返利營銷中財稅問題研究

■/袁 鶯

返利營銷中財稅問題研究

■/袁 鶯

返利營銷以其針對性強、顯效性快的特點，在營銷手段中十分常見。隨著電子商務業務的開展，線上線下的返利營銷顯現多樣性，不同于傳統會計核算和稅務分析，會計執業人員應更好地做出對應分析，本文主要針對傳統實體門店及網絡營銷業務中出現的二次返利情況進行分析。

二次返利 會計核算 稅務分析

一、研究背景

返利作為一種營銷手段，被廣泛應用于商品銷售業務中，供貨方將其所得利潤部分返還給銷售方，以此來刺激銷售方積極銷售的一種行為。

隨著銷售渠道的多樣化及其參與者的多變性，傳統的供貨方（企業）對銷售方（企業）這種簡單的參與群體已悄然轉變，供貨方可以脫離一級采購商而直接面對個人消費者，個人消費者可以突破空間局限直接對話供貨方，虛擬商鋪貿易的如火如荼使得交易更簡捷快速。供貨方、銷售方以及個人消費者的互惠互利顯得日益重要，企業生命鏈不再是行業與行業之間食物鏈的搶奪，消費者消費對象的受限性及價格的人為抬高轉價，更應該是站在平等和諧的基礎上進行商談。

傳統的返利營銷僅僅強調單一雙方是否對價公平，鑒于銷售情況的復雜多樣，現代返利營銷的研究更應盡早提上議程。營銷手段的靈活性往往能給企業注入勃勃生機，促使經濟的整體提升。因此，營銷部門在制定方案時更多地關注銷量及盈利能力，方式日漸復雜、名目繁多、日新月異。有經濟業務活動就必然有會計核算及稅務籌劃，許多業務已突破傳統財稅研究，需要倚仗會計人員業務知識進行合理分析、精準操作。很多會計執業人員出現了疲態，鑒于自身專業素養及工作繁重，無法很好地對新業務進行細致核算，如何做新業務的評判標準也只求不違法即可，在營銷部門高漲的“頭腦風暴”熱情面前，財務部門顯得疲于應付。

做真賬、做好賬，會計執業人員應精準地號企業之脈、開出藥方，參與企業管理。本文主要針對線上、線下出現的常見返利類型進行歸類，給出相應財稅分析。

二、返利類型

返利營銷是基于擴大銷售量、提升利潤、加速收賬、品牌推廣而產生的，本質是出于營銷目的，最終通過企業財務指標進行顯性反映。隨著網絡銷售模式的介入，運作電商主體的多樣性，流通環節的縮短，返利形式的靈活性，返利營銷可以分為以下幾個類型。

（一）線下銷售

即以實體店為代表，為傳統銷售形式。常見返利主體源自廠家或實體店，對象則為個人消費者。

目前，實體店銷售額占全國零售總額的90%，從業者占三產就業人口約1/5，在促消費、穩就業、惠民生等方面擔當重要角色，雖然屢屢傳來實體店“陣亡”的消息，但實體店的存在依然是國民經濟發展中不可替代的部分。

但消費者的選擇往往是基于個人利益，將顧客吸引至實體店必須要有好的營銷策略，其中返利是運用最為廣泛的一種手段。

（二）線上銷售

即依托互聯網進行商品銷售，為現代銷售形式。日趨成熟的網絡經濟需要新的營銷模式才能符合不同消費者的需求，相對線下銷售而言，返利主體主要由廠家、網上商城、網絡中介平臺等構成，對象則由批發商、個人等構成。

國家統計局2016年1月發布2015年國民經濟運行情況，數據顯示，全國網上零售額38 773億元，比上年增長33.3%。其中，實物商品網上零售額32 424億元，增長31.6%；非實物商品網上零售額6 349億元，增長42.4%。

消費者在購買商品時越來越偏向于便捷的購貨方式、優惠的價格標識、自由的購貨時間、詳細的貨品說明，而這一切網絡都能輕而易舉的實現。

雨后春筍般出現的網絡營銷同時也產生了巨大的競爭力，如何吸引消費者，使其產生消費慣性，鼓勵后續消費行為，返利無疑是首要選擇。

根據常見返利情況，本文主要以表1常見返利類型作具體分析。

三、依據原則

表1常見返利類型

（一）會計依據

返利主要是針對二次銷售行為發生，本文著重研究二次銷售行為中產生的價格優惠。

1.視同商業折扣。在后續購物時直接在價格上給予的抵減，消費者只需按標價扣減折扣金額作為支付依據。在會計核算中只需反映商品實際支付金額即可，無需單獨反映被抵減的金額。

2.視同預計負債。 在發放優惠憑證時，計入“預計負債”，等消費者實際消費時再給予沖減。一般適用于優惠力度較大，消費者會使用該優惠的可能性較大的情況；相反，按重要性原則，一般直接在發生消費行為時進行確認即可，無需單獨反映發放優惠憑證數額。

3.視同銷售費用。返利金額屬于企業促銷業務產生，因此歸入銷售費用進行核算。這種處理在企業日常業務中較為常見。

（二）稅法依據

返利是針對售后行為的一種利潤的再次分配，以一般納稅人而言，不能針對返利部分單獨開出增值稅專用發票，因并未發生真正的銷售業務，故屬于違法行為。因此，返利銷售下同樣必須按真實業務發生時點及數據進行合理確認。

1.《國家稅務總局關于折扣額抵減增值稅應稅銷售額問題通知》（國稅函［2010］56號文）明確規定：《國家稅務總局關于印發〈增值稅若干具體問題的規定〉的通知》(國稅發［1993］154號文)第二條第（二）項規定：“納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅”。納稅人采取折扣方式銷售貨物，銷售額和折扣額在同一張發票上“金額”欄分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅；未在同一張發票“金額”欄注明折扣額，而僅在發票的“備注”欄注明折扣額的，折扣額不得從銷售額中減除。

2.《國家稅務總局關于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發票問題的通知》（國稅函［2006］1279號文）規定：納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發票后，由于購貨方在一定時期內累計購買貨物達到一定數量，或者由于市場價格下降等原因，銷貨方給予購貨方相應的價格優惠或補償等折扣折讓行為，銷貨方可按現行《增值稅專用發票使用規定》開具紅字增值稅專用發票。

四、案例分析

（一）線下交易

案例1，A商場為一家大型綜合性商場（增值稅一般納稅人），現舉行購物返利活動：每實付100元，返電子貨幣1元，以此類推，若當期銷售100 000元（含稅價格）。

情況一：若返利金額源自廠家

（1）收到廠家返利，若供貨方開具增值稅專用發票，

借：銀行存款 1 000

貸：主營業務成本 854.70

應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）145.30

收到廠家返利，若供貨方沒有開具增值稅專用發票，此行為不符合稅法規定，在實務中就予以避免，但可以通過下次商場進行采購時予以價格扣除。

根據《國家稅務總局關于商業企業向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知》（國稅發［2004］136號文）：對商業企業向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅金，不征收營業稅，會計上應按銷售折讓處理。

若返利金額不單獨開具增值稅專用發票，直接從下次采購金額中扣除，則視同銷售折讓處理，抵減當期銷售收入及增值稅額；若返利金額單獨開具增值稅專用發票，應沖減成本，并將稅金轉出。

借：銀行存款

貸：主營業務成本

應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）

（2）向消費者發放返利

借：預計負債 1 000

貸：預收賬款 1 000

此返利一般不得用于提現，金額計入消費者相應電子賬戶中，在消費者后續消費過程中直接抵扣，可視作消費當期給予消費者的商業折扣，同時將“預計負債”金額轉入當期“銷售費用”中，作為當期營銷費用。

借：預收賬款

貸：主營業務收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

借：銷售費用

貸：預計負債

情況二：若返利金額源自商場

發放返利方一般將返利金額視為促銷業務產生，歸為“銷售費用”。

（1）發放返利，

借：銷售費用 1 000

貸：預計負債 1 000

（2）消費者后續利用返利金額消費，

借：預計負債返利

銀行存款銷售價-返利

貸：主營業務收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

案例2，A商場為一家大型綜合性商場（增值稅一般納稅人），現舉行購物返利活動：每實付100元，返抵用券1元，以此類推，若當期銷售100 000元（含稅價格）。

情況一：若返利金額源自廠家

（1）發放返利券時，可不作會計處理，抵用券的使用與電子貨幣不同，部分消費者不會因為抵用券而進行二次購買行為，鑒于消費的特性，抵用券的發放與使用出現的不對稱性，以及重要性原則的考慮，可在消費者實際使用抵用券時進行會計處理，在發放抵用券時只需進行備查登記即可。

（2）消費者二次購買，視為商業折扣，且在開具發票時，根據國稅發［1993］154號文規定，筆者建議將銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明，可按折扣后的銷售額征收增值稅，有助于減輕企業稅負。

借：銀行存款

貸：主營業務收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

情況二：若返利金額源自商場

分析與情況一相同。

因為抵用券的返利模式最終受益對象是消費者，是針對消費者產生，作為中間平臺的商場并未從返利部分獲益，其所獲收益也是基于營銷活動帶來的銷量驅動，此部分在會計處理中根據重要性原則可酌情在消費行為實際發生時進行確認。

案例3，A商場為一家大型綜合性商場（增值稅一般納稅人），現舉行購物返利活動：每實付100元，可以低價1元的價格換購價值10元的貨品（成本8元），以此類推，若當期銷售100 000元（含稅價格）。

情況一：若返利金額源自廠家

（1）發放返利商品至商場，根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》規定：企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物。

借：銷售費用 81 452.99

貸：庫存商品 80 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）1 452.99（100 000÷100×10÷1.17×17%）

（2）當消費者換購時，收到商場發來的返利金額，

借：銀行存款 1 000

貸：銷售費用 1 000

值得注意的是：在實務中此類操作步驟流程紛繁復雜。商場也可在銷售業務完畢后再與企業進行買贈貨品清算，也可在后續進貨過程中對同類商品進行價格抵減。

情況二：若返利金額源自商場

（1）當消費者換購時，

借：銷售費用 80 452.99

銀行存款 1 000

貸：庫存商品 80 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 1 452.99

（2）若消費者選擇放棄換購時，則不需要進行任何賬務處理，

結論：在進行業務處理時，要注意具體的流程操作，尤其在進行稅務分析時還要特別注意商品是否還需要繳納其他稅負。

（二）線上交易

線上交易中常見涉及的電子貨幣、抵用券交易類型可參照線下交易案例1、案例2的具體做法。下面我們主要分析網絡中介平臺產生的相關業務。

1.團購網。這是一種網絡組織平臺，由網絡平臺機構將商家與消費者聯系起來，以形成一種薄利多銷的購物合力，商家以低于零售的價格出售商品，團購平臺以提成為盈利模式的一種電子購物模式。團購網會計處理模型：

（1）消費者下訂單，因大部分網站支持隨時退功能，商家不能即時確認收入，團購網將消費者預付的款項暫為保管，因此先通過“預收賬款”核算。

借：銀行存款

貸：預收賬款

若消費者退回訂單，

借：預收賬款

貸：銀行存款

（2）消費者實際消費，通過商家網絡確認，實現商家收入確認，進行正常的收入費用確認。但對于團購網而言只是將預收的貨款按約定打入商家賬號。

借：預收賬款

貸：銀行存款

（3）根據每單進行返利，形成團購網的收入，

借：銀行存款

貸：主營業務收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

此外，商家與團購網在實務中一般會約定一個清算時間統一清算，本例中沒有考慮具體時期差異。

2.返利網。通過匯集眾多網上商城平臺于一體，消費者通過返利網鏈接進入網絡商城購物平臺消費后，可得到返利網給予的現金返利。返利網會計處理模型：

（1）消費者通過返利網鏈接進入網上商城購物時，實質為消費者與網上商城發生業務關系，網上商城需做正常銷售業務的會計處理，而返利網只是通過后臺有了數據顯示做統計，無需進行賬務處理。

（2）當購物行為產生后，網上商城按協議給予返利網返利。因為返利網的主營業務即為返利，其并無商品，作為中介平臺，提供的僅是服務，因此不同于線上交易中提及的業務處理。

借：銀行存款

貸：主營業務收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

（3）返利網將返利部分提取返還給消費者，可視為返利網的營銷行為，根據會計制度可視為“銷售費用”，

借：銷售費用

貸：銀行存款

由此可見，無論是團購網還是網上商城，業務范圍均主要為得到商家或網上商城返利，其本身并不提供任何商品，因此區別于線上交易，返利部分應視為“主營業務收入”，所不同的是團購網齊集的是具體商家，團購網得到的是具體店家的返利；返利網則聚集的多是網上商城，得到的是網上商城給予的返利。

五、結論

返利往往在實際業務中有幾種：做為后續業務價格扣減；直接支付貨幣資金；返回實物商品；沖減往來方式等等，本文主要從線上線下業務中共同出現的有關貨幣資金業務的返利案例，進行會計核算與稅務理論的對比分析。

網絡中介平臺的產生促使業務不受空間地域約束，成為會計人員業務處理中的未知領域，與以往業務不同的是，網絡產生的營銷案例更復雜多樣，觸類旁通顯得尤為重要。

［1］中國注冊會計師協會.2015年注冊會計師全國統一考試教材——會計〔M〕.北京：財政科學出版社，2015.

［2］財政部.企業會計準則2006〔M〕.北京：經濟科學出版社，2006.

◇作者信息：無錫城市職業技術學院副教授

◇責任編輯：閆樹北

◇責任校對：閆樹北

F275.2

A

1004-6070（2016）12-0033-04