對營改增后旅行社賬務處理中幾個問題的思考

文/張南方

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對營改增后旅行社賬務處理中幾個問題的思考

文/張南方

營改增經過幾年的試點運行，已于今年5月1日開始全面施行。旅行社企業也被納入開征增值稅的范圍并已開始按新規交納，旅行社在轉型過程中一定會遇到諸多問題。結合旅行社運行過程中遇到的實際問題，對收入和成本的賬務核算和處理、營改增前后的收入成本以及稅金的賬務核算和處理、營改增前后的費用比較分析等問題進行了實際操作層面的分析。

營改增；旅行社；賬務；稅金；核算

一、旅行社企業營改增的進程

1994年以增值稅和營業稅為主體的分稅制改革開始了結構性減稅的改革，其中增值稅的征稅范圍僅集中于除建筑業以外第二產業行業和第三產業中的商品批發、零售業以及加工、修理修配業，對于服務業并未涉及。從2012年元月開始對試點地區在交通運輸業、部分現代服務業等生產性服務業開展營業稅改征增值稅試點，其中雖然都涉及到部分服務行業，但旅行社行業仍未涉及。2016年4月29日，國務院頒布了 《國務院關于做好全面推開營改增試點工作的通知》，并于2016年5月1日開始實施。《通知》的實施，標志著營業稅改征增值稅在全國范圍內全面、正式推開，在我國實施結構性減稅政策的改革過程中邁出了重要的一步，長期以來的營業稅完成了它最后的使命，成為歷史上的一個片段。旅行社行業作為服務業中的一部分，也開始了營改增的稅收轉型。

二、旅行社企業納入營改增試點后企業運行中對所遇到問題的思考與解決

旅行社是從事招徠、組織、接待旅游者等活動，為旅游者提供相關旅游服務，開展國內旅游業務、入境旅游業務或者出境旅游業務的企業法人。在旅行社的運作過程中，旅行社接受游客的委托，為游客安排吃、住、行、游、購、娛的消費活動，提供的是旅游服務。旅行社作為生活服務業中的一員，也在此次營改增的試點范圍內。

旅行社提供應稅勞務，以前屬于營業稅的納稅范圍，交納營業稅，營業稅稅率為5%。今年5月1日營改增后，旅行社改為交納增值稅，一般納稅人稅率為6%，小規模納稅人稅率為3%。由于交納稅種的變化，旅行社賬務處理也因此發生重大變化。

在改革實施一個多月以來，結合運行過程中我企業遇到的實際問題，我們進行了深入的思考并做了一些總結。

（一）營改增之前收入成本、稅金的賬務核算和處理

問題描述1：XX旅行社2015年5月X日，收到甲公司匯來旅游費20000元，甲公司員工旅游行程開始和結束均在5月。XX旅行社通過銀行付地接社乙旅行社團費19000元，該團沒有發生其他支出（為了簡化，我們只考慮營業稅，不考慮城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加）。

核算與處理：

1.XX旅行社收到甲公司匯款時，做如下會計分錄：

借：銀行存款 20000元

貸：預收賬款 20000元2.XX旅行社付乙旅行社團費時，做如下會計分錄：

借：預付賬款 19000元

貸：銀行存款 19000元3.該團隊行程結束后，確認收入、成本，做如下會計分錄：

借：預收賬款 20000元

貸：營業收入 20000元借：營業成本 19000元

貸：預付賬款 19000元月底，計算營業稅。旅行社實行差額交稅，XX旅行社付給乙旅行社的團費，可以從營業額中扣除。（20000-19000）*5%=50（元），做如下會計分錄：

4.借：營業稅金及附加 50元

貸：應交稅費—應交營業稅50元不考慮其他因素，對當月損益影響：營業收入20000元，營業成本19000元，營業稅金及附加50元，利潤950元。

（二）營改增后的收入成本、稅金的賬務核算和處理

假設2016年營改增后，XX旅行社被認定為一般納稅人。增值稅稅率為6%。

問題描述2：2016年5月X日，收到甲公司匯來旅游費20000元，甲公司員工旅游行程開始和結束均在5月。XX旅行社通過銀行付地接社乙旅行社團費19000元，該團沒有發生其他支出（為了簡化，我們只考慮增值稅，不考慮城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加。假設乙旅行社也被認定為一般納稅人）。

核算與處理：

XX旅行社收到甲公司匯款時，會計分錄如下：

借：銀行存款 20000元

貸：預收賬款 20000元XX旅行社付乙旅行社團費時，會計分錄如下：

借：預付賬款 19000元

貸：銀行存款 19000元該團隊行程結束后，確認收入、成本，做如下會計分錄：

借：預收賬款 20000元

貸：營業收入 18867.92元應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）1132.08

借：營業成本 17924.53元

應交稅費-應交增值稅（進項稅額）1075.47元

貸：預付賬款 19000元不考慮其他因素，對當月損益影響：營業收入18867.92元，營業成本17924.53元，利潤943.39元。

通過以上資料，我們發現：僅就旅游業務本身來說，營改增后的利潤比營改增前的利潤少了6.61元（943.39-950=-6.61）。營改增后，應交增值稅為56.61元（1132.08-1075.47=56.61）；營改增前，應交營業稅為50元。

鑒于旅行社的合作伙伴，不一定是一般納稅人，旅行社不一定能全部取得增值稅專用發票，財稅（2016）36號文允許旅行社做出差額征稅的選擇。試點納稅人提供旅游服務，可以選擇以取得的全部價款和價外費用，扣除向旅游服務購買方收取并支付給其他單位或者個人的住宿費、餐飲費、交通費、簽證費、門票費和支付給其他接團旅游企業的旅游費用后的余額為銷售額。

按照現行政策規定適用差額征稅辦法繳納增值稅，且不得全額開具增值稅發票的（財政部、稅務總局另有規定的除外），納稅人自行開具或者稅務機關代開增值稅發票時，通過新系統中差額征稅開票功能，錄入含稅銷售額（或含稅評估額）和扣除額，系統自動計算稅額和不含稅金額，備注欄自動打印“差額征稅”字樣，發票開具不應與其他應稅行為混開。（引自國家稅務總局公告2016年23號）

問題描述3：同問題2的描述，除了XX旅行社選擇差額征稅。

XX旅行社收到甲公司匯款時，會計分錄同問題2；

XX旅行社付乙旅行社團費時，會計分錄同問題2；

該團隊行程結束后，確認收入、成本：

先計算增值稅：（20000-19000）÷（1+ 6%）×6%=56.60（元）

再計算不含稅收入：20000-56.60= 19943.40（元）

做如下會計分錄：

借：預收賬款 20000元

貸：營業收入 19943.40元應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）56.60元

借：營業成本 19000元

貸：預付賬款 19000元不考慮其他因素，對當月損益影響：營業收入19943.40元，營業成本19000元，利潤943.40元。

通過以上資料，我們發現：選擇差額征稅，營業收入比全額征稅高1075.48元（19943.4-18867.92）；營業成本比全額征稅高1075.47元（19000-17924.53）。如果不考慮全額交稅方法下，增值稅專用發票可能無法取得的因素（不考慮尾差），兩種核算方法利潤和所承擔的增值稅應該是一樣的。不過，差額征稅的利潤表數字，營業收入和營業成本會大一些。

（三）營改增前后的費用比較分析

考慮營改增后，會議費、廣告費、水電費等可以抵扣進項稅額。旅行社費用的賬務處理也會有所不同

營改增以前，會議費、廣告費、水電費等一般全額記入管理費用（營業費用等）做會計分錄如下：

借：管理費用（營業費用等）

貸：現金（銀行存款等）營改增后，會議費、廣告費、水電費等一般把扣除進項稅后的差額記入管理費用（營業費用等）做會計分錄如下：

借：管理費用（營業費用等）

應交稅費-應交增值稅（進項稅額）

貸：現金（銀行存款等）

營改增后，旅行社需交增值稅。而增值稅是應交稅費科目中，核算比較復雜的一個科目。增值稅下設銷項稅額、進項稅額、進項稅額轉出等明細科目，內容較多，具體的執行還需要我們進一步學習、領會。旅游企業的人工成本較高，對下游的企業如餐飲、交通等依存程度較高等。如何增加進項抵扣，把企業的各項費用進行充分的考量、規劃，取得抵扣有效憑證，從而能使應納稅基大幅降低，以正式體現營改增的結構性降稅目的。

三、結語

增值稅是目前國際通行的稅收策略，也是我國深化稅制改革過程中采取的必然措施。在企業的運行過程中，財務人員還要深入的學習、領會營改增的具體內涵，借鑒上海等先期試點地區、試點行業的經驗和做法，充分利用政策的利好方面，促進旅行社企業進一步更好地發展。

［1］《旅行社條例》，國務院第550號令，http：//www.gov.cn/gongbao/ content/2009/content_1249999.htm..

［2］《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》，國務院財稅〔2016〕36號，http：//www.gov.cn/ zhengce/2016-03/29/content_5059411.htm.

［3］何建民.“營改增”對中國旅游業的影響分析及對策建議［J］.旅游學刊，2015，30（7）：1-3.

［4］吳金光 等.“營改增” 的影響效應研究——以上海市的改革試點為例.財經問題研究［J］.財經問題研究，2014（2）：81-86.

（作者單位：洛陽中國青年旅行社有限責任公司財務部）