探析財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架內(nèi)在邏輯性

袁若虹+邵東山

【摘要】本文對構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的邏輯性進(jìn)行了深入探析，提出了在構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架時(shí)需要注意的問題。目的是證明我國完全有必要構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，以適應(yīng)形式的發(fā)展和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要求。

【關(guān)鍵詞】概念框架 內(nèi)在邏輯 邏輯起點(diǎn)

一、系統(tǒng)構(gòu)架的邏輯

系統(tǒng)構(gòu)架是指在實(shí)踐中通過對客觀事物的感性認(rèn)識后，對其進(jìn)行加工制作，從而上升到理性認(rèn)識，最后再把這種理性認(rèn)識利用一定的邏輯進(jìn)行梳理，形成一個(gè)具有條理性的體系。系統(tǒng)構(gòu)架的內(nèi)在要素之間的邏輯關(guān)系就是所謂的邏輯鏈條，系統(tǒng)構(gòu)架的形成往往需要從具體層面的要素開始，不斷尋求要素形成的基本前提，不斷追尋基本問題，從而使得邏輯鏈條可以不斷的從具體向抽象的方向進(jìn)行延伸，直到基本問題得到解決，才能找到邏輯鏈條的前端，真正完成對系統(tǒng)的構(gòu)建。

二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)在邏輯性

（1）FASB于2010年3月發(fā)布了關(guān)于報(bào)告主體的征求意見稿，該征求意見稿指出，通用財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是提供關(guān)于報(bào)告主體的、有助于決策是否需要向企業(yè)提供資源和這些資源能否被管理層有效利用的財(cái)務(wù)信息，而報(bào)告主體的概念有助于促進(jìn)這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。確定到底哪些具體內(nèi)容適合作為通用財(cái)務(wù)報(bào)告的對象，以至于某一特定的財(cái)務(wù)報(bào)告對象只有在滿足報(bào)告主體的定義條件下才能在財(cái)務(wù)報(bào)告中列報(bào)，如果沒有這種限制，財(cái)務(wù)報(bào)告的編制者便會(huì)隨意選擇財(cái)務(wù)報(bào)告對象，從而不利于財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，與此同時(shí)，如果對報(bào)告主體的定義過于嚴(yán)格，也同樣很可能會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的失敗，比如，要求報(bào)告主體必須具備調(diào)度資源的能力，則在一些特殊目的下，企業(yè)一般是先有財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，但是調(diào)度資源的能力在一定程度上受限，此時(shí)，投資者、債權(quán)人和其他出資人需要描述關(guān)于他們對資源需求的信息。因此，報(bào)告主體的概念也是為了實(shí)現(xiàn)通用財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)服務(wù)的，從這一點(diǎn)上來說，報(bào)告主體是為財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)服務(wù)的。

（2）第八號公告的第一章中目標(biāo)7指出，通用財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)的設(shè)定不是為了表示報(bào)告主體的價(jià)值（當(dāng)前價(jià)值），而是為現(xiàn)有或者潛在投資者、貸款人和其他債權(quán)人提供信息來評估報(bào)告主體的價(jià)值。以往的報(bào)表使用者總是希望試圖從會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告中了解一個(gè)主體的價(jià)值，因?yàn)樗麄冴P(guān)心的是報(bào)告主體當(dāng)前擁有的財(cái)富是多少從而據(jù)此進(jìn)行對未來的預(yù)測，第八號公告中卻明確指出財(cái)務(wù)報(bào)告并不企圖做到這一點(diǎn)。這才是所謂的“如實(shí)反映”，因?yàn)闊o論過去、現(xiàn)在和未來，主體持有具有不同用途和特點(diǎn)的資源，對于他們的計(jì)量，需要當(dāng)前計(jì)量以及非當(dāng)前計(jì)量同時(shí)并用，財(cái)務(wù)報(bào)告就不再單純的反映主體的歷史價(jià)值或者現(xiàn)時(shí)價(jià)值。正如這一目標(biāo)指出的，財(cái)務(wù)報(bào)告使用者可以利用財(cái)務(wù)報(bào)告的信息來評價(jià)企業(yè)的“價(jià)值”，這是一個(gè)相當(dāng)聰明的說法，這樣可以繞開人們一直以來的一個(gè)爭論——財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與報(bào)告能否反映企業(yè)價(jià)值，因?yàn)樗^“評價(jià)”，則不能百分百保證可靠與準(zhǔn)確。基于這樣的通用財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)，在2011 年關(guān)于計(jì)量部分發(fā)布的征求意見稿中才會(huì)出現(xiàn)“過去的入賬價(jià)格”、“過去的脫手價(jià)格”、“修正后的過去金額”、“現(xiàn)行入賬價(jià)格”、“現(xiàn)行脫手價(jià)格”、“現(xiàn)行平均價(jià)格”、“在用的價(jià)值”、“未來的入賬價(jià)格”以及“未來的脫手價(jià)格”這些備選的計(jì)量方法，所以“計(jì)量”這一要素也是以設(shè)定的“通用財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)”為基礎(chǔ)而進(jìn)行修正的。

（3）關(guān)于列報(bào)和披露的討論稿已經(jīng)得到了初步的觀點(diǎn)：基本財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是提供關(guān)于確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收益、費(fèi)用、權(quán)益變動(dòng)以及現(xiàn)金流量的匯總信息，這些項(xiàng)目的分類和金額匯總有助于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者做出是否向主體提供資源的決定；財(cái)務(wù)報(bào)表附注的目標(biāo)是提供有關(guān)基本財(cái)務(wù)報(bào)表的額外有用信息，以補(bǔ)充基本財(cái)務(wù)報(bào)表的信息。顯然。列報(bào)和披露的目標(biāo)是與通用財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)具有高度的一致性，由此，通用財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)部分為列報(bào)和披露這兩個(gè)部分提供了大方向上的指導(dǎo)。

（4）第八號概念公告的第二部分是關(guān)于有用財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量特征的內(nèi)容，這一章中討論的有用財(cái)務(wù)信息質(zhì)量特征指出了對于潛在投資者、貸款人和其他債務(wù)人以財(cái)務(wù)報(bào)告中提供的信息為基礎(chǔ)對報(bào)告主體做出決策的可能有用的信息的類型。在八號公告中對于財(cái)務(wù)信息質(zhì)量特征的界定仍然是為通用財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)服務(wù)的，因?yàn)橥ㄓ秘?cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是為現(xiàn)有或者潛在投資者、貸款人和其他債權(quán)人提供信息來評估報(bào)告主體的價(jià)值，基于通用財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)，才會(huì)產(chǎn)生關(guān)于有用財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量特征的界定，有用財(cái)務(wù)信息質(zhì)量特征便是關(guān)于通用財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)中“信息”具備特征的具體說明。新的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的重大變化從過去的“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征”變化為“有用財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量特征”，這也主要是因?yàn)槭芡ㄓ秘?cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)變化的影響，通用財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)更強(qiáng)調(diào)決策有用性，這才產(chǎn)生了關(guān)于財(cái)務(wù)信息質(zhì)量方面?zhèn)戎攸c(diǎn)的變化，所以質(zhì)量特征是為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)服務(wù)的。

（5）財(cái)務(wù)報(bào)表要素可以理解為會(huì)計(jì)處理對象的具體化，即把會(huì)計(jì)對象用會(huì)計(jì)特有語言加以表述；確認(rèn)包括三方面的含義：首先，確認(rèn)包括初始確認(rèn)和再確認(rèn)兩個(gè)步驟；其次，確認(rèn)不一定一次完成，它可能需要一個(gè)較長的時(shí)期來形成，甚至多次才能完成；最后，確認(rèn)的最終目標(biāo)是為了進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表。財(cái)務(wù)報(bào)表要素是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對象的具體化，財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義要有利于指引選擇計(jì)量屬性；而財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)是為了保證財(cái)務(wù)報(bào)表信息的質(zhì)量要求。

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