會計學實證研究與規(guī)范研究的理論與實踐

安巖+宋俊燾

摘要：在會計研究方法方面主要有兩大主流方法：實證研究方法和規(guī)范研究方法。西方國家較早對會計領域進行了系統(tǒng)研究，尤其在會計研究方法的研究方面，西方研究者取得了不少令人矚目的成就，我國學者也取得了一系列研究成果。本文對國內外會計研究方法的發(fā)展進行概述，討論兩種研究方法的區(qū)別與聯(lián)系，并就我國學者如何正確運用不同研究方法進行會計研究提出建議。

關鍵詞：會計研究方法 實證研究 規(guī)范研究

回顧會計發(fā)展史，各派學者對會計理論的詮釋百家爭鳴，筆者觀察、總結各學派對會計理論的不同見解，發(fā)現(xiàn)他們具有共同的規(guī)律，即：源于實踐，后經加工，又用于實踐。也就是說會計人員在處理現(xiàn)實工作中遇到的問題時，對各類會計現(xiàn)象進行總結、歸納與提煉，最終用于解釋、規(guī)范與指引人們的經濟行為。會計理論要想經得起時間與實踐的考驗，就必須有一套嚴謹的研究方法來支撐，并不斷對其進行規(guī)范與改進。會計研究方法是學者們在進行會計研究的過程中，探究會計理論內在規(guī)律所使用的工具和手段的綜合。會計研究方法不僅是會計理論體系的基礎架構部分，也是會計學者們進行研究活動的基本工具。因此，在會計研究的過程中，如何選取恰當、嚴謹的研究方法具有深刻的理論與現(xiàn)實意義。對會計理論研究方法應用不同的方法進行分類可以得到不同的結果，但就目前為止，焦點主要集中在兩大主流方法上：規(guī)范研究方法與實證研究方法。

一、國內外會計學實證研究與規(guī)范研究的發(fā)展與實踐

（一）西方會計學規(guī)范研究方法發(fā)展與實踐。Sprague的《賬戶原理》（1908）和Paton的《會計理論》（1922）的出版標志著會計理論研究方法正式涉足會計領域。之后，Littleton的《二十世紀前的會計發(fā)展》（1933）、Sweeney的《穩(wěn)定幣值會計》（1936）、Mac Neal的《會計中的真實性》（1939）、Paton和Littleton的《公司會計準則緒論》（1940）、Littleton的《會計理論結構》（1953）、Edwards和Bell的《企業(yè)收益的理論及其計量》（1961）等一大批優(yōu)秀的規(guī)范會計理論著作相繼發(fā)表。這些文章所采用的研究方法通常被稱為傳統(tǒng)研究方法，就是本文所討論的規(guī)范研究方法。運用此方法進行會計研究時的基本思路與流程為：提出問題，搜集、梳理文獻，歸納、提煉出（規(guī)范）會計理論。

（二）西方會計學實證研究方法發(fā)展與實踐。會計實證研究方法的出現(xiàn)打破了在會計研究方法方面規(guī)范研究方法一枝獨秀的局面。會計實證研究方法并不是會計界的首創(chuàng)。受到自然哲學界證偽主義的影響，經濟學研究興起了經濟實證研究思潮；之后在會計學領域，國外一些年輕學者受到經濟實證研究思潮的感染，將這種定量研究方法運用到會計領域當中，會計實證研究方法應運而生，而后涌現(xiàn)出大量優(yōu)秀的實證研究成果，并成為80年代西方會計研究的主流方法。西方國家自由的市場經濟和開放的社會文化為實證研究方法的成長提供了優(yōu)渥的社會土壤。實證研究的基本框架及流程是：提出假設，收集樣本、建模，最終通過統(tǒng)計分析得出結論。1968年，Ball和Brown發(fā)表的《會計收益數據的經驗性評價》一文中首先使用了實證研究方法，打開了西方會計實證研究的大門。實證研究方法的出現(xiàn)拓寬了會計領域的研究思路，會計研究拓展到市場研究和行為研究等領域，大大充實了會計理論體系的內容。到目前為止，實證研究方法憑借自身的邏輯性、預測效應在西方會計研究方法中占主導地位。當然，實證研究的發(fā)展也受到自身研究模式的限制：研究結論均建立在一定的假設條件之下，缺失必然性，需要更多的增量證據支撐。為了更好地解決這些限制性條件，研究者們不斷補充知識，將心理學、行為學等學科運用到會計研究領域，不斷完善會計理論。

（三）會計學實證研究和規(guī)范研究的區(qū)別與聯(lián)系。兩種研究方法的區(qū)別在于：會計規(guī)范研究探究的是會計及會計體系各模塊“應該是什么”，這一研究角度需要進行價值判斷，用于會計現(xiàn)象描述，例如描述如何定義負債；會計實證研究則側重“是什么”，基本不需要價值判斷，其主要應用于對會計現(xiàn)象的詮釋、預測，例如詮釋和預測新會計準則實施后公司高層的反應。

自實證研究方法在會計領域應用以來，“選用何種研究方法進行會計研究”在會計界一直爭論不下，各派學者各抒己見。新興會計實證研究者批判傳統(tǒng)研究方法對價值判斷依賴過重，而忽視了實踐對已存在會計理論檢驗的必要性；過于關注規(guī)范性命題，致力于探究會計及會計體系各模塊“應該是什么”，這一方法無法做到對自身科學性進行檢驗，對所得出的會計結論缺乏充分恰當的解釋力與預測力。當然，會計規(guī)范研究者也對會計實證研究方法進行了猛烈的還擊。會計規(guī)范研究者認為價值判斷雖然過于主觀，但是科研就是需要研究者們對不同的會計現(xiàn)象表達自身看法，進行主觀判斷，是無法從會計研究過程中摘除的，然而會計實證研究不考慮價值判斷，只聚焦于“是什么”的問題；研究過程采用數學模型，抓住細枝末節(jié)的問題玩數字游戲，得出的結果多是大家能觀察到的結論，對整個會計理論體系的建設與完善意義不大。筆者認為，雖然這兩種研究方法的關注點不一樣，但其關系不應該是互斥的，相反兩者應達到協(xié)同效應。在平時的會計研究工作中，會計規(guī)范研究應當為會計實證研究提供堅實的理論基礎，相應的會計實證研究應通過實踐對會計規(guī)范研究的理論成果進行檢驗。

（四）我國會計學理論研究方法的發(fā)展。在特殊的國情背景下，我國會計理論研究起步明顯晚于西方。改革開放以后，會計理論研究迎來了春天，涌現(xiàn)出不少關于會計本質、職能、對象、目標等問題的著作，然而專門研究會計研究方法的文獻成果卻不多。

20世紀90年代初，我國會計學界才開始普遍注意到會計理論研究方法運用的問題。徐興恩先生在1991年發(fā)表《論會計研究的方法》一文后各雜志期刊開始陸續(xù)有此類文章出現(xiàn)。規(guī)范研究方法是我國早期會計理論主要研究方法，且研究方法的應用與基本理論研究應該是同時進行的，只不過當時沒有規(guī)范的定義和系統(tǒng)的體系。

1988年，學者裘宗舜、王平發(fā)表了《會計改革若干問題——一張有意義的社會問卷調查表》，文章首次引用了實證研究方法，但是此后運用實證研究方法的文章依然屈指可數。直到1996年，沈義峰先生在《會計研究》雜志上發(fā)表了《會計信息披露和我國股票市場半強勢有效性的實證分析》之后，才陸陸續(xù)續(xù)有一些針對實證研究方法的介紹性文章在《會計研究》上發(fā)表。直到現(xiàn)在，我國會計研究領域對實證研究方法的運用情況也不像西方國家那樣普遍與嫻熟，規(guī)范研究方法在會計研究中仍然占主導地位。這可能是因為我國會計界在認識上對其有一些偏差，認為其或是搞數據分析，或是搞問卷調查，這些理解不夠全面。實證研究固然以數據分析為基本特征，但其完整的過程還包括“對本身質量的分析”。之前我國計算機技術未普及、市場經濟不發(fā)達、研究數據不可信，科研條件受到限制?，F(xiàn)在許多具有理工科背景的研究人員加入到了會計研究領域，為會計研究隊伍注入了新鮮血液，計算機技術及其信息處理技術在我國的運用與普及也為實證研究提供了技術支持。

二、對我國會計學研究方法合理運用的建議

會計學理論研究方法從出現(xiàn)發(fā)展到現(xiàn)在取得了豐碩的科研成果，但是在我國的運用與發(fā)展并不十分理想，在此筆者提出一些建議，供參考。

第一，在選擇不同的會計研究方法時，研究者應正視每種研究方法的優(yōu)缺點，不能偏薄待之。在對待實證研究方法和規(guī)范研究方法的態(tài)度上，不應該單純的認為哪一種好，而另一種不好。雖然這種偏見在實證研究方法出現(xiàn)之時便已存在，但經過長期的研究實踐，西方學者的爭論已逐漸和緩，在我國自然也會得到正解。會計學者們若想得到經得起會計實踐檢驗的會計理論，建立穩(wěn)健的會計理論體系，就必須正確處理規(guī)范研究方法與實證研究方法之間的關系，實現(xiàn)兩者和平共處、和諧發(fā)展，共同為我國會計領域貢獻更多的優(yōu)秀成果。

第二，會計理論研究者在選取會計研究方法時，需要充分考慮該方法是否適用于所研究主題，不能單純?yōu)榱藢W術創(chuàng)新或是其他目的強行選擇某類研究方法。比如，我國很多會計研究者為追求創(chuàng)新點而盲目采用實證研究方法，這部分文章中所采用的分析模型多在國外文章已建立，經過簡單改變或增加國外模型中的變量形成，看似新穎實則換湯不換藥，這種創(chuàng)新是不被信服的。不僅是會計界領域，其他領域的研究者們都應當認識到學術科研是一件神圣而嚴肅的事，不可以單單為了發(fā)文章或是其他原因而選擇某種研究方法，否則就是本末倒置。

第三，在我國，實證研究方法發(fā)展與運用受到特殊國情的影響：新興市場發(fā)展不完善（仍在轉型中），數據庫建設不統(tǒng)一（深交所和證交所），信息獲取不方便（有些信息甚至保密），研究成本過高等。這就要求我國相關管理部門抓緊建立、完善經濟制度建設，盡快實現(xiàn)、完善市場轉型，督促各機構數據庫標準化建設，實現(xiàn)經濟信息更加公開化，將更多的焦點聚集到科研上，為科研提供更多的支持，早日實現(xiàn)產學研結合。各位研究者也要進行廣泛的學習，提高自身技能，以更加嚴謹的態(tài)度對待學術研究，嚴肅選擇并合理利用會計理論研究方法。

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