大氣污染型企業環境績效審計的探討

吳安平，晁　莉

(長春大學 管理學院，長春 130022)

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大氣污染型企業環境績效審計的探討

吳安平，晁莉

(長春大學 管理學院，長春 130022)

近年來，空氣污染指數的持續爆表嚴重制約了經濟的可持續發展，也給人民群眾的身體健康造成了不可估量的影響。環境績效審計作為一種高效的審計方式運用于治理大氣污染無疑會成為解決環境污染問題的一把利器。在探討現階段大氣污染產生原因的基礎上，提出了大氣污染型企業的定義及其3種類型，同時指出了大氣污染型企業環境績效審計的主體和目標，并探討了環境績效審計與環境財務審計和環境合規性審計的差異。

大氣污染型企業； 環境績效審計；環境財務審計；環境合規性審計

2016年3月10日，習近平總書記在參加十二屆全國人大四次會議青海代表團的審議時強調，要像對待生命一樣對待生態環境。生態環境的破壞最終會導致人類生活環境的惡化，因此，要保護和改善生活環境，就必須保護和改善生態環境。同樣，人類的生活無法離開大氣環境，空氣的污染會直接影響人類正常的生命活動，所以，我們必須要保護和改善大氣環境。

1　大氣污染現狀及其成因

1.1大氣污染現狀

布萊克史密斯研究所在2008年公布的世界污染最嚴重地區報告中，將空氣污染和城市空氣質量列為“世界最嚴重的有毒污染物”問題。根據世界衛生組織2014年3月的報告指出，2012年全世界由于空氣污染問題引起的過早死亡人數已達到700萬。

目前，中國城市空氣的質量每況愈下，可吸入顆粒物年均濃度逐年上升，二氧化硫的年均濃度也在逐年上升，而這種狀況都是由于企業在經濟快速發展的進程當中忽視環境污染問題造成的[1]。

2015年，環保部公布的《中國環境狀況公報》中提到，目前污染我國大氣環境的主要污染物為CO2、NO2、O3、 CO 、PM10 、PM2.5，除此之外，還有其他顆粒物質、硫氧化物、其他氮氧化物及烴類污染物。

我國大氣污染還具有季節性特征，即每年的第一、第四季度的污染狀況要比第二、第三季度嚴重[2]137。這是因為第一、第四季度為春冬兩季，進入冬季時，氣溫下降迅速，部分地區會進行集中供暖，供暖的過程需要燃燒大量的煤炭作為能源，故冬季的大氣污染狀況要比其他三季更加嚴重，同時供暖期居民的身體健康狀況相比非供暖期也會下降2～3個級別。

根據吉林省年鑒相關數據顯示，吉林省大氣污染治理事件數目在2014年達到了最高值(見圖1)，同年也是我國對大氣污染事件嚴抓嚴打的一年。由于2013年霧霾事件的影響，吉林省在2013年投入了比前期高約6倍的資金治理大氣污染問題。由此可見，大氣污染問題已經受到政府方面的高度重視。

圖1　吉林省大氣污染治理現狀折線圖數據來源：2011-2015吉林省統計年鑒

1.2大氣污染產生的原因

大氣污染產生原因主要有兩個方面，一方面是自然因素，另一方面是人為因素。

從自然因素的角度來說，污染主要來自于自然界所產生的沒有植被的土地上的灰塵、動物進食后所產生的排放氣體、經過放射性衰變的氡、火山活動等。然而，自然因素所造成的污染與人為因素所造成的污染相比產生的影響還是較小的。

從人為因素的角度來說，可將污染環境的來源劃分為4個方面。

(1)主觀上：國民在日常生產、生活當中缺乏保護環境的意識，當進行有害于大氣環境的生產活動時，并不會采取保護措施防治污染的發生[2]137。同時，極個別政府部門在發展地方經濟時忽略環境污染問題，只追求眼前利益和個人業績[3]99。

(2)客觀上：在我國經濟以驚人的速度飛速向前發展的同時，發電廠、制造設施和廢物焚燒爐等加熱裝置也在不斷地、大量地消耗著自然資源，伴隨而來的就是環境的嚴重污染。

(3)機制上：目前我國環境保護相關政策有待完善，相關管理機構有待設立，環境監管水平有待提高。發現污染問題時，政府應當加大處罰力度，防止企業由于處罰力度過小，只注重眼前利益，忽略環境污染問題。

(4)趨勢上：由于全球化產業的轉移，我國高污染、高能耗產業正在由東部向中西部轉移，那么在產業轉移過程當中由于環保機制不完善，一定會伴隨著環境污染的轉移。

2　大氣污染型企業的界定及其分類

近年來，大氣污染的加劇不僅給自然環境和人們的身體健康造成了危害，也嚴重制約了我國經濟的可持續發展。

據有關數據顯示，80%污染自然環境的有害物質源于企業日常生產經營活動中所產生的廢棄物[3]99，所以關于大氣污染問題的治理，應以企業為著力點，引導其關注環境問題，走可持續發展道路。

2.1大氣污染型企業的定義

按照國際標準化組織(ISO)對大氣污染的定義，作者對大氣污染型企業進行了界定。

從廣義上來說，大氣污染型企業是指在日常生產經營過程中使得某些物質進入大氣中，達到足夠的濃度，持續足夠的時間，并危害人類的生存與發展的企業。換句話說，就是其日常生產經營過程中排放到大氣中的污染氣體濃度達到一定程度，超過環境質量標準并破壞生態系統，影響人類正常生活環境，對整個生態系統的根基造成危害的企業。

從狹義上來說，大氣污染型企業是指在日常生產經營過程當中排放的顆粒物質、硫氧化物、氮氧化物、CO和CO2、烴類污染物等，接近或者超過政府相關法律、法規所規定的排放標準，在排放和累積以后危害自然生態環境、人類生存和經濟發展的企業。

2.2大氣污染型企業的分類

2.2.1高耗能、高污染企業

高耗能、高污染企業是指以工業為主的鋼鐵、水泥、有色金屬、石油加工、化工、建材、電力、供暖等類型企業。這種類型的企業在生產經營過程中會消耗大量的煤炭、煤油等能源物質，同時排放大量廢氣廢渣，是大氣污染物質排放的最主要來源。

2.2.2使用燃煤小鍋爐的企業

燃煤小鍋爐是燃料為燃煤的鍋爐，是指經過燃煤在爐膛中燃燒釋放熱量，把熱媒水或其他有機熱載體(如導熱油等)加熱到一定溫度(或壓力)的熱能動力設備。使用這類設備的企業一般為小型化工企業、造紙廠、包裝公司、紡織企業、服裝制造企業、印染企業等。這樣的燃煤小鍋爐通常沒有配備環保設備，在生產經營過程中會排放不符合國家標準的廢氣。

2.2.3微型污染企業

微型污染企業是指企業規模極小，在生產經營當中會產生污染大氣的廢氣，但這些企業的污染程度與前兩種類型的企業相比，占比較少，一般主要指餐館、汽車維修、旅館、洗浴等行業。這類企業在日常生產經營中普遍存在廢氣“低排”現象，也就是廢氣在排放中高度不高，與我們的生活環境更接近。

3　大氣污染型企業環境績效審計

環境績效審計是以現代審計學科為基礎、以提高環境保護成果為目的、以一系列特定的技術方法為手段，對政府或企業在整個經營活動中進行的環境保護活動的效果進行審計的一種管理活動。

大氣污染型企業環境績效審計的目的在于審計機構對被審計單位或項目在環境保護方面的財政、財務收支或經營管理活動的經濟性、效率性和效果性的審查。

為了體現環境績效審計的特點，同時最大限度地發揮環境績效審計在大氣污染治理當中的作用，在進行審計活動前一定要明確審計主體和審計目標。

3.1審計主體

為了更好地開展環境保護工作，國家相繼出臺并制定了一系列法律、法規、政策、制度，所以在進行大氣污染型企業環境績效審計的過程中，一定要明確審計主體是以國家審計機關為主，同時在未來的不斷發展中逐步加入企業內部審計和社會審計作為補充。

以政府審計為審計主體是由于政府審計所特有的法定性，其法定性規定審計機關在作出審計決定后被審計單位或個人不得拒絕，且必須執行。因此，以政府審計為審計主體，可以強制企業執行國家相關的環境保護政策。在未來的發展中政府在進行環境績效審計時，可以引入企業內部審計機構以及審計經驗豐富的社會審計組織，以使審計過程快速、審計結果有效，最終實現環境績效審計的目標。

3.2審計目標

大氣污染型企業環境績效審計的目標就是將環境績效審計運用到大氣污染領域，通過環境績效審計如實反映環境現狀，審查企業在進行環境規劃當中是否達標，并且發現企業在污染物處理方面的不足，最終反映出國家和企業內部環境保護制度的不完善之處，以及在生產經營過程中未能有效落實相關條例的環節。在此基礎上提出建議，引起相關部門的重視，促使國家立法機關不斷完善相關法律。

通過環境績效審計活動的開展，能夠整頓市場環境秩序，清理違規項目，淘汰落后產能，最終推動環境保護工作的有效開展，促進環境審計人員隊伍的建設以及環境績效審計制度的健全。

4　環境績效審計與環境財務審計、環境合規性審計的差異

4.1發展過程的差異

環境財務審計是由于人們想了解政府環境保護工作中的資金運作情況而產生的。環境合規性審計則是由于政府想要檢查企業對各種環境法規、制度等的遵守情況而產生的。但是隨著環保事業的發展，人們發現僅僅進行環境財務審計和環境合規性審計不足以驗證環境保護工作是否到位，同時環境財務審計也無法體現環境保護資金在使用的過程中是否存在浪費的問題，環境合規性審計更無法體現審計效果，于是便產生了環境績效審計。環境績效審計的開展能使環保資金等資源在環保工作中達到預期效果。

4.2要素的差異

環境績效審計在審計過程中更加注重效率、效益、效果的審計；環境財務審計更注重的則是財務活動的真實合法性[4]252；環境合規性審計注重的則是日常活動的合法性，故三者的審計要素存在差異。

首先是審計技術與方法不同。環境績效審計在工作中主要采取調查、統計、分析、采訪等方法進行審計活動；環境財務審計一般采取審閱、觀察、查詢、函證等方法；環境合規性審計的工作方法主要是識別、鑒定。

其次是功能不同。環境績效審計在審計活動中所起到的是一個建設性作用，也就是不斷地查漏補缺，完善環境審計體系，使現存環境審計體系不斷向前推進。環境財務審計主要起防護作用，也就是防止財政資金運用不合理，對現階段的審計體系不能提出有效的改善意見。環境合規性審計在審計活動中主要起到的是揭示作用，也就是發現企業的違法違規行為，并促使其經濟活動能夠符合法律、法規及企業內部準則的要求。

第三是程序不同。環境績效審計通常要經過準備階段、實施階段、報告階段和后續階段，是一個不斷循環、不斷完善的工作程序；而環境財務審計和環境合規性審計只有前3個階段，不存在一個循環的過程。

最后是審計標準不同。環境績效審計的標準主要是國家的法律法規、相關政策、相關條例和審計準則規定的相關事宜。環境財務審計的標準主要是被審計單位內部的規章制度和相關財務準則。環境合規性審計主要以國家法律、法規、方針政策及內部控制制度為審計標準。

由此可見，環境績效審計是建立在環境財務審計和環境合規性審計基礎之上的一種審計類別，雖然三者均是環境審計的重要組成部分，但是在研究大氣污染問題上，我們還是應當采用環境績效審計來解決。

4.3理念的差異

環境績效審計主要體現的是審計目標和審計結果之間的差異性問題，反映的是國家在環境管理上的不足和制度上的差異。環境財務審計主要體現在過程和問題上，也就是在環保資金的運用上是否存在違規問題，主要為了維護現存條例或規則的權威性。環境合規性審計主要是目的是揭露和發現違法事實，在審計過程當中可以由管理人員自行提出被審計，以確認被審計單位在經營活動中確實符合法律法規的相關要求。三者當中，環境績效審計在環境審計活動中更突出了對審計效果的展示，相比其他兩種審計方式更具有建設性意義。

4.4切入點的差異

環境績效審計主要是對政策、制度、環境進行審查，主要切入點是業務流程；而環境財務審計主要針對會計賬簿、報表、憑證進行審查，切入點為資金流[4]252；環境合規性審計則是針對企業活動的合法合規程度進行審查，主要切入點是日常經營活動。對于大氣污染型企業來說，環境績效審計應當作為最主要的審計方式，相比其他兩種審計類型更具有針對性和主觀能動性。

4.5人員的差異

環境績效審計要求審計人員了解基本的財務知識，具備豐富的相關領域知識，并且熟悉政府工作；同時還要求審計人員具有開闊的思維及視野，有能力在日常工作中發現并提出政府政策及制度方面的不足[4]252。環境財務審計要求審計人員擁有豐富的財會知識，熟悉財會知識的運用，了解財經法規的相關內容，思維細密且工作嚴謹。環境合規性審計要求審計人員法律知識豐富，熟悉被審計行業的法律法規及政策，同時了解被審計行業的日常經營活動流程。由此可見，環境績效審計對審計人員的要求更高，目的就是要使審計活動的效果更容易被體現。

綜上所述，通過對環境績效審計、環境財務審計和環境合規性審計差異性的分析可以看出，環境績效審計是解決大氣污染問題最有效的一個武器。

5　未來展望

目前大氣污染問題已經與我們的生活息息相關，隨著人民群眾環境保護意識的不斷增強，我國對環保工作的重視程度也在不斷提高。與此同時，世界各國在經濟快速發展的進程中，也在不斷提高對環境污染進行評價和分析的能力，試圖找出符合各國經濟發展特點的改善生態環境的辦法，從而使環境和經濟都能達到一個可持續均衡發展的新高度。然而，環境績效審計在實際運用當中仍然缺乏成熟的理論架構、技術、方法、評價指標和體系。因此，在未來的研究過程中，我們要致力于建立一套大氣污染型企業環境績效審計的理論構架，以審計目標、審計主體、審計依據、審計評價標準、審計人員和審計報告為基本要素，同時探索適合大氣污染型企業環境績效審計的技術方法，建立合理的評價指標，從而構建完整的大氣污染型企業環境績效審計體系。以此來提高我國環保工作的實效性，切實解決大氣污染問題。

[1]謝揚雄. 當前我國的環境現狀以及保護措施探討[J]. 智富時代, 2016(4): 195-197.

[2]劉燕, 牛化武. 大氣污染現狀及治理措施分析[J]. 資源節約與環保, 2016 (3).

[3]孔龍, 譚瑩霞. 從北京霧霾看中國企業環境社會責任[J]. 石家莊經濟學院學報, 2016, 39(1).

[4]王潔. 關于績效審計與財務審計的比較研究[J]. 財經界(學術版), 2014(1).

責任編輯：沈玲

Discussion on Environment Performance Auditing for Air Pollution-type Enterprises

WU Anping, CHAO Li

(Management College, Changchun University, Changchun 130022, China)

In recent years, the air pollution index that is beyond the limit restricts the sustainable development of economy, bringing immensurable effects to people's health. As an effective way of auditing, environmental performance auditing which is used to solve the problem of environmental pollution is an undoubtedly powerful weapon to control air pollution. Based on discussing the causes of air pollution at present stage, this paper puts forward the definition and three types of atmospheric pollution-type enterprises, gives the subject and goal of environmental performance auditing for atmospheric pollution-type enterprises and explores the differences between environmental performance auditing and environmental financial auditing and environmental compliance auditing.

atmospheric pollution enterprise; environmental performance auditing; environmental financial auditing; environmental compliance auditing

2016-05-20

吳安平(1960-)，男，黑龍江林口人，教授，碩士研究生導師，主要從事財務和審計領域的研究。

F239.6

A

1009-3907(2016)09-0038-04