我國會計師事務所非審計業(yè)務基本問題及對策研究

【摘要】經(jīng)濟全球化環(huán)境下，傳統(tǒng)審計業(yè)務市場已處于基本飽和狀態(tài)，會計師事務所開展非審計業(yè)務已成為不可阻擋的趨勢。然而國內(nèi)的大多數(shù)事務所卻并沒有意識到非審計業(yè)務的重要性，鑒于此，本文先使用STP理論進行市場細分及定位，明確非審計業(yè)務發(fā)展方向，再針對非審計業(yè)務發(fā)展過程中遇到的問題，并提出相應的建議，推動國內(nèi)非審計業(yè)務市場向國際靠攏。

【關(guān)鍵詞】會計師事務所 STP 非審計業(yè)務 基本問題

一、非審計業(yè)務的STP分析

STP理論是由美國營銷學家菲利浦·科特勒在美國營銷學家溫德爾·史密斯提出的市場細分理論的基礎(chǔ)上進一步完善得出的，即市場細分，目標市場選擇和市場定位，是一種營銷戰(zhàn)略。

非審計業(yè)務的定義是相對于審計業(yè)務而言的，在以往的非審計業(yè)務研究中，潘巧燕[1]在《會計師事務所開展非審計業(yè)務初探》一文中對非審計服務的概念及執(zhí)業(yè)范圍作了如下界定：非審計業(yè)務是指會計師事務所向客戶提供的除了會計報表審計等鑒證業(yè)務以外的其他各種業(yè)務，包括資產(chǎn)評估、咨詢服務、績效評價、稅務代理、會計記賬、政府采購招標代理等。這便造就了非審計業(yè)務類型的多樣性，在這里，將利用STP理論對事務所的非審計業(yè)務進行市場定位分析，找到適合國內(nèi)事務所發(fā)展的業(yè)務市場。

（一）市場細分

由于受自身條件限制和消費者需求不同，沒有任何一個企業(yè)可以滿足整個市場的全部需求。目前國內(nèi)整個非審計服務市場業(yè)務類型老套、無新意、無特色，這必將造成社會有效資源缺乏。所以針對消費者需求的不同對會計師事務所市場進行細分，開展適合自己的非審計業(yè)務尤為必要。

消費者需求的差異性決定了非審計業(yè)務類型的多樣性，但國內(nèi)市場上的非審計業(yè)務主要有兩大類：會計稅務咨詢類和管理咨詢類。據(jù)此將非審計業(yè)務的類型作為細分的變量，市場可以分為財會稅務咨詢業(yè)務市場和管理咨詢業(yè)務市場兩大塊，接下來我們再對兩塊市場進行分析，確定目標市場。

（二）選擇目標市場

選擇目標市場就是評估各個細分市場的有效性、可行性、吸引力，在所有細分市場中做出選擇，選擇自己的目標進入市場，放棄其他非目標市場。

有效性是分析細分市場是否具備了企業(yè)進入的基本條件。大中型的企業(yè)因自身有專業(yè)的會計服務體系和會計稅務人員，并不需要會計師事務所提供非審計業(yè)務，即使有少數(shù)的小型企業(yè)需要財會服務也只是因為暫時缺乏財會人才而暫時需要的。而管理咨詢業(yè)務會隨著企業(yè)不同的發(fā)展階段而擁有不同市場，故就非審計業(yè)務而言，管理咨詢業(yè)務更具穩(wěn)定性。

可行性的評估標準主要有兩個：與企業(yè)目標的一致性和企業(yè)內(nèi)部資源的支撐性。對會計師事務所而言，目標都是發(fā)展非審計業(yè)務。關(guān)于內(nèi)部資源，雖然前期管理咨詢業(yè)務市場處于劣勢，但可后期彌補。故兩個細分市場都滿足可行性條件。

吸引力主要分為宏觀環(huán)境吸引力和競爭吸引力兩方面。宏觀環(huán)境看，國家出臺的政策中鼓勵事務所發(fā)展非審計業(yè)務。競爭吸引力角度看，管理咨詢服務基本不用承擔任何風險，卻可以為事務所帶來高額的收入。故從吸引力來看，管理咨詢業(yè)務較財會稅務咨詢業(yè)務更具優(yōu)勢。

綜上，不管是從收益角度還是從發(fā)展前景的角度來看，管理咨詢業(yè)務都是國內(nèi)會計師事務所發(fā)展非審計業(yè)務的不二選擇。

（三）產(chǎn)品定位

產(chǎn)品定位是指將企業(yè)自身的產(chǎn)品或服務與市場上的其他競爭性同類產(chǎn)品或服務區(qū)分開來，幫助人們更好地進行選擇，并清理市場上的銷售泛濫局面。

檢驗定位是否有效有三個基本標準：獨特性、必要性、可信度。只要滿足一個標準就是有效的，滿足的標準越多，定位越有效。

獨特性就是“找到洞，并趕在別人之前填滿它”。開展國內(nèi)市場少有的管理咨詢服務，根據(jù)企業(yè)自身情況提供定制的管理方案，彌補現(xiàn)今國內(nèi)非審計服務市場的漏洞，這是財會咨詢做不到的。

必要性是正確認識消費者需求，現(xiàn)在注重并愿意投資于管理的公司越來越多，故具有開展管理咨詢業(yè)務的必要性。

可信度與定位的信譽度有關(guān)，是指你的產(chǎn)品定位可獲得的消費者的信任程度。就管理咨詢業(yè)務而言，國內(nèi)的事務所應努力發(fā)展特色化服務，提升業(yè)務質(zhì)量，形成差異，體現(xiàn)“人有我優(yōu)”的特點，讓消費者切實看到優(yōu)勢，提高可信度。

目前來看，管理咨詢服務至少是滿足獨特性和必要性兩個標準的，可信度標準在今后的發(fā)展中也將逐漸滿足，故管理咨詢服務的市場定位的有效的。

二、非審計業(yè)務基本問題及分析

由于非審計業(yè)務類型的多樣性，再加上本文第二部分的STP分析基礎(chǔ)，接下來將針對最具有發(fā)展前景和最具有代表性管理咨詢業(yè)務發(fā)展中的基本問題進行分析。

（一）核心競爭力弱

核心競爭力的概念最早是美國密西根大學商學院教授普拉哈拉德和倫敦商學院教授加里·哈默爾在《公司核心競爭力》中首先提出來的。他們對核心競爭力的定義是：“在一個組織內(nèi)部經(jīng)過整合了的知識和技能，尤其是關(guān)于怎樣協(xié)調(diào)多種生產(chǎn)技能和整合不同技術(shù)的知識和技能”。從與產(chǎn)品或服務的關(guān)系角度來看，核心競爭力實際上是隱含在公司核心產(chǎn)品或服務里面的知識和技能，或者知識和技能的集合體。[2]

而對于會計師事務所來說，知識和技能的集合體歸根到底是業(yè)務人員，故事務所的核心競爭力便是人力資源。

國內(nèi)會計師事務所的執(zhí)業(yè)人員大多是“三低”人員，即層次低、學歷低、素質(zhì)低。而今，會計師事務所想要開展非審計業(yè)務需要的是多元化人才。但現(xiàn)在的會計師事務所正處于招人才難，留人才難的“兩難”尷尬境地。并且，國內(nèi)會計師事務所市場仍是傳統(tǒng)的審計業(yè)務所占領(lǐng)，其人才也大多服務于審計業(yè)務，對非審計業(yè)務的復合型人才培養(yǎng)機制及機構(gòu)還有待完善。

（二）配套服務能力差

配套服務是指會計師事務所為客戶提供一系列的服務，包括審計服務和非審計服務。首先，企業(yè)是一個看重長遠發(fā)展的集體，企業(yè)管理者必須要著眼于未來，對如何能夠在鞏固現(xiàn)有的市場基礎(chǔ)上尋求發(fā)展進行規(guī)劃。由于注冊會計師做審計業(yè)務是反應經(jīng)營業(yè)績的真實合法性，是做歷史工作，并不能滿足企業(yè)解決未來的問題的需要，更違背了管理咨詢業(yè)務誕生的初衷。

其次，國內(nèi)越來越多的事務所選擇和大型事務所合作，以吸收合并的方式成為分所，便可以承接IPO審計，IPO審計是一個需要一站式服務的項目，IPO首發(fā)只是最終的一個過程，首發(fā)之前還會有一系列的審計和非審計服務，這些都需要事務所有提供配套服務的能力。另外還有并購項目，進行重組或不良資產(chǎn)處置時，都要求非審計業(yè)務是配套的。

（三）業(yè)務拓展受阻

非審計服務伴隨著爭議而誕生，很多專家學者認為會計師事務從事非審計業(yè)務的會破壞審計業(yè)務所必需的獨立性。尤其是“安然”事件爆發(fā)后，人們更是將審計失敗全都歸咎于非審計服務的存在，于是美國政府迅速出臺了《2002薩班斯-奧克斯利法案》，以法律文件的形式正式禁止注冊會計師為其審計客戶同時提供一系列的非審計服務，將非審計服務的業(yè)務范圍縮小到了極致。安然事件和SOX的出臺讓本來就對非審計業(yè)務影響審計獨立性有顧慮的會計師事務所更加不敢貿(mào)然開展非審計服務，嚴重制約了國內(nèi)非審計業(yè)務市場的發(fā)展。

國內(nèi)的非審計服務起步晚，規(guī)模小，對管理咨詢業(yè)務的重視程度遠不如發(fā)達國家的重視程度。我國大型會計師事務所將上市公司的上市前輔導作為事務所非審計業(yè)務發(fā)展的重點方向和贏利點，并將此業(yè)務作為爭取上市審計業(yè)務的手段，作為附帶的服務提供，不單獨收費，可見對管理咨詢類業(yè)務的重視程度遠低于對審計業(yè)務的重視程度。

（四）缺乏先進的管理模式

內(nèi)部管理模式越健全有效，企業(yè)發(fā)展就越好。而國內(nèi)事務所與“四大”相比較，內(nèi)部管理模式最欠缺的就是品牌理念[4]。企業(yè)應利用好品牌這一無形資產(chǎn)來創(chuàng)造價值。好比顧客在購買東西時，假定同種商品價格等其他條件都是相同的，人們絕對會優(yōu)先選擇有知名度的品牌商品。同樣的道理也適用于事務所，客戶在首次選擇服務的時候，有知名度的會計師事務所便成為優(yōu)先選擇。但是國內(nèi)事務所在管理咨詢這樣的新型業(yè)務中恰恰是缺少品牌來引導。

另外，非審計服務是一項收入與所承擔的風險不成比例的業(yè)務，特別是管理咨詢類的服務，注冊會計師幾乎不用承擔任何風險卻可以獲得比審計服務更高的收入，為了避免引起內(nèi)部矛盾，會計師事務所的首要任務是應該做好審計人員與非審計業(yè)務人員之間的收入配比工作。

三、突破途徑

針對以上問題，筆者提出了以下六個發(fā)展對策，不當之處還請各位批評指正。

（一）大力培養(yǎng)復合型人才

在當前的形勢下，國內(nèi)的會計師事務所市場應開擴宏觀視野，著力于在培養(yǎng)審計人才的同時，培養(yǎng)打造高復合型管理咨詢業(yè)務人才。高端的審計業(yè)務人員是打造高端非審計業(yè)務人員的基礎(chǔ)，在培養(yǎng)管理咨詢?nèi)藛T的同時，也達到了培養(yǎng)審計人員的效果。

非審計業(yè)務范圍的廣泛性，要求事務所在培養(yǎng)復合型人才的同時，還必須根據(jù)自身的發(fā)展方向引進專業(yè)的人才，并對非審計人員根據(jù)不同項目進行分組分類，打造各類非審計業(yè)務專業(yè)人才。建立科學有效的人才管理機制和完善的人才培養(yǎng)體制，加強人力資源和技術(shù)資源的積累，使事務所逐步形成復合型的人才結(jié)構(gòu)，為實現(xiàn)服務多元化和創(chuàng)建特色服務奠定基礎(chǔ)。

（二）增強配套服務能力

將審計和管理咨詢業(yè)務形成配套服務，為客戶提供一站式服務[5]，如此事務所和被審單位能有效降低服務成本，實現(xiàn)共贏。

對于被審計單位來說，注冊會計師在對被審單位進行審計的過程中，已經(jīng)對被審單位的管理結(jié)構(gòu)，經(jīng)營狀況，財務狀況等有了較為深入的了解，被審單位聘請之前提供審計服務的注冊會計師來提供管理咨詢服務會比另外聘請專業(yè)中介機構(gòu)提供管理咨詢服務更加節(jié)約成本，所以就此看來，配套服務是有絕對的市場前景和存在的必要性的。

而對于會計師事務所來說，注冊會計師在為被審單位提供審計服務的基礎(chǔ)上在進行管理咨詢服務，不僅能夠減少時間，還可節(jié)約人力，從而有效降低成本，甚至有可能降低來年的審計成本，故一站式服務在成本方面有極大的競爭優(yōu)勢。

（三）大力拓展業(yè)務范圍

要想發(fā)展管理咨詢業(yè)務，首先，事務所就應該打破傳統(tǒng)的觀念，大力拓展非審計業(yè)務的范圍，努力學習西方發(fā)達國家的非審計業(yè)務發(fā)展模式，去粗取精，嘗試開展管理咨詢等高端服務項目。

關(guān)于事務所的發(fā)展方向，國家在2010年就提出過相關(guān)政策，鼓勵事務所積極發(fā)展非審計業(yè)務。2010年2月10日，中國注冊會計師協(xié)會在《會計師事務所服務經(jīng)濟社會發(fā)展新領(lǐng)域業(yè)務拓展工作方案》中重點強調(diào)了拓展會計師事務所新業(yè)務領(lǐng)域的必要性，提出在鞏固傳統(tǒng)領(lǐng)域?qū)徲嫎I(yè)務的基礎(chǔ)上，大力開拓新型鑒證業(yè)務，積極開發(fā)非審計業(yè)務品種和市場，力爭用8年左右的時間，使審計業(yè)務與非審計業(yè)務收入比重達到5：5。[3]

同時，鼓勵將事務所之間的合作方由有限責任改為合伙制，這樣合作雙方所承擔的責任也就由有限責任變?yōu)榱藷o限連帶責任，達到督促責任雙方嚴于律己，加強事務所風險管理的目的。

（四）改善管理模式

好的管理模式是優(yōu)化資源配置的前提。針對目前國內(nèi)的會計師事務所沒有成立專門的管理咨詢業(yè)務部門和沒有專門的非審計業(yè)務人員等問題。筆者建議大型的有能力的會計師事務所可以往集團化的管理模式發(fā)展，直接在集團下設(shè)子公司，不影響會計師事務所審計獨立性的同時還可以兼顧各子公司的發(fā)展。同時，還可以下設(shè)一個管理咨詢業(yè)務人才的培訓機構(gòu)，為自己集團員工提供培訓的同時，也可以在市場上承接培訓的業(yè)務，為整個集團帶來更高收益。

針對中小型事務規(guī)模較小、資源較少、業(yè)務量少的問題，筆者建議將業(yè)務部門化。隨著審計業(yè)務量的增大，盡可能成立專門的管理咨詢業(yè)務部門，避免因?qū)徲嫎I(yè)務繁忙而錯失非審計業(yè)務的情況發(fā)生。同時還應該處理好審計業(yè)務和管理咨詢業(yè)務之間的資源分配和利益分配問題，在業(yè)務報酬的分配上應該體現(xiàn)靈活性、公平性，避免事務所內(nèi)部矛盾的產(chǎn)生。另外，可通過制定管理咨詢業(yè)務的操作規(guī)程來保證服務質(zhì)量。

（五）發(fā)揮特色，形成品牌并做好市場營銷

品牌是能力的代表。就事務所的長遠發(fā)展來看，事務所之間的競爭必定會逐步演化成為品牌的競爭。由此看來，特色和品牌在事務所的發(fā)展過程中尤為重要。

但是，品牌效應的形成過程必然是漫長的，貴在堅持。當業(yè)務量比較小時，品牌效應也較小，但當業(yè)務量逐漸增大，業(yè)務范圍逐漸擴大之后，品牌效應也就隨之而大。所以，筆者建議，事務所應該抓住自身特點和優(yōu)勢，加強品牌打造，將擅長的某一項或者某幾項業(yè)務做精做專，成為特色非審計業(yè)務并形成差異，爭取做到不可取替，為客戶提供更優(yōu)質(zhì)的服務，讓好聲譽好品牌為事務所帶來高收入[6]。品牌形成后，做出有效的市場營銷方案來帶動品牌發(fā)展。

四、結(jié)束語

總而言之，在會計師事務所市場競爭如此激勵的背景下，非審計服務將會是會計師事務所尋求自身發(fā)展的必然產(chǎn)物。事務所必須認識非審計業(yè)務發(fā)展過程中的相關(guān)問題，并通過改善自身條件來孕育非審計業(yè)務的發(fā)展，摒棄審計業(yè)務是事務所收入主要甚至唯一來源的局面，使審計業(yè)務與非審計業(yè)務互惠互利，從而促進事務更好更快發(fā)展。

參考文獻

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[3]趙玉潔，張廷茂.我國會計師事務所混業(yè)經(jīng)營的思考[J].河北經(jīng)貿(mào)大學學報.2004.9.25（5）：89-91.

[4]李海江.中小會計師事務所拓展非審計業(yè)務的現(xiàn)狀與完善對策[J].財經(jīng)界（學術(shù)版）.2014：185，189.

[5]翟麗華.關(guān)于我國會計師事務所業(yè)務多元化發(fā)展的思考[J].當代經(jīng)濟.2014.3：48-49.

[6]莊飛鵬，韓慧林，孫國輝.會計師事務所非審計業(yè)務對經(jīng)營績效的影響研究[J].廣東財經(jīng)大學學報.2014.6：70-79.

作者介紹：晏合明（1991-），女，重慶奉節(jié)人，管理學士學位，主要研究方向：會計。