貿(mào)易出口退貨的財(cái)務(wù)和稅務(wù)相關(guān)實(shí)務(wù)處理

出口貨物由于各種原因發(fā)生退關(guān)退運(yùn)的情形十分常見，但出口企業(yè)應(yīng)如何進(jìn)行核算，一直以來存在諸多爭(zhēng)議與分歧，特別是對(duì)出口企業(yè)已辦理退（免）稅之后又發(fā)生跨年度退關(guān)退運(yùn)的，將直接影響到外銷收入與退（免）稅額的調(diào)整問題。

一、出口貨物退關(guān)退運(yùn)的相關(guān)政策規(guī)定

在實(shí)際出口貿(mào)易操作中，當(dāng)生產(chǎn)企業(yè)出口貨物發(fā)生退關(guān)退運(yùn)時(shí)，原政策《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第24號(hào)）規(guī)定，本年度的采用負(fù)數(shù)沖減、跨年度的采用追回已退（免）稅款方式，并按現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。由于此規(guī)定涉及企業(yè)的利益太大，對(duì)此稅企雙方頗具爭(zhēng)議。因此，2013年國(guó)家稅務(wù)總局又出臺(tái)補(bǔ)充調(diào)整政策，12號(hào)公告規(guī)定，已申報(bào)免抵退稅的出口貨物發(fā)生退運(yùn)，及需改為免稅或征稅的，應(yīng)在上述情形發(fā)生的次月增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)用負(fù)數(shù)申報(bào)沖減原免抵退稅申報(bào)數(shù)據(jù)，并按現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。之后又出臺(tái)30號(hào)公告規(guī)定，如果出口企業(yè)當(dāng)期免抵退稅額（外貿(mào)企業(yè)為退稅額）不足沖減的，應(yīng)補(bǔ)繳差額部分的稅款。出口企業(yè)如果未按上述規(guī)定申報(bào)沖減的，一經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)，除按規(guī)定補(bǔ)繳已辦理的退（免）稅額，對(duì)出口貨物增值稅實(shí)行免稅或征稅外，還應(yīng)接受主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》做出的處罰。另外，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2006）規(guī)定，企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入。銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》（2006）第四條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財(cái)務(wù)報(bào)表。”因此，如果生產(chǎn)企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)出口貨物收入的發(fā)生退關(guān)退運(yùn)，應(yīng)沖減退回當(dāng)期的收入及免抵退稅額；若年度資產(chǎn)負(fù)債表日及以前出口的，在資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生退關(guān)退運(yùn)，應(yīng)當(dāng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)處理，調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日編制的會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目。

二、出口貨物退關(guān)退運(yùn)及免抵退稅的會(huì)計(jì)核算

根據(jù)上述規(guī)定，對(duì)于生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生退關(guān)退運(yùn)的，應(yīng)根據(jù)不同情況做相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。主要包括以下四種情況：

（一）未申報(bào)免抵退稅出口貨物發(fā)生退關(guān)退運(yùn)

生產(chǎn)企業(yè)未申報(bào)免抵退稅發(fā)生退關(guān)退運(yùn)的，其會(huì)計(jì)處理及免抵退稅處理較為簡(jiǎn)單。首先在發(fā)生退關(guān)退運(yùn)次月的賬務(wù)中沖減當(dāng)期外銷收入，同時(shí)調(diào)整已結(jié)轉(zhuǎn)退關(guān)退運(yùn)貨物的成本。其次如果是跨年度的，應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”在賬務(wù)和財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行損益調(diào)整。根據(jù)61號(hào)公告規(guī)定，企業(yè)出口貨物勞務(wù)及適用增值稅零稅率的應(yīng)稅服務(wù)，在正式申報(bào)出口退（免）稅之前，應(yīng)按現(xiàn)行申報(bào)辦法向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行預(yù)申報(bào)，在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)申報(bào)憑證的內(nèi)容與對(duì)應(yīng)的管理部門電子信息無誤后，方可提供規(guī)定的申報(bào)退（免）稅憑證、資料及正式申報(bào)電子數(shù)據(jù)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行正式申報(bào)。因此，未正式申報(bào)免抵退稅發(fā)生退關(guān)退運(yùn)的貨物，不用在現(xiàn)行生產(chǎn)企業(yè)出口退稅申報(bào)系統(tǒng)中進(jìn)行相應(yīng)的免抵退稅沖減，外銷收入已做會(huì)計(jì)處理的只調(diào)整相關(guān)賬表。

（二）已申報(bào)免抵退稅出口貨物發(fā)生退關(guān)退運(yùn)

生產(chǎn)企業(yè)已申報(bào)免抵退稅發(fā)生退關(guān)退運(yùn)的，應(yīng)在此情形發(fā)生的次月增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)用負(fù)數(shù)申報(bào)沖減原免抵退稅申報(bào)數(shù)據(jù)，按現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，并以沖減后當(dāng)期《免抵退稅申報(bào)匯總表》中第25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”、第32欄“免抵退稅額”、第36欄“當(dāng)期應(yīng)退稅額”、第37欄“當(dāng)期免抵稅額”上的凈額進(jìn)行賬務(wù)處理。如果有當(dāng)期免抵退稅不足沖減時(shí)，其不足沖減部分應(yīng)補(bǔ)繳差額稅款。主要分為以下兩種情況：一是出口企業(yè)下期還有業(yè)務(wù)發(fā)生，并能產(chǎn)生免稅退稅額的。生產(chǎn)企業(yè)當(dāng)期不足沖減時(shí)，免抵退稅匯總表第25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”和第32欄“免抵退稅額”沖減至0為限，形成26欄“結(jié)轉(zhuǎn)下期不得免征和抵扣稅額抵減額”和33欄“結(jié)轉(zhuǎn)下期免抵退稅抵減額”，并自動(dòng)結(jié)轉(zhuǎn)到下期參與免抵退稅計(jì)算，調(diào)整下期“不得免征和抵扣稅額”和“免抵退稅額”，當(dāng)期無需做賬務(wù)處理。在下期按調(diào)整后的當(dāng)期《免抵退稅申報(bào)匯總表》第25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”、第32欄“免抵退稅額”、第36欄“當(dāng)期應(yīng)退稅額”、第37欄“當(dāng)期免抵稅額”上的凈額進(jìn)行賬務(wù)處理。當(dāng)產(chǎn)生免抵退稅不得免征和抵扣稅額時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”。當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)已審批免抵退稅時(shí)，憑《免抵退稅申報(bào)匯總表》借記“其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅（增值稅）”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”。二是出口企業(yè)以后再無出口業(yè)務(wù)發(fā)生，不可能產(chǎn)生免抵退稅額的，應(yīng)補(bǔ)繳差額部分的免抵退稅款，同時(shí)在賬務(wù)中沖減差額稅款原計(jì)提的出口退稅額，并對(duì)不足沖減部分的當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額紅字沖回。如果是跨年度的，當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”科目進(jìn)行調(diào)整。另外，補(bǔ)交已退稅款時(shí)，企業(yè)會(huì)計(jì)處理應(yīng)附征稅機(jī)關(guān)開具的繳款書。

（三）退關(guān)退運(yùn)貨物出口轉(zhuǎn)內(nèi)銷

生產(chǎn)企業(yè)在海關(guān)辦理退關(guān)退運(yùn)前，已申報(bào)免抵退稅的應(yīng)在生產(chǎn)企業(yè)出口退稅申報(bào)系統(tǒng)中沖減免抵退稅額并進(jìn)行會(huì)計(jì)調(diào)整（具體操作參照上述“已申報(bào)免抵退稅發(fā)生出口貨物退關(guān)退運(yùn)”步驟），再向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理《出口貨物退運(yùn)已補(bǔ)稅（未退稅）證明》，并向海關(guān)辦理退關(guān)退運(yùn)相關(guān)手續(xù)。如果退回的出口貨物需轉(zhuǎn)作內(nèi)銷處理的，生產(chǎn)企業(yè)還應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)出具《出口貨物轉(zhuǎn)內(nèi)銷證明》，并按有關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，應(yīng)沖減外銷收入轉(zhuǎn)為內(nèi)銷收入，同時(shí)調(diào)整庫(kù)存商品從出口商品轉(zhuǎn)為內(nèi)銷商品，并按內(nèi)銷產(chǎn)品規(guī)定繳納相應(yīng)的稅費(fèi)。

三、結(jié)語

我們?cè)诿媾R到這種情況的時(shí)候，應(yīng)該妥善的處理好我們的稅務(wù)問題和財(cái)政問題，這樣才能夠使得公司的資產(chǎn)得到最大程度上的利用，妥善的處理也將是對(duì)于一個(gè)會(huì)計(jì)人員職業(yè)技能很大的考察。（作者單位為大連龍?zhí)G化工程有限公司）