企業職工薪酬所得稅會計處理分析

張肖　李冰

摘 要：自2014年7月1日起《企業會計準則第9號——職工薪酬》修訂版正式于所有執行企業會計準則的企業當中施行。該修訂版會計準則對職工薪酬有關方面的規定作出了相應變化，由此對企業所得稅的影響也頗大。本文將首先闡述職工薪酬的概念，然后在職工薪酬范圍、計量上具體分析會計準則和所得稅法上職工薪酬的差異，最后提出協調差異的建議。

關鍵詞：職工薪酬；企業會計準則；企業所得稅法；差異分析

自2014年7月1日起《企業會計準則第9號——職工薪酬》修訂版正式于所有執行企業會計準則的企業當中施行。該修訂版準則對職工薪酬有關方面的規定作出了相應變化，由此對企業所得稅的影響也頗大。兩者對職工薪酬的范圍界定及其計量方法存在比較大的差異，此外對職工薪酬的處理也不盡相同。

一、職工薪酬概念的界定

1.企業會計準則對職工薪酬的概念界定

在未修改的企業會計準則中對職工薪酬的概念界定只停留在其表面層次，認為職工薪酬僅僅只是為了能夠得到員工對企業所投入的服務而為其提供的各種形式的薪酬，而這里的職工也僅僅是指的與企業已經簽訂了勞動合同的人員；在企業會計準則修訂之后，對職工薪酬有了一個新的概念界定，它認為職工薪酬不僅僅包括了提供服務期間的薪酬，同時還包括了各種福利，與此同時，職工的界定也突破了與企業簽訂勞動合同的局限，認為其還包括了雖然沒有與企業簽訂勞動合同但是為企業提供給了服務的人員，企業會計準則的這一修訂讓職工薪酬有了一個新的概念界定，讓職工范疇定義更廣，也更趨于合理。總的說來，職工薪酬的內容主體包括以下主要部分：職工工資、獎金、津貼和補貼；職工福利費；醫療、養老、失業、工傷以及生育險等社會保險費用；住房公積金；工會經費和職工教育經費；非貨幣性福利；解除勞動關系所作補償費用；短期薪酬、離職后的福利、辭退福利以及其他長期職工福利；其他職工薪酬等。

2.所得稅法職工薪酬的概念

在我國的所得稅法中，沒有針對職工薪酬提出了其具體的概念界定，知識對其中的各種概念加以了一定程度的規定。所以對于企業來說，在進行相關的會計處理的時候，不能夠直接的將職工薪酬加以稅前扣除作為最終的會計處理元素，而是應該將所得稅法進行對比，最終將職工薪酬中的各個部分進行調整，以此來讓其能夠適應整體的稅法法則。

二、企業會計準則職工薪酬和企業所得稅會計處理差異分析

1.職工薪酬范圍上的差異分析

（1）職工范圍上的差異分析

在新版的企業會計準則上對職工進行了詳盡的分類，主要將其分為了三種類型，第一種類型主要是與企業簽訂了勞動合同的人員，其中不僅僅是正式員工，還包括了臨時性員工，但都與企業簽訂了合同；第二種類型則是沒有與企業簽訂勞動合同，但是企業正式對其進行任命，這就讓其在某種程度上也屬于企業的員工，其薪酬也應該計入職工薪酬的范圍當中；第三種類型則是以上兩種情況都不符合，既沒有簽訂正式合同，也沒有被企業正式命名，但是這一類人為企業也提供了服務，需要從企業那里得到其應有的勞動報酬。但是在所得稅會計處理當中，僅僅是將第一類和第二類人作為職工的范圍。由此可見，會計準則規定的職工范圍更廣，分類更明確，而所得稅法對企業職工的范圍有所限定，不計入成本和費用的職工工資不被包括在內。

（2）職工薪酬范圍上的差異分析

在上文中已經針對會計準則的職工薪酬范圍加以闡述，下面就針對稅法中職工薪酬的范圍進行了界定，其中主要指的是企業應該支付給與企業簽訂了正式合同或者是正式任職的員工在一個年度之類的勞動報酬形式，其原則上只包含了企業支付給職工的于會計科目“應付工資”欄核定的費用，而企業會計準則對職工薪酬的規定不僅包括了核定的應付工資費用，與此同時，其還包括了各種福利等等。所以總體上來看，企業會計準則在職工薪酬范圍上大于所得稅法在此方面的規定，兩者在這方面上存在著很大的不同。

2.職工薪酬計量方法上的差異分析

在企業會計準則當中對職工薪酬的計量方法有著非常明確的規定，即首先企業應該按照國家相關的規定把包括計提基礎以及計提比例的方式來計算職工的薪酬；而如果國家沒有針對其加以明確的規定，企業就應該結合自身的情況科學合理的去計量職工薪酬。所得稅法則是遵循實際發生的原則，職工工薪酬主要按照實際發放和支出的數額為基數，不超過規定比例和實際支付的金額在稅前列支，會計準則下已經計提但沒有發放的職工薪酬在所得稅法下不允許稅前扣除。

（1）商業保險費計量的差異

企業會計準則對商業保險費的計量方法，主要是按照國家、各地政府或者企業年金計劃所規定的基準及比率來進行計算，企業為職工購買的五金及其人職工購買的各類商業保險同屬于職工薪酬范圍內。而在所得稅法則規定中商業保險并不屬于職工薪酬的范疇，而被列為與企業生產經營沒有關聯的支出，因此不能在稅前列支。所以，企業職工薪酬中如果有為投資者或是職工支付的商業保險費，那么在年終匯算清繳時要進行調整。

（2）職工福利費計量的差異

企業所得稅法中規定企業支付的職工福利費用只要不超過總工資、薪金的14%，則準許扣除。所以，要計算職工福利費占實付職工薪酬的比例，若超過14%，那么，超過14%的金額要作調整。

（3）公會經費計量的差異

在所得稅會計處理當中，只要公會經費要小于其最終總和工資的2%，企業就能夠將其作為實際發生并且加以扣除。計提的工會經費無法在稅前扣除，而是在費用實際發生時才能被扣除，此外如果企業實際支付的公會經費超出了工資、薪金的2%，則超出部分費用需要在企業進行年終匯算清繳時作出相關調整。

（4）職工教育經費計量的差異和處理

在企業所得稅會計處理當中，企業的職工教育經費如果不超過其總工資的2.5%，就能夠對其加以扣除；而如果超過了2.5%，就需要對超過的部分進行年度結轉再扣除。

3.企業薪酬處理差異分析

（1）非貨幣性福利存在的差異分析

針對企業非貨幣性福利可分為以下幾種情況：

①企業給職工發放本公司自行生產的產品，所發產品按正常銷售行為處理，按商品實際價值與稅費進行記錄：應付職工薪酬——非貨幣性福利，產品發放給職工轉變為企業的收入。同時，企業實物福利也是職工的薪酬的一種形式，因此應被計入職工個人收入，與職工薪金一起計算個人所得稅，從職工當月工資中扣除。

②職工無償使用企業名下資產的行為，屬于企業向職工提供的非貨幣性福利，資產折舊計入公司成本。公司為職工租賃的住房是非貨幣性福利的一種，如職工是無償使用，房屋租金應計入企業成本或者當期損益。

③企業獲得資產或服務后以更低價格提供給職工，是對員工的一種變相補貼行為，因此也是非貨幣性福利的一種。在會計處理中，企業向職工提供補貼與企業補貼之后向職工提供非貨幣性福利是不同的，需注意區分對待。

根據所得稅法，企業給職工發放本公司自行生產的產品，與公司正常銷售商品行為一樣，銷售收入等于該商品公允價值。同時，以該產品公允價值計算職工工資收入和企業薪金支出；職工無償使用企業名下資產的行為，如果該資產的折舊費用不能計入成本或者當期損益的，需要在年終匯算清繳時進行納稅調整處理；企業租賃住房并無償提供給職工使用的，如果每期應付租金不能計入企業成本或者當期損益的，需要在年終匯算清繳時進行納稅調整處理。

（2）辭退福利處理的差異分析

企業在計算辭退福利給公司帶來的負債時，應嚴格按照辭退計劃條款執行，這也是企業會計準則規定的。具體有三種情況：

①如企業對員工實施強制辭退，根據辭退計劃條款，企業應記錄此次辭退過程中，因此辭退福利而給企業帶來的負債情況。會計分錄，借：管理費用，貸：應付職工薪酬——辭退福利。

②如員工對于辭退是自愿接受的，在辭退行為發生之前，企業需預估辭退人數及每一位員工辭退補償金額，以辭退福利計提。會計分錄，借：管理費用，貸：預計負債——辭退福利。

③如企業中員工的辭退工作在一年的期限就已經全部完成了，這時候的補償資金卻需要在接下來的幾年之內逐步下發，這個時候企業就應該對這些金額加以折現，讓其計入當期的發生金額，以此來讓其能夠實現最終的費用管理。另外，這部分也需要計入企業的辭退計劃會計分錄當中，以此來對企業的辭退情況有一個較好的呈現情況，借：管理費用、未確認融資費用，貸：應付職工薪酬——辭退福利；實際支付辭退款項時的會計分錄，借：應付職工薪酬——辭退福利，貸：銀行存款，同時，借：財務費用，貸：未確認融資費用。

除此以外，企業由于預計和確認才產生的辭退福利應該根據其實際發生情況作出最終的抉擇，只有在實際發生之后才能夠將其加以稅前扣除并且計入損益當中。

三、會計準則和所得稅法在職工薪酬上會計處理差異的調整建議

1.財務人員要全面掌握企業會計準則和所得稅法，分析了解兩者間的差異，全面準確的完成納稅調整工作。

2.企業會計準則和所得稅法在職工薪酬處理上的不一致，導致年終匯算清繳時調整內容過多，增加了許多工作量。建議立法部門需充分考慮實際情況，統一職工薪酬的內涵，包括對職工的界定、職工薪酬的概念，將會計準則和所得稅法口徑協調一致。

3.所得稅因牽扯到福利費、公會經營費等的扣除比例，可以有效防止企業為減少賦稅而人為虛假調整行為，因此保護了國家的財政收入。但過度的賦稅會增加企業的支出，對企業的發展不利。因此在扣除標準的確定上應以保證財務收入為前提，采取統一處理的方式。

四、結束語

企業職工薪酬的劃分一直是很多財務人員混淆不清的概念，在職工薪酬的計量和處理上，企業會計準則和所得稅法有著許多差異。我們必須清楚明確的知道企業會計準則和所得稅法在職工薪酬上的差異并能夠協調處理。也希望立法部門能全面統一職工薪酬，讓納稅工作能夠更加順利進行。

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作者簡介：張肖（1994- ），女，黑龍江省大興安嶺地區塔河縣人，佳木斯大學經濟管理學院會計系；李冰（1977- ），女，黑龍江省佳木斯人，副教授，碩士研究生，佳木斯大學經濟管理學院市場營銷教研室，研究方向：企業管理