淺談電力集體企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)

熊妍（國(guó)網(wǎng)湖北省電力公司檢修公司，湖北 武漢 430077）

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淺談電力集體企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)

熊妍
（國(guó)網(wǎng)湖北省電力公司檢修公司，湖北 武漢 430077）

摘要：隨著電力改革的逐步推進(jìn)，在電力監(jiān)管力度不斷加大和電力系統(tǒng)依法從嚴(yán)治企工作全面開展的形勢(shì)下，對(duì)電力集體企業(yè)內(nèi)部控制水平提出了更高的要求。本文以內(nèi)部控制審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本理論為切入點(diǎn)，探討將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法運(yùn)用到內(nèi)部控制審計(jì)中，提高內(nèi)部控制審計(jì)范圍的針對(duì)性，有效降低審計(jì)成本的方法，從而推動(dòng)內(nèi)部控制審計(jì)在電力集體企業(yè)中的應(yīng)用，強(qiáng)化電力集體企業(yè)的內(nèi)部控制，提升電力集體企業(yè)管理水平。

關(guān)鍵詞：電力企業(yè)；風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；控制程序及措施

一、電力集體企業(yè)開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)的意義

隨著電力改革的逐步推進(jìn)，電力集體企業(yè)面臨的經(jīng)營(yíng)挑戰(zhàn)和市場(chǎng)壓力越來(lái)越大。同時(shí)，在電力監(jiān)管力度不斷加大和電力系統(tǒng)依法從嚴(yán)治企工作全面開展的形勢(shì)下，作為關(guān)聯(lián)企業(yè)，電力集體企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理不規(guī)范往往對(duì)主業(yè)造成不利影響，而在對(duì)主業(yè)的審計(jì)中，電力集體企業(yè)也越來(lái)越受到外部審計(jì)的重點(diǎn)關(guān)注。為了進(jìn)一步提升電力集體企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平、保障主業(yè)和集體企業(yè)的資產(chǎn)安全，國(guó)家電網(wǎng)公司于2010年7月下發(fā)《關(guān)于加強(qiáng)和規(guī)范集體企業(yè)管理的意見(jiàn)》（949號(hào)文），明確要求完善集體企業(yè)的管理體系和運(yùn)營(yíng)機(jī)制，制定、優(yōu)化各項(xiàng)規(guī)章制度，推動(dòng)集體企業(yè)健康有序發(fā)展。因此，加強(qiáng)和規(guī)范集體企業(yè)管理已經(jīng)被列為各級(jí)電力企業(yè)的重點(diǎn)工作任務(wù)之一。

通過(guò)開展內(nèi)部控制審計(jì)，對(duì)電力集體企業(yè)內(nèi)部控制的建立和實(shí)施情況進(jìn)行調(diào)查、測(cè)試，并評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性，指出內(nèi)部控制系統(tǒng)的薄弱環(huán)節(jié)，提出完善和改進(jìn)建議措施，能夠合理、有效地保證電力集體企業(yè)建立健全內(nèi)部管理規(guī)章制度、遵守國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)，保證其資產(chǎn)的安全完整，促進(jìn)其經(jīng)營(yíng)效率和效果的提高。但國(guó)內(nèi)外的研究顯示，實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)的執(zhí)行成本遠(yuǎn)超其可能帶來(lái)的收益。因此，我們?cè)趯?duì)電力集體企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，必須運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法，從而降低審計(jì)成本、提高審計(jì)效率、提升審計(jì)效果。

圖1　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)流程圖

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)的基本概念

1、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的定義

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是指以被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)，綜合分析評(píng)審影響被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各因素，并根據(jù)量化的風(fēng)險(xiǎn)水平確定實(shí)施審計(jì)的范圍、重點(diǎn)，進(jìn)而進(jìn)行實(shí)質(zhì)性審查的一種審計(jì)方法。

2、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的內(nèi)在聯(lián)系

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)以風(fēng)險(xiǎn)為核心，審計(jì)時(shí)必須評(píng)價(jià)企業(yè)的整體風(fēng)險(xiǎn)，而企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)往往受到內(nèi)部控制有效性的影響。因此需要在評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的完整性、合理性、有效性的基礎(chǔ)上進(jìn)行，這也是內(nèi)部控制審計(jì)工作的主要內(nèi)容；而風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估又是內(nèi)部控制審計(jì)的基礎(chǔ)，而且可能造成風(fēng)險(xiǎn)的控制缺陷正是內(nèi)部控制審計(jì)著重關(guān)注的地方。二者之間聯(lián)系緊密，將其結(jié)合有利于審計(jì)效率的提高。

三、電力集體企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)程序

電力集體企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)圍繞風(fēng)險(xiǎn)這一核心展開，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)貫穿整個(gè)項(xiàng)目的始終。在審前調(diào)查中，增加了風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估的環(huán)節(jié)，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果決定測(cè)試范圍編制審計(jì)方案；在實(shí)施過(guò)程中有針對(duì)性地進(jìn)行控制測(cè)試；審計(jì)報(bào)告中的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和缺陷評(píng)價(jià)也是以風(fēng)險(xiǎn)分析為衡量標(biāo)準(zhǔn)，各階段具體的步驟如圖1所示。

與其他審計(jì)類別不同，實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)中，僅對(duì)符合性測(cè)試起輔助作用，不需要單獨(dú)進(jìn)行和大量抽樣。因此，對(duì)電力集體企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)可以與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和經(jīng)營(yíng)管理審計(jì)調(diào)查等綜合性審計(jì)結(jié)合展開，利用這些審計(jì)項(xiàng)目實(shí)質(zhì)性測(cè)試的結(jié)果，來(lái)印證符合性測(cè)試的結(jié)果或?yàn)橹峁┚€索、明確方向，節(jié)省審計(jì)工作量，提高審計(jì)效率。

四、電力集體企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)評(píng)價(jià)模式

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是構(gòu)成審計(jì)報(bào)告的主要內(nèi)容，完成整個(gè)審計(jì)程序之后，需要根據(jù)測(cè)試的結(jié)果，采用一定的模式進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。

1、評(píng)價(jià)模式的選擇

在選擇評(píng)價(jià)模式時(shí)，一定要能夠引入量化的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)進(jìn)行評(píng)價(jià)，使評(píng)價(jià)的結(jié)果具備客觀性。同時(shí)，它必須直觀、簡(jiǎn)潔、便于操作，評(píng)價(jià)效率較高，易于被審人員理解、掌握并熟練運(yùn)用，避免復(fù)雜的評(píng)價(jià)模式提高人員培訓(xùn)成本和現(xiàn)場(chǎng)工作時(shí)間、人力成本。此外，選取的評(píng)價(jià)模式需要具有一定的普遍適用性，以免每次需要過(guò)多地再次設(shè)計(jì)而提高成本。

2、矩陣評(píng)價(jià)模式的具體應(yīng)用

根據(jù)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)模式選擇標(biāo)準(zhǔn)，矩陣評(píng)價(jià)模式是最簡(jiǎn)便易行同時(shí)又兼具客觀性的評(píng)價(jià)模式。其基本步驟：根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果和審計(jì)人員的判斷，首先列出內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)作為矩陣的要素，按其重要程度賦予不同的權(quán)重；其次將每一個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)上的各項(xiàng)控制措施作為關(guān)鍵因子，按關(guān)鍵因子對(duì)各要素的重要程度設(shè)置得分系數(shù)；再次根據(jù)控制測(cè)試的結(jié)果對(duì)這些控制措施的設(shè)計(jì)有效性和執(zhí)行有效性進(jìn)行評(píng)分，計(jì)算要素得分的加權(quán)平均數(shù)，最終獲得內(nèi)部控制綜合得分，并根據(jù)得分所屬的區(qū)間評(píng)判被審計(jì)單位內(nèi)部控制有效性的等級(jí)，其中要素點(diǎn)權(quán)重和關(guān)鍵因子的得分系數(shù)通常根據(jù)經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷來(lái)選定。

在實(shí)際運(yùn)用時(shí)，另一項(xiàng)重要的工作是設(shè)計(jì)評(píng)分表和確定評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)。運(yùn)用表1，可以對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)有效性、執(zhí)行過(guò)程以及執(zhí)行結(jié)果三個(gè)方面進(jìn)行評(píng)分。

其中，對(duì)于某項(xiàng)控制措施，其設(shè)計(jì)、執(zhí)行過(guò)程和執(zhí)行結(jié)果可以使用相同的得分系數(shù)。得分系數(shù)可以根據(jù)控制措施的重要性分為非常重要、重要、一般三個(gè)檔次，分別賦予1.2、1和0.8的系數(shù)，也可以根據(jù)實(shí)際需要進(jìn)一步細(xì)化。而權(quán)重則可在關(guān)鍵點(diǎn)百分比均值的基礎(chǔ)上根據(jù)其對(duì)報(bào)表的影響進(jìn)行調(diào)整。

表1　內(nèi)部控制評(píng)分表

（1）綜合得分的計(jì)算方法。根據(jù)矩陣評(píng)價(jià)模式分別計(jì)算出關(guān)鍵控制點(diǎn)的設(shè)計(jì)、執(zhí)行過(guò)程和執(zhí)行結(jié)果的得分，進(jìn)而計(jì)算出內(nèi)部控制總體在這三個(gè)方面的加權(quán)平均數(shù)。這樣在計(jì)算出綜合得分的同時(shí)，還能分析被審計(jì)單位在哪個(gè)方面比較薄弱。

對(duì)于內(nèi)部控制而言，設(shè)計(jì)和執(zhí)行同樣重要，但在實(shí)際工作中，實(shí)際的執(zhí)行內(nèi)容可能超越設(shè)計(jì)本身。因此，可以將設(shè)計(jì)得分和執(zhí)行得分分別賦予40%和60%的權(quán)重，而執(zhí)行過(guò)程和執(zhí)行結(jié)果分別賦予30%的權(quán)重。

（2）分值設(shè)定。對(duì)于設(shè)計(jì)得分，可以比較應(yīng)設(shè)置的控制與實(shí)際設(shè)置的控制，雙方一致則得10分，不一致則不得分。對(duì)于執(zhí)行過(guò)程，分值同樣設(shè)置為10分，得分＝（1－控制測(cè)試中抽樣偏差率）×10。

鑒于審計(jì)是在抽樣的基礎(chǔ)上進(jìn)行，未發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)并不代表不存在錯(cuò)報(bào)和控制結(jié)果的有效。因此對(duì)于執(zhí)行結(jié)果，在未發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)時(shí)，計(jì)0分，根據(jù)錯(cuò)報(bào)的情況酌情扣分，以10分為限。在發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)時(shí)，執(zhí)行結(jié)果得分可以直接評(píng)為-10分。為避免重復(fù)扣分，對(duì)于由缺陷聯(lián)合造成的控制失效僅對(duì)其中一項(xiàng)扣分。

（3）標(biāo)準(zhǔn)得分和評(píng)級(jí)。由于評(píng)分項(xiàng)目根據(jù)內(nèi)部控制的總體情況在不同被審計(jì)單位是不相同的，為了能夠統(tǒng)一評(píng)分的標(biāo)準(zhǔn)，可以將實(shí)際得分占滿分得分的百分比再乘以100作為標(biāo)準(zhǔn)得分。評(píng)分結(jié)果的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)如表2所示。

表2　內(nèi)部控制評(píng)價(jià)分級(jí)表

根據(jù)這個(gè)分級(jí)標(biāo)準(zhǔn)，結(jié)合控制缺陷情況，就可以確定對(duì)被審計(jì)單位的意見(jiàn)。但這個(gè)分級(jí)和結(jié)論并不是絕對(duì)的，還需要審計(jì)人員根據(jù)實(shí)際情況，運(yùn)用職業(yè)判斷進(jìn)行調(diào)整和修正。

五、加強(qiáng)電力集體企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)的措施

建立風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，及時(shí)發(fā)現(xiàn)存在的風(fēng)險(xiǎn)并據(jù)以改進(jìn)和完善內(nèi)部控制體系。將內(nèi)部控制的執(zhí)行情況納入業(yè)績(jī)考核的范疇，提高控制的執(zhí)行力度。內(nèi)部審計(jì)人員的工作應(yīng)當(dāng)介入各經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的前期階段，以充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督作用。

完善《資金管理辦法》，規(guī)定由3名會(huì)計(jì)輪流編制銀行余額調(diào)節(jié)表，并經(jīng)主管會(huì)計(jì)審核。財(cái)務(wù)印鑒嚴(yán)格分開使用，簽發(fā)支票經(jīng)主管會(huì)計(jì)審核。使用網(wǎng)上銀行業(yè)務(wù)，采取分級(jí)授權(quán)的方式保護(hù)資金安全。將所有收款活動(dòng)納入財(cái)務(wù)人員監(jiān)督范圍，并將交款期限納入業(yè)務(wù)考核范圍。

表3　內(nèi)部控制缺陷評(píng)價(jià)表

制定《銷售業(yè)務(wù)管理及考核辦法》，要求定期向客戶寄送對(duì)賬單并由銷售以外的人員處理對(duì)賬回函及客戶意見(jiàn)。加強(qiáng)對(duì)往來(lái)賬項(xiàng)的管理，每月與賒銷客戶進(jìn)行對(duì)賬，如有差異及時(shí)查明。

制定《存貨管理辦法》，存貨的發(fā)出嚴(yán)格執(zhí)行審批程序，定期進(jìn)行存貨盤點(diǎn)并由財(cái)務(wù)人員或其他稽核人員監(jiān)盤。

制定《工程物資管理辦法》，要求工程結(jié)余物資清點(diǎn)收回并辦理退庫(kù)手續(xù)，明確廢舊工程物資的回收和處置程序；要求工程管理部門按時(shí)向財(cái)務(wù)送達(dá)經(jīng)審核的工程進(jìn)度報(bào)告，作為財(cái)務(wù)人員確認(rèn)收入成本的依據(jù)。

審計(jì)結(jié)合的方式可以多樣化。審計(jì)結(jié)合是開展內(nèi)部控制審計(jì)工作的基本方法之一。以往的研究認(rèn)為內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)當(dāng)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相結(jié)合，但在內(nèi)部審計(jì)工作中，審計(jì)結(jié)合的方式可以更加靈活，只要能夠達(dá)到相互輔助、促進(jìn)的效果，內(nèi)部控制審計(jì)不僅可以和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相結(jié)合，也可以和其他類型的審計(jì)相結(jié)合進(jìn)行。

開展充分適當(dāng)?shù)膶徢罢{(diào)查，充分、適當(dāng)?shù)膶徢罢{(diào)查能夠?yàn)閷徲?jì)人員提供有用的信息，有助于審計(jì)人員迅速了解被審計(jì)單位的基本情況，找準(zhǔn)審計(jì)切入點(diǎn)，發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)和線索，節(jié)省現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)工作的時(shí)間。在內(nèi)部控制審計(jì)中，設(shè)計(jì)簡(jiǎn)潔明了、符合被審計(jì)單位實(shí)際、便于被審計(jì)單位取數(shù)的審前調(diào)查表不僅能保證調(diào)查表的填寫質(zhì)量和效率，同時(shí)也有利于審計(jì)人員進(jìn)行分析和使用，避免重復(fù)的溝通和反復(fù)的審核降低審計(jì)效率。

利用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向方法提高審計(jì)效率，風(fēng)險(xiǎn)分析的開展和對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果的利用是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)的最突出特點(diǎn)，將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的理念應(yīng)用于內(nèi)部控制審計(jì)，有利于審計(jì)效率提高和審計(jì)成本降低。在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)當(dāng)有效使用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法，以重大風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，結(jié)合被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、業(yè)務(wù)范圍、控制環(huán)境等多個(gè)方面綜合考慮，進(jìn)行切合實(shí)際的風(fēng)險(xiǎn)分析，以獲得正確的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，并有效地利用評(píng)估結(jié)果確定合理的測(cè)試范圍和審計(jì)重點(diǎn)，從而提高審計(jì)效率、降低審計(jì)成本。

選擇適當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)模式。目前研究中的審計(jì)評(píng)價(jià)模式多種多樣，各具優(yōu)勢(shì)與缺陷。選擇審計(jì)評(píng)價(jià)模式是進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)踐研究的一個(gè)重要方面，其適當(dāng)性決定了審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量。本文采用了兼具客觀性和成本效益的矩陣分析模式進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)分，從內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、執(zhí)行過(guò)程和執(zhí)行結(jié)果三個(gè)方面評(píng)價(jià)了內(nèi)部控制的有效性；同時(shí)也對(duì)五個(gè)重要業(yè)務(wù)流程和重要交易類別進(jìn)行評(píng)分，以便進(jìn)一步分析對(duì)比被審計(jì)單位內(nèi)部控制較為薄弱的方面，有針對(duì)性地提出審計(jì)建議。這種評(píng)價(jià)模式不需要復(fù)雜的數(shù)學(xué)原理，易于理解、便于操作，可以直接使用EXCEL表格，運(yùn)用簡(jiǎn)單的公式計(jì)算得分獲得結(jié)果，有利于審計(jì)效率的提高。評(píng)分規(guī)則的設(shè)置考慮了抽樣的有限性，避免了重復(fù)扣分，在客觀評(píng)分的基礎(chǔ)上結(jié)合了審計(jì)人員的職業(yè)判斷，評(píng)分結(jié)果與企業(yè)的內(nèi)部控制缺陷情況一致。因此，該評(píng)價(jià)模式較為合理有效，能夠在實(shí)際工作中應(yīng)用。

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［4］張楊：淺談風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)及其應(yīng)用［J］．公用事業(yè)財(cái)會(huì)，2010 （1）．

［5］岳景福：風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)探討——審計(jì)模型中審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素分析與確定［J］．中國(guó)保險(xiǎn)，2009（5）．

［6］馬慧：現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)中的應(yīng)用［J］．無(wú)錫商業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報(bào)，2010（12）．

（責(zé)任編輯：徐悅）