輯、確定重點、選取證據、防范風險以及對審計人員專業勝任能力的要求等方面具有自身的特點，審計人員承擔著重大的責任與風險，因此，需要相應的法律法規與內部規范作為依據，它不僅作為審計人員開展跟蹤審計工作的支撐依據，同時也是衡量審計人員跟蹤審計成效的標準。但目前相關法律法規、內部規范、程序與操作指南、管理辦法以及標準設置等諸多方面建設不完善，有些方面甚至是空白，這就使得跟蹤審計在法律上缺乏直接依據，在具體操作層面上缺乏統一標準與規范，最終導致審計質量難以保證，審計風險增加。

（二）雙重領導體制下審計工作定位不清、審計內容難界定

雙重領導體制下，因地方政府對跟蹤審計的定位與期望不同，審計機關的工作定位、審計內容差異也很大。以服務為主還是以監督為主是形成差異的主要原因之一。一方面，在跟蹤審計過程中，建設單位過分依賴審計，把審計人員當作他們的助手與軍師，利用審計人員幫他們解決本應自身解決的問題，使得審計監督與管理難區分，導致審計缺位與越位，加大審計風險。另一方面，相關行業管理部門沒有明確規定跟蹤審計的工作內容、收費標準等。因此，審計機關為了彌補審計力量的不足，利用社會審計資源進行跟蹤審計，審計機關通過委托、授權中介機構來進行跟蹤審計，中介機構的審計監督觀念比較缺乏，盡管擁有國家審計監督權力，往往比較遷就被審計單位，審計工作容易受到被審計單位的影響與干擾。甚至有的中介機構與被審計單位存在代理招標、編審標底、工程監理等經濟利益相關的經濟業務，使得中介機構對被審計單位不能形成有效監督。另外，由于被審計單位支付中介機構費用，加之中介機構人員的流動性大，其人員素質良莠不齊，導致中介機構提供的服務不符合要求時，卻又找不到相應的合同依據，因此，審計機關對協審單位的工作質量難以進行有效約束，從而加大了審計的風險。

（三）審計介入時間點難以確定

在地方政府投資項目中，跟蹤審計何時介入很難把握，究竟從項目決策階段還是從招投標、施工階段介入，各地做法也不盡相同。長期以來，政府投資項目審計采用的審計方式是竣工決算審計，對決策與設計階段的跟蹤審計缺乏相應的專業勝任能力，項目前期審計基本上未涉及。因此，目前的跟蹤審計在施工階段介入的比較多，從項目建設單位方面看，跟蹤審計的主要成果體現在控制施工階段的工程造價。但實踐表明，沒有進行招投標審計、設計質量及概算審計等前期審計，往往出現概算不完善、設計深度不到位、概算的編制單位計算不準確等一系列問題，最終導致投資失控。

（四）跟蹤審計監督與項目建設各方的責任難以劃分

跟蹤審計監督是基于各被審計單位內控制度完善并具有自身質量保證體系的基礎之上。但現實并非如此，投資建設項目涉及建設方、代建方、監理方、施工方、質量監督部門等主要單位。監理方的職責主要是控制投資、質量與進度，管理合同與信息及協調各方關系。但因目前的監理市場人才流失、惡性競爭，導致監理未盡職盡責。跟蹤審計涉及工程建設項目的各個環節，容易介入到項目管理與決策的具體工作之中，以服務替代監督，破壞跟蹤審計的權力制衡機制，加大了審計人員的責任與風險。

（五）審計隊伍力量不足，難以滿足跟蹤審計的要求

跟蹤審計對審計人員的數量和質量都有很高的要求。它不僅要求參與審計的人員數量眾多，而且要求審計主體具備經濟管理、企業戰略、投融資決策、財務會計、審計技術、工商管理、預算管理、合同管理及法務工程等諸多方面的業務知識與實踐技能。跟蹤審計是對工程建設項目的全過程進行審計，政府對跟蹤審計的要求高，審計領域涉及面廣，有些領域具有極強的專業性，這對審計人員的綜合素質提出了更高的要求。這就需要配備理論功底扎實且實踐經驗豐富，能綜合運用經濟、管理、工程、財務、法律等多方面知識的綜合型審計人才，但目前這方面的人才極其短缺，這也是制約著跟蹤審計發展的因素之一。

三、政府投資項目跟蹤審計問題的對策與建議

（一）健全和完善與跟蹤審計相配套的法律法規

作為一種新型審計模式，需要制定一套系統的法律法規來規范跟蹤審計的有效運行，使之工作法制化。需要制定政府投資建設項目跟蹤審計準則與指南，需要明確跟蹤審計的定位、跟蹤審計的內容、跟蹤審計的方式方法等，加強審計風險防范體系的建設。

（二）合理定位審計工作的內容，抓住跟蹤審計的關鍵控制環節

合理定位審計工作的內容，對工程建設項目前期的控制造價意義重大。為了保證合理控制造價，優選工程建設的設計方案，應該由專業的規劃部門與審圖機構來評判方案設計的優劣。跟蹤審計要把審計合理定位貫穿審計工作的始終，做到到位不越位，不能介入管理者的職責范圍，保持審計的獨立性。分清審計與監理的職能，搞清二者之間的聯系與區別，從某種意義上說，二者的職責在一定程度上有所重疊，但側重點不同，跟蹤審計側重于控制工程量與造價，而監理把重點主要放在工程質量的控制上，二者所得出的結論可以參照與共享。在質量審計方面，應從制度的建立與運行開始檢查，再檢查施工單位、監理單位的內控制度與質量保證體系，檢查質量管理的主要內容與流程，檢查總監的工作情況，并結合現場檢查情況來分析與評價。在跟蹤審計時，審計人員沒有定價權，只需提供咨詢服務方面的建議。跟蹤審計跨時長、任務重，不可能面面俱到，一般采取抓大放小的方式，找準審計的關鍵環節與重點內容。一般包括以下幾個方面：

1.招投標與合同審計。對招標文件與合同進行重點審查，對重要條款完整性、嚴密性作重要檢查。如：合同是否違背招標文件精神、工期是否合理、是否存在對潛在投標人的不合理限制條件、合同主要條款、工程質量標準、價款支付、獎懲措施等方面條款是否明確，防止工程項目在施工中與竣工結算時出現扯皮現象。

2.監督控制施工過程。審計人員要防止工程量的虛報與虛增，對隱蔽工程、設計變更以及現場簽證的真實性、合理性要重點關注。投標人為了獲得項目，投標時壓低報價，中標后通過工程變更謀利，想方設法增加現場簽證、對圖紙進行變更設計。因此，審計人員要對其真實性、必要性以及變更價格實施重點審計。重點關注隱蔽工程的施工與驗收，以防弄虛作假。

3.項目價款支付與結算審計。工程建設項目的價款支付與結算必須按照合同與招標文件的規定，對計算工程量、調整價差、套用定額等的準確性、合理性進行詳細審計。

4.項目竣工決算審計。項目竣工決算涉及項目從開始籌劃到竣工投產整個過程所發生的費用，是投資控制的最后環節。要確定是否按規定列入每筆費用，是否準確計算。要檢查工程項目的竣工圖、工程造價指標及分析材料，對工程建設項目的竣工決算進行分析，對項目的全過程進行總結與回顧，將實際與計劃進行對比分析，查明原因，為政府決策提供參考。

（三）合理確定審計介入時間

一般來講，把工程建設項目初步設計階段的設計概算審計作為跟蹤審計的介入時間比較合理。因為，在工程建設項目總造價中，概算起到統領作用，不僅是工程建設項目正常實施的保證，對工程建設項目總投資也起到控制作用。當然，不同的政府投資項目具有不同的特點，要綜合考慮項目的重要性、規模、審計成本、審計人員等多種因素后再決定合理的介入時間。若項目對社會具有深遠影響且意義重大的，也可從決策階段、方案設計階段開始組織專家論證。

（四）正確處理審計人員與被審計計單位之間的關系

審計機關要督促各被審計單位建立健全內控制度，完善自身的質量保證體系，并嚴格執行內控制度，行使各自的職責與權力，加強工程建設項目各參與方的有效交流與及時溝通。審計人員的業務能力、心理素質、實踐經驗、表達能力、溝通技巧及職業判斷在跟蹤審計中非常重要。審計人員在與被審計單位交換意見時，要講究技巧與方法，樹立良好的形象，使得被審計單位主動配合，積極采納審計意見，對出現的問題及時采取解決措施。同時，審計部門還要處理好與建設方、代建方、監理方、施工方、質量監督部門等的關系，加強合作，實現信息資源共享。

（五）建立多途徑的人才培養機制

跟蹤審計工作比較特殊與復雜，對審計人員的要求比較高，因此，作為一名審計人員不僅要進行自我磨練與學習，還要加強職業教育培訓。職業教育培訓主要從以下幾個方面開展：

1.不斷加強審計人員的職業道德教育。教育審計人員要依據客觀、公正、謹慎的原則，不受私利左右，不受他人干擾，發表審計意見要實事求是、客觀公正。

2.不斷提高審計人員的專業素質與技能。要不斷培養知識面廣、知識結構多元化的綜合型審計人才，不僅要精通會計與審計，而且要懂工程技術與管理，還要掌握項目的投資、質量、進度控制的內容與方法等。

3.不斷提高審計人員的審計手段。要不斷培養審計人員的審計軟件應用能力、計算機應用技術以及網絡技術，通過掌握先進的科學技術來提高審計工作效率。

政府投資項目跟蹤審計人才短缺，大大制約了跟蹤審計的發展。加強跟蹤審計人才的培養與補充，可以采取以下幾種途徑：（1）內部培養。通過培訓使內部審計人員的知識、技能得到更新，滿足跟蹤審計的需要。（2）人才引進。從外部引進既精通會計與審計，又懂工程技術與管理，并且還掌握項目的投資、質量、進度控制的內容與方法等的綜合型審計人才。（3）建立審計人才網絡庫。與社會上的一些知名度高、信譽好的中介、咨詢機構的專家建立良好的合作關系，需要時聘請參與跟蹤審計。（4）招標協審單位。通過公開招標，選擇信譽高、服務好的優質中介機構協助審計機關參與跟蹤審計。

四、結語

總之，在綜合揭示跟蹤審計上述問題的基礎上，深入分析產生問題的原因，并從法律法規、關鍵控制環節、介入時間、與被審計單位關系、人才培養機制等角度提出了改進的建議與對策，促進相關單位與部門完善制度、規范管理、加強交流與合作，提高績效，防范風險及維護安全，不斷改進和提高跟蹤審計的工作水平，促進經濟社會的全面可持續發展。

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