出版集團存貨及跌價準備的研究

■/高芳

出版集團存貨及跌價準備的研究

■/高芳

論文重點介紹了出版集團的產生、存貨的歸屬、存貨跌價準備的計提、以及計提跌價準備的建議，對集團出版企業存貨問題提出見解，對解決集團化存貨問題有一定的借鑒作用。

出版集團 存貨 存貨跌價準備

存貨是出版單位第一大非現金類流動資產，是出版單位最主要的資產。存貨質量的好壞直接影響到出版單位總體資金運轉狀況。根據《企業會計準則》的要求，資產負債表日須計提各類減值準備。而出版物庫存具有種類多、數量大、時效性強等特點，其減值風險也高。本文結合出版集團的實際情況，針對占用出版企業存貨比重最大的紙質圖書類存貨，從集團化運營模式出發，分析存貨跌價準備的計提與匹配。

一、出版集團的產生

隨著改制及市場化的推動，出版單位逐步從事業單位轉變成企業，從國家補助型單位逐步走向自負盈虧經濟獨立。隨著市場競爭的加劇，如何在競爭中立足并做到企業價值最大化成為企業管理層關注的頭等大事。很多出版企業為了生產經營的需要，在全國設立了若干分支機構，隨著經營規模的擴大，若干分支機構需要購置辦公用房、租賃庫房，需要在當地購置紙張，簽約印刷廠、制排廠等等。分散化經營管理模式給整個出版企業的發展帶來了很多新的問題，日常管理類事務太多，編輯無法集中精力組稿和維護作者資源，分散化管理效率普遍不高，又會造成很大的浪費。而目前物流業極為發達，加之出版物本身具有異地儲存的特點，這就為集團化出版企業集中管控形成可能。

出版集團應勢而生，通過在出版集團母公司內部搭建一體化生產經營平臺，各地的生產銷售環節都納入集團母公司內部一體化平臺進行統一管理，生產和銷售環節均在母公司內統一運營，專人負責，標準化管理。

集團化管理有如下優勢：（1）通過共享集團內部資源，一體化管理，可以有效節約成本和費用。統一采購可以降低采購成本，統一銷售可以節省銷售費用，統一結算可以節約財務費用等。（2）優勢資源互補，提升了集團企業的管理和運作效率。集團化運作可以將企業的優勢彌補其他企業的劣勢，從而使資源優勢得到充分發揮，帶動其他成員企業提高了運作和管理效率。（3）提高了企業的綜合競爭能力和創新力。技術創新、營銷創新、管理創新等，都使企業及集團綜合競爭能力得到提升。

二、出版企業存貨跌價準備計提

根據《企業會計準則第一號：存貨》規定：資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。如果存貨成本小于其可變現凈值，期末存貨仍按成本計量。由于出版物存貨具有較強的時效性和書刊存貨的滯銷損失較大的特點，已上市的出版發行單位針對出版物存貨提取減值準備參照《新聞出版企業會計制度》實行“分年核價，提取提成差價”的辦法；針對紙質圖書明確分三年提取，當年出版的不提，前一年出版的，按年末存圖書總定價提取10%-20%，前兩年出版的，按年末庫存圖書總定價提取20%-30%，前三年及三年以上的，按年末庫存圖書總定價提取30%-40%，所有各類提成差價的累計提取額不的超過實際成本。

出版物庫存占出版社流動資產比重高達20%-70%，是出版社最為重要的資產，數量大、種類多、且具有唯一性、時效性強、銷售周期短、減值風險高等特點，所以，“存貨跌價準備——出版物提成差價”是出版社最為重要、最需要關注的一項資產減值準備。“存貨跌價準備——出版物提成差價”的計提使得出版物存貨更加真實、準確的反映出期末存貨的價值。同時，存貨跌價準備的計提也影響到出版企業當年的利潤數據，更加真實的反映了企業的盈利能力。

三、集團化出版企業存貨及跌價準備歸屬

出版集團整體的生產和銷售環節均在集團內部的生產經營平臺上實現，各地公司將組來的書稿在生產平臺上編輯、校對、下廠、印刷、形成成品書，然后又在銷售平臺上發貨、補貨、退貨、最終形成收入，而后由集團財務部統一與各個廠商及分子公司進行結算。由于圖書的各項直接成本均是在生產運營平臺上完成，圖書成本也均是由集團公司代墊，因此對紙質出版物而言，各地的分子公司不具有物權；同樣，圖書的銷售環節也是借用的生產運營平臺，圖書的銷售收入也直接匯入集團公司的賬戶。分子公司相當于沒有擁有紙質出版物資產的權利。

在一定的會計期間，需要考核企業的財務狀況和生產經營成果，如會計期末要對企業的存貨進行盤點并計提存貨跌價準備。從實物的屬性上來看，全部的出版物均是在集團公司內產生，并且全部成本都是由集團公司支付，出版物的收入也是在集團公司核算，那么，出版物資產的權利和義務應當都由集團公司承擔，出版物的存貨跌價準備也理應由集團公司來承擔。但是，從會計準則的實質重于形式原則來講，企業應當按照交易或事項的經濟實質來進行會計確認、計量和報告。集團公司僅僅是進行了代墊成本和代收收入，從經濟實質來講，只是集團公司和分子公司之間簽訂了委托生產和委托銷售協議，分子公司擁有出版物的知識產權及最終的所有權，而母公司僅是在履行委托代理的服務而已。究竟存貨應該如何歸屬，存貨跌價準備由誰來計提更為合理呢？

核算的本質就是實質重于形式原則，撥開代理角色，出版物本身唯一性及知識產權性的特點，出版物的生產即是應分子公司的要求而生產，應分子公司要求而銷售，且出版合同本身也是由分子公司擔任責任義務人，出版物最終的所有權即是分子公司。但是在特定的會計期間內，出版物的存儲地可能是在集團公司的倉庫，也可能是在物流公司，更有可能是在二級經銷商的倉庫，但是這項存貨資產都是企業擁有或控制的資源，并且預期會給企業帶來經濟利益，且是可以用貨幣來計量的實體，因而，從理論上來講分子公司是計提存貨跌價準備的不二人選。

但是，在實務操作中，在特定的會計期間內，由于出版物本身的存儲地在集團公司倉庫，收貨發貨也是在集團內部進行，生產成本核算也是在集團公司的生產運營平臺進行，況且母子公司之間不可能實時進行銷售結算，且分子公司的存貨量本身占比不大，簡單的做法即是，期末由集團公司統一盤點庫存，結轉生產成本，計提存貨跌價準備。這樣，從集團單體或者分子公司單體來講，或許會影響當期損益，但是從合并報表口徑來講，對集團整體的當期經營成果沒有影響，可以準確呈現。

四、存貨跌價準備的計提

影響出版物減值準備計提正確性的因素有兩個，一是期末庫存碼洋，二是存貨版齡（即是出版日期）。

期末庫存碼洋的核算難度在于存貨明細核算的準確性問題。期末庫存圖書不僅包括庫房中留存圖書，還包括已發貨仍未與經銷商結算的圖書。對于出版品種較多的出版企業，存貨碼洋數據只能依靠企業資源管理系統ERP系統來實現。在ERP系統中，單本書的各項數據均有體現，每本書的計劃成本、實際支付成本、圖書單價、出版數量、發貨數量、銷貨數量等，依托ERP系統，期末存貨碼洋數據可以得出。但是出版行業結算滯后，賬期一般均為6個月以上，在資產負債表日，某項圖書成本已發生但尚未結算，在ERP系統中可能就沒有體現，這就導致成本歸集不及時，出現實物資產已銷售出庫，ERP系統中仍處在未完工狀態，無法及時入庫處理。

圖書版齡計提減值的難度。教輔類圖書占出版社紙質圖書庫存總量比重較大，而教輔類圖書銷售周期一般都在一年以內，過期滯銷損失較大。按照《新聞出版行業會計制度》教輔類圖書也是分年核算提取提成差價，明確分三年提取，累計提取額不的超過實際成本。這樣的規定對于教輔圖書而言有明顯的虛增期末圖書實際價值的傾向，無形之中，虛增了企業的利潤及資產。長銷書是出版物中一些傳承和持續性的出版物，有些出版社已加大對長銷書的出版力度，但是長銷書的銷售周期可能會在5年甚至更長，所以不分圖書品種，單純依據版齡計提減值，并不能真實的反映期末出版物的價值。建議細化出版物類型，根據不同類型的出版物，細分提取年限，從而能真實的反映期末出版物庫存價值。

以下以某出版集團舉例，某出版集團下設子公司三家，母公司一家，期末庫存結構如表1所示，存貨跌價準備計提比例為，當年出版圖書不予計提，前一年按照出版碼洋5%計提，前兩年按照出版碼洋的10%計提，前三年按照出版碼洋的15%計提，前四年及以上按照出版碼洋的30%計提。

2014年期末已計提存貨跌價準備4484萬元，那2015年

表1　2015年某出版集團存貨情況單位：萬元

那么該出版集團當期應計提的存貨跌價準備如表2所示：

表2　2015年某單位存貨跌價準備單位：萬元

應補提存貨跌價準備325.66萬元。具體會計分錄如下：

五、計提存貨跌價準備的建議

（一）細化出版物分類，細分減值計提辦法

出版企業應根據紙質圖書的銷售周期、時效性等特點，細化存貨分類。針對具有不同銷售周期的出版物，比如長銷書、暢銷書、教輔類圖書、教材類圖書等，分別制定適合的分類標準以及相匹配的減值準備計提辦法。

對于專業性質的、職業教育性質的考試教輔圖書，此類圖書應根據考試大綱編制，銷售周期最長12個月，舊版圖書基本無法再銷售。故建議此類圖書參照紙質期刊方式，當年出版當年提取存貨跌價準備，如有跨期銷售情況，可考慮分二年按期末庫存成本提取。

而長銷書則需要結合版齡與庫齡綜合考慮減值計提。長銷書可考慮延長計提年限及降低提取比例的方法來對出版物進行減值計提。

（二）根據企業成本率變動規律，適時調整存貨跌價計提比率

出版企業的成本率始終處在一個不斷變化的階段，每年的成本率由于當期紙張價格變動、印刷費用的變化等都有微調。而出版物的存貨跌價準備計提比例是一定的區間，企業根據自己的實際成本率情況在區間范圍內確定最終計提比例，而前三年及三年以上的存貨跌價準備計提比例的變化同樣也涉及到會計政策的變更，對企業影響較大。隨著物價的增長，競爭的加劇等市場原因，企業的成本率是處在不斷上升的過程，而最終前三年及三年以上的存貨跌價準備的計提比例也應該隨著成本率的變化而變化，這樣才符合會計準則謹慎性原則。

［1］周長虹.出版行業的存貨跌價準備〔J〕.湖南科學學院學報，2011（12）.

［2］許西加.淺談新會計準則下紙質圖書出版物計提跌價準備〔J〕.現代商業，2015（7）.

［3］徐萬萍.設立內部銀行實現企業集團資金管理的探究〔J〕.時代金融，2010（7）.

◇作者信息：中國科技出版傳媒股份有限公司

◇責任編輯：張力恒

◇責任校對：張力恒

F275.2

J

1004-6070（2016）06-0044-03