淺議公允價值計量與歷史成本計量對會計核算的影響

長春理工大學光電信息學院 陸莉

淺議公允價值計量與歷史成本計量對會計核算的影響

長春理工大學光電信息學院 陸莉

從歷史成本理論及公允價值理論的產生背景及其發展階段來看，這兩種會計計量方式均存在優勢與缺陷。對發展趨勢角度而言，即便是公允價值計量處于主體地位，歷史成本計量也將會長期存在，并且還將表現出多種形式的計量屬性共同存在的情形。本文對此兩種計量方式的聯系和區別進行了詳細闡述，并針對其在會計核算當中的差異性進行了深入研究。結果表明，公允價值計量相較于歷史成本計量，更加符合會計信息的質量要求，因此，公允價值計量也就將成為未來的主流發展趨勢。

公允價值計量 歷史成本計量 會計核算

在對會計理論的研究過程中，公允價值始終是一項十分重要的關鍵性課題項目，其目前已經在國際會計準則當中得到了十分廣泛的應用，并且已經成為會計計量的主體，同時這也將是未來會計計量的主流發展趨勢。伴隨著當前我國經濟環境的劇烈變動，市場競爭進一步加劇，同時受制于風險性因素以及不確定性因素的增加，導致規模龐大的固定資產、無形資產以及各類金融工具的出現，促使公允價值可以更加全面地體現出企業的生產效能，或是創造出有助于提高未來現金流量的能力。

1　公允價值計量與歷史成本計量的聯系和區別

在初始計量方面，公允價值計量和歷史成本計量沒有明顯的差異。若市場環境不出現明顯的改變，通常情況下，歷史成本與公允價值不會出現重大的偏離情況。在對資產負債項目采取初始計量或是在物價相對穩定的狀況下采取后續計量的過程中，應使歷史成本滿足于公允價值的要求或是在價值方面能夠更加趨近于公允價值，因而，可利用歷史成本來代替公允價值。鑒于歷史成本是基于過去實際所發生的交易或有關事項的市場價格，而公允價值的確定是以市場價格為基礎，通過一定的方法予以確定的現時價值，因此，歷史成本也就表示某一項資產在初期之時的公允價值。為了實現對于會計相關信息性的增強，基于傳統模式下的會計計量方式已經逐漸打破了歷史成本計量這一計價方式。

相關性與可靠性也是歷史成本與公允價值兩種計量方式的主要分歧所在。為了調節決策有用觀念以及受托責任觀念之間所存在的矛盾，促使關聯性與穩定性之間能夠達到相對較為平衡的狀態，歷史成本通常會注重于對會計信息可靠性價值的處理，而公允價值則大多會注重對于會計信息相關性的解決。對于歷史成本通常是基于已經發生過的交易或是事項，從而產生出的市場價格，具有明確的交易或事件證據，因為其可獲得原始憑證的支持，因而更具備了公允價值所完全不具備的可驗證特性。公允價值的獲得大多是基于主觀性的評估與預判，此種評估是基于假定交易來確定的，是基于模擬狀態下針對所想要實行的交易價格予以評估，通過估值技術確定的，因而存在相對較大的風險性與不確定性。這便是人們認為公允價值相較于歷史成本所不足之處。然而，只要確保方法的科學、嚴謹性，公允價值的確定是能夠避免受主觀因素影響的，并且還具備有較為良好的穩定性。對這兩種計量方式的穩定性及相關性來進行探討，歷史成本盡管較為穩定，然而其對于未來的決策行為難以起到良好的關聯性；而公允價值則恰好能夠彌補這一點。

2　公允價值計量和歷史成本計量在會計核算上的差異

2.1初始計量差異

基于歷史成本計量模式體制下，目前所現行的會計準則規定，相關資產負債項目的入賬價值也就是其歷史成本，數額一旦確定后便不可更改，后續的折舊、攤銷等計量都是以此金額為基礎；而若是采用公允價值計量方式則完全不同，這是因為公允價值是基于市場信息所做出的評價，同時伴隨著市場的改變，公允價值時常會處在經常性的變動過程當中，并與之相適應，因此針對資產的入賬價值便不應當是確定不能改變的，而應當是依據市場的實際情況，將公允價值放置于長期性的改變過程當中，并與之相適宜。通常而言，公允價值一方面可高出歷史成本，另一方面也可低于歷史成本，這要依據實際的資產狀況予以確定。

2.2資產攤銷確定

基于歷史成本計量模式之下，對于資產攤銷對象來說必然是歷史成本，所采取的攤銷方式或為平均攤銷，或為加速攤銷。例如固定資產，初始入賬價值一經確定，后期便不可變更(減值除外)，其價值的減少通過攤銷予以體現，而不是隨著市場價值的波動而變化，即使市場價值上升，也不可調整賬面價值；而若是采用公允價值進行計量之時，對于資產的攤銷對象則主要有兩類：即公允價值與實際取得成本。公允價值在本質上類似于一種客觀性的評估價值，其并不滿足于費用類科目的核算內容，因此對于資產攤銷的目標對象，本質上應當是對實際取得成本的調整，從而使資產價值時刻處于公允。也正基于此，若采用公允價值實施計量處理之時，會計信息不僅需要能夠明確地體現出資產公允價值，同時還應當將資產實際成本體現出來。

2.3會計反映形式

基于歷史成本計量模式下，僅需單賬戶便可體現出資產的實際成本。而若是采用公允價值實施計量，會計上不但要能夠將公允價值全面地反映出來，還需要針對其中的實際取得成本有所體現，因而便需采取雙賬戶的安排方式。以資產項目為例，在會計相關報表之中，不僅包括能夠反映出實際取得成本的賬戶金額，還應當具備能夠反映出公允價值與實際取得成本差額的賬戶金額，若公允價值超出實際取得成本，那么兩賬戶均為借方余額；在公允價值低于實際取得成本之時，相應的實際取得成本也是借方余額，而差額賬戶即為貸方余額。目前所廣泛采用的會計科目表受制于謹慎原則的限制，進而對資產賬戶設置了減值準備賬戶，可將之理解為一種過渡方式，但只能體現公允價值下降或轉回的情況處理。而在公允價值能夠可靠計量的情況下，不但要能夠體現出資產減值，還需對各類資產增值情況予以明確體現，但目前僅有少數項目通過公允價值變動損益或其他綜合收益科目來體現公允價值的增減值變動，例如交易性金融資產、可供出售金融資產(非減值情況)。

3　公允價值計量將是未來的主流發展趨勢

3.1符合會計信息相關性原則

相關性原則需要企業所提供的會計信息能良好地反映出企業當前的財務情況、經營狀況以及現金流量，從而達到滿足會計信息應用者的實際需求，也就是此項會計信息和決策密切相關，能夠輔助決策者作出正確決策行為。而公允價值則重點體現的是基于特定時間點與經濟情況之下，市場對于所擁有的資產或所承擔債務的價格。此價格之中幾乎涵括了所有對此項資產負債價值的信息要素。公允價值的應用也體現出了市場對于企業凈資產價值的認可。但是歷史成本則體現的是在資產獲得之時市場對其價值的評斷。市場環境的改變，使得企業大量的資產價值也產生了變化，但是賬面上的價值卻并未改變，這也就會造成企業的會計信息難以滿足與實際相關，對會計信息的使用者容易產生誤導作用。

3.2符合會計配比原則

會計配比原則需要企業在實施會計核算的過程中，確保收入、成本以及費用之間的比例互相配置。當前，在會計核算中始終堅持配比原則主要有兩方面的意義：第一，采取因果配比，可實現收入與成本的合理配比；第二，采取時間配比，可確保在一定時間內收入與費用的合理配比。此外還應當包括計量方式的配比，其能夠確保對會計信息的準確核算。當前在收入方面主要是依據市價計量，成本費用則是依據歷史成本計量，很明顯在計量方式上是不平衡的。因此，從為了確保會計核算配比原則的實現的角度考慮，也應當在會計核算過程中采取公允價值計量。

4　結語

總而言之，會計核算對于公允價值的應用是一個國際化的發展趨勢，然而在遭遇經濟危機或通貨膨脹等非正常市場狀況下，我們對于公允價值的應用應當慎之又慎。在當前階段，我國的市場體系、法規制度以及人員配置仍然有待完善、改進的現狀下，應當依據循序漸進的原則持續予以完善、改進，只有如此，方可確保將公允價值在會計計量當中的優點充分地發揮出來，從而更加良好地服務于我國社會主義經濟建設事業。

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F275.2

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2096-0298(2016)10(b)-110-02