企業強制性碳信息披露框架制定問題的思考

■//章金霞 田國雙

企業強制性碳信息披露框架制定問題的思考

■//章金霞 田國雙

由于企業進行碳減排是有成本的，因此影響了企業自愿披露的程度，而強制性碳信息披露能夠彌補這一缺陷，所以制定強制性碳信息披露框架尤為重要，根據強制性碳信息披露的特征以及現有的自愿性國際碳信息披露項目，文章從企業碳排放范圍的確定等六個方面研究企業強制性碳信息披露框架的制定以及制定中需要注意的問題，期望能給我國強制性碳信息披露框架的制定提供參考。

企業 強制性碳信息披露 碳排放

對于企業而言，通過積極主動地向外部利益相關者自愿性披露有關氣候變化管理方面的信息，不僅有助于樹立企業良好環境社會形象，提升其在社會中正面環保信譽，而且還可以促進企業在挖掘產品創新和推行成本節約方面提供更多的機會。但是企業從事自愿性碳信息披露是受一定條件限制的，首先，是成本方面的因素，企業進行碳減排是要付出成本代價的，如果企業為碳減排付出的成本大于其所獲得的收益，其自愿性減排的積極性可想而知；其次，是預期動機，如果企業通過自愿性碳信息披露所獲得的預期收益達不到其披露動機，那么其所進行的披露信息自然有限。而強制性的碳信息披露制度由于具有強制性、固定性、可比性等諸多優點，因而可以彌補自愿性披露的不足，所以，在強制性的信息披露機制下，不同企業可以通過披露給社會公眾的碳信息情況，來顯示該企業是否執行其各自的碳戰略抑或是提高或改善自己的碳排放效率，從而接受社會公眾的監督。

一、企業強制性碳信息披露制定中需要解決的關鍵問題

（一）企業碳排放范圍的確定

碳排放范圍的確定是解決碳信息披露報告框架中的首要問題，確定企業報告溫室氣體的類型和種類，氣體排放的位置，氣體排放設施的所有權是碳信息披露框架的必要內容。但是由于國際上許多權威的機構和組織就溫室氣體排放問題制定出了相應的框架和機制，例如，當前最具影響和被企業廣泛接受的英國碳信息披露項目（CDP），所以為了保持與國際上碳信息披露的可比性和兼容性，我們務必要考慮和國際上的相關制度接軌，從而最大限度地減少企業交叉遵循國內外碳信息披露的規制成本問題。例如，就溫室氣體排放的類型和種類而言，本文遵照《京都議定書》中規定的六種碳排放氣體（具體就不一一列舉）。

就碳排放管制的地域而言，由于不管是國內企業造成的還是國外企業產生的，碳排放都會對本國的氣候環境造成影響，對于任何一國來講測度他國溫室氣體排放本國的數量都是極其困難的，所以監管本國企業的溫室氣體排放情況成為最現實的可能，即要求本國企業報告其國內的排放量。當然這種做法有其固有弊端，比如能源密集型企業有可能刻意地將碳排放量高的生產設備轉移到溫室氣體排放管制松弛的發展中國家，從而達到減少在國內碳排放量的限制，但是即使企業披露其在國外所產生的碳排放情況，由于缺乏獨立客觀的第三方審計機構的審計，所以其所披露的碳排放信息的合法性和公允性也就被質疑。

就企業排放設施而言，應該讓企業在報告中詳細列明，但是這需要注意以下問題：首先，以不同形式存在的公司（如子公司、全資子公司、合伙企業、聯營企業或者其他復雜形式的企業等）如何準確地反映或界定其所應當承擔的減碳責任或義務，特別是不同所有制結構的企業碳排放量的劃分問題；其次，在設備租賃、業務特許或外包過程中的碳排放量的界定問題都值得商榷和探討，而針對租賃設施，有學者認為雖然租賃設備的經營利益歸屬于承租企業，但是出租企業卻有能力影響設備的經營權，他們可以通過在租賃契約中加入限制要求從而達到自己的碳排放目的，所以這部分學者認為租賃設施的碳排放應該包含在出租企業的碳排放之內。

就企業的碳排放效率評估問題，有些情況也值得研究，例如，冰箱制造企業雖然在冷凍設備制造過程中未能實現減少溫室氣體排放的目標，但是他們通過改進技術等手段生產出更加高效節能環保的冰箱，從而達到全社會宏觀層面的減碳效果，所以對于這種具有減碳外部性的企業的效率評估問題值得特殊研究和對待。

（二）企業碳排放的計量

企業碳信息披露框架構建體系中的核心問題是：如何對企業的碳排放量進行科學合理的計量；國際上溫室氣體核算體系（GHG Protocol，也稱溫室氣體議定書）對其進行了科學合理的規定，即要求企業應當在指定的范圍內披露其產生的溫室氣體數量。溫室氣體核算體系針對溫室氣體的核算與披露明確設定了三個范圍，其中范圍1針對企業在生產過程中直接產生的溫室氣體排放，主要體現在企業擁有或控制的碳排放源，如鍋爐、熔爐等動力生產制造設備以及車輛等交通工具；范圍2針對的是企業在外購動力中所產生的直接溫室氣體排放，如外購電力、外購蒸汽動力、沸水等；范圍3針對企業在其他方面產生的溫室氣體排放，如出售使用過的產品、采購和運輸環節產生的碳排放等。對一般企業來說，范圍3是屬于企業選擇性的披露類別，而除了范圍1和范圍2是其所必須披露的要求內容外，碳抵減額和碳減排額也需要納入到碳排放量的報告中，如森林碳匯項目應該在報告中加以反應，報告時碳抵減額、碳減排額以及碳匯項目產生的固碳要求單獨在報告中列出，而不是直接沖抵排放總額，否則容易掩蓋企業真實的碳排放量。

（三）企業碳排放基年的確定

為了便于對不同企業的碳排放量進行一致性的比較，因此設立碳業績基準點就顯得比較適宜。根據《京都議定書》的標準，企業應以1990年企業的碳排放量作為參照，作為以后進行碳減排和碳績效考核以及制定碳減排目標的參照基準；或者企業應盡可能地選擇和報告有可供核實審驗的排放數據作為基準年，也可以是某一具體年份，如1990年，或者是選擇連續幾年的碳排放平均量作為參照基準。基準年度確定之后，就可以對企業現在、過去和未來不同時間的碳排放量進行比較。

國家從宏觀層面選擇和制定基準年度和基準排放量政策的時候最好根據不同地區、相關產業中不同企業的具體情況來制定計算標準和政策，明確計量的根據和相關因素，而對于企業在報告期間發生有影響基準年度碳排放量計算的情況，如合并、收購、資產重組或資產剝離等事件，應當重新確定碳基準年，從而能夠更加客觀公正地反應企業碳排放量的基準，滿足企業碳排放量信息披露的相關性和一致性。但是一旦在確定如何重新計算基準年碳排放量的政策后，企業就應當遵循一致性原則，在以后期間連續一致地執行，不能隨意變換或更改。同時，企業還應根據更新的碳基準年來重新計算碳減排量，但在重新計算碳減排量的時候還應區分碳排放的有機增長和縮減，企業碳排放的有機變動是企業碳營運策略的正常表現，它不應引起相關歷史數據和基準年碳排放量的重新計算。

（四）企業碳排放績效指標的確定

企業根據碳排放基準年的標準進行碳信息披露后，涉及到的重要問題是如何對企業的碳排放績效進行考核？如何選擇有效的機制、方法或是評價指標來實現對同一行業不同企業甚至是不同行業的企業進行碳排放績效的科學比較？從而能夠便于區分不同企業的碳排放業績，加大企業之間的環境競爭壓力，提高企業的碳減排意識。因此需要政府在國家宏觀層面制定出標準化的統一評價指標體系或方法，以便于不同企業進行橫向或縱向的比較。對于指標的設計，一般基本上從絕對量和相對量兩個角度來設計。《京都議定書》中要求披露絕對排放量的指標，對于比率指標的披露則屬于備選的信息，但比率指標有助于企業進行不同時期相同產業同類產品的對比或評價。有了標準化的考核指標，政府管理機構就可以利用碳績效排名的方式給企業施加壓力，例如，對于碳績效排名居于前十名的企業或是排名居于后10名的企業予以定期公布等手段來表彰或施壓。此外，有些國家也可以采用顏色編碼排名系統來對企業的碳績效進行評價，例如中國目前的綠色項目（Green Watch）以及印尼的污染控制評估評級項目（PROPER）。對于企業而言，可以根據自身的情況，在可供選擇的評價標準基礎上進行排名，如碳排放量指標，碳排放強度指標，或者是可再生能源的利用效率以及碳抵消程度等，然后以基準年為基礎，對比分析企業碳排放量的趨勢走向，進而反映碳排放績效，同時可以選擇不同的顏色來代表企業的碳排放績效水平，例如，對企業碳排放或碳減排績效好的企業冠以綠色標識，企業綠色標識程度的深淺意味著該企業當期碳績效的優異水平，相反用紅色或黑色代表碳排放績效未能達到平均水平的企業或碳業績落后的企業，顏色越深表示碳績效越差。這樣可以更增進企業碳減排的動力或提升碳排放績效。

（五）企業碳信息披露的監管與審驗

在確定了基準年限和考核指標后，如何保證企業披露的碳排放信息真實可靠是非常關鍵的問題，碳信息披露和企業會計信息披露一樣，需要第三方的驗證才能保證其披露的信息是真實可靠的，進而才能滿足利益相關者的訴求。因此，政府或者相關監管機構應該建立具有獨立的第三方系統對企業所披露的碳排放信息進行有效的監督或審驗。

在全球各國政府、各種國際組織、眾多跨國企業乃至普通百姓都廣泛關注碳減排的大背景下，伴隨著CDP項目的不斷深入開展，對企業碳信息披露的審計必將得到廣闊的發展。對于我國來說，中國注冊會計師協會應當積極應對有關企業碳信息披露審計方面的相關審計規范、執業操作指南以及指導性文件，例如，對企業碳排放信息的界定、相關碳排放指標數據的獲取方式或方法、審計程序以及審計報告的格式等問題作出規定。會計師事務所也應做好應對準備工作，積極引入相關領域的人才或者加強對企業碳排放量等方面的計量和培訓的學習和研究，盡快適應這種新型審計業務的開展。對于企業來說，如果不具備準確披露自己碳排放信息的能力，最好申請接受政府監管部門的指引或具有能夠獨立完成碳信息計量和報告能力的相關機構來協助指導其完成該項任務。

（六）企業碳信息披露的報告

對于碳信息披露政策的執行，政府監管機構應該擔負起首要的責任，在具體信息披露的執行過程中，政府應當從企業自身利益的角度出發，切實考慮企業進行碳信息披露過程中所發生的成本問題，避免因碳信息披露成本收益不對等而導致企業出現不愿意披露碳信息的行為。為此建議政府可以考慮設置一個披露基準門檻，即對于年碳排放量較低（比如總量不足1萬噸）的企業可以免于對外披露碳排放信息；對于超過基準的企業則要求進行披露。在碳信息披露的過程中，政府應該對披露報告的具體格式做出統一的規范，從而易于不同企業報告的橫向比較。此外，政府監管部門除了要求企業披露正常的碳排放量等基本信息外，最好額外要求企業同時披露短期或長期的碳減排目標或碳績效提升策略，確認碳管理所面臨的機會與風險，進而揭示企業當期正在承擔或計劃承擔的碳排放目標，最終保障企業碳戰略的順利實施。

公司對外披露報告的途徑，可以在自己企業設立的公開網址上或是政府指定的網站上定期披露碳排放信息。政府從宏觀層面出發，應該每年對企業公布的數據按照行業或地區進行分門別類地匯總和出版，便于不同企業之間、社會公眾以及不同的利益相關者進行橫向或縱向的比較分析，從而能夠有效地甄別碳績效優劣的企業，同時也能夠督促碳減排績效不佳的企業采取積極的應對措施來提升自己的碳業績。

二、企業強制性碳信息披露戰略思路的制定

根據以上分析及結合國際氣候變化合作組織（ICCP）2011年公布的《中國企業碳戰略制定指南》，本文提出融入碳管理的碳信息披露戰略框架，具體內容如下。

（一）積極應對氣候變化給企業帶來的風險與機遇

后工業化時代的溫室氣體排放導致全球面臨氣候變化的環境問題，這既是所有企業所面臨的生存危機，但同時又孕育著變革的機遇和挑戰。對企業來說，未來企業不可避免地要面對國內外相關的控制或減緩氣候變暖的環境政策或法規，從而給企業帶來諸多不確定的政策法規風險、市場經營風險、資源供應安全風險、企業技術更新替代風險、甚至產業鏈供應商的環境風險等。相應的機遇則體現在政策法令傾斜機遇以及新興市場開拓機遇等，進而有可能會給企業帶來全新的盈利模式，甚至提升企業的環境形象和綜合競爭力。只要企業能夠較好地認清自己所面臨的風險，把握住相應的機遇，積極主動地面對，提早地制定出相應的碳排放應對措施是企業構建碳信息披露戰略的關鍵所在。

（二）定期實施企業碳盤查

企業對自己碳排放過程實施有效的監盤是制定碳信息披露戰略的重要基礎。企業在具體操作過程中要確定其所有的碳排放源，為此企業需要核實溫室氣體核算體系所提到范圍1和范圍2的碳足跡，而范圍3中所涉及的碳排放量取得要相對復雜，但它卻是企業碳減排較容易實現的區域。對于范圍1和范圍2涉及的碳排放量，企業可以通過其ERP系統或能源消耗數據計算求得，而范圍3中的碳排放量只有通過生命周期評估法或是投入產出法獲得才具有客觀性。對企業而言，對自身的碳排放量進行有效的監盤核查，不但可以清晰掌控自身內部碳排放領域的關鍵問題，便于其與同行業其它企業進行橫向比較，為今后碳排放措施的制定提供合理的依據，而且通過對企業碳排放情況進行合理盤查，還是企業設定合理碳排放基準和制定科學減碳目標的根本所在。

（三）規劃企業碳減排目標

對碳減排目標進行科學合理的規劃是企業實施碳戰略的關鍵所在。具體到實踐中，企業規劃具體的碳減排目標時應從以下四個方面來考慮：首先，應確定減排目標的類型，是從絕對的碳排放量角度考慮還是從碳生產率角度考慮；其次，要確定減排目標的范圍，如范圍1、范圍2和范圍3中所涉及的排放量問題；再次，應確定減排目標的具體時間安排；最后，應確定減排目標所達到的水平。

企業設定具體的碳減排目標不但可以指導企業在實際中有效地貫徹執行碳戰略，督促企業主動承擔其應負的氣候風險責任，樹立企業良好的社會環境形象，同時也為企業管理當局和全體員工在未來實施碳減排工作提供了奮斗的方向。

（四）制定企業碳減排計劃

制定企業自身的碳減排計劃的根本目的在于實現其既定的碳戰略目標，因此，企業要明確其碳戰略目標，并在其指導下制定相應的減碳計劃，而要制定詳細周密的減碳計劃，企業必須要對其碳排放的關鍵領域進行宏觀掌控，特別是對能源的消耗情況做細致而充分的調查分析。有了對關鍵領域的調查分析，企業便可以對內部生產過程、能源消耗和供應鏈管理等制定相應的碳減排措施，然后企業根據不同領域的能源消耗和開支情況進行評估，將自身的碳排放情況與行業基準進行對比，從而確定重點領域和關鍵環節的碳減排計劃，并形成具體的對策建議。

（五）企業碳減排計劃實施

企業碳戰略能否落實，關鍵在于碳減排計劃的有效執行。為此，企業必須要對其碳減排總目標進行層層分解，將企業的每個部門都設置為責任單位，明確每個責任單位的分層減碳目標和具體責任要求，然后再將其落實到每個員工頭上，讓所有人都積極主動地參與進來，做到有點有面，點面結合地整體執行企業碳減排計劃，從而充分挖掘和改善企業碳排放效率，盡可能地降低或減少企業無效的碳排放行為。

（六）企業對外報告與交流

在企業向外進行信息報告和交流過程中，企業對外進行碳信息披露是踐行企業碳戰略必不可少的組成部分，是企業在當前氣候變化風險視閾下理應承擔的碳減排責任和義務。但是企業一旦向社會公眾披露其碳排放的信息就不可避免地受到全體社會公眾的廣泛監督，在此情境下，企業如果對自己碳排放管理活動的經營和碳排放目標的實現沒有充分的信心那是要承擔較大風險的。而企業向投資者和債權人等不同利益相關者進行碳管理或碳減排等方面的信息報告或交流時，也贏得了他們對企業經營管理的普遍認可和廣泛接受。此外，企業在對外報告與交流的過程中，可以應不同類型的客戶、結合企業碳減排措施的差異，有針對性的設計不同的信息報告模式或內容，并進行不斷地改進和完善，以期達到雙贏的結果。

三、結論

減少溫室氣體排放是企業應有的責任，企業要想減少碳排放，必須先準確測量自身的碳排放并評估碳減排的潛在機會。但是，鑒于成本效益的權衡，在沒有強制性碳信息披露制度約束的情況下，企業不會主動進行溫室氣體排放的測量與管理，因此通過強制企業測量和報告其溫室氣體排放量，政府可以了解企業的排放水平以及氣候變化給企業帶來的風險和機遇，同時，通過向社會公眾和利益相關者強制性的公開碳信息，也會激勵企業減少碳排放以保持氣候良好的聲譽。此外，強制性的公開碳信息不僅能給企業施加壓力，也能通過企業提供的碳排放數據進行同行評價，從而促進企業碳減排的動力。

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◇作者信息：黑龍江科技大學管理學院東北林業大學經濟管理學院

◇責任編輯：焦 巖

◇責任校對：焦 巖

F275

:A

:1004-6070（2017）02-0039-05

黑龍江省自然基金面上項目：碳信息披露對企業全要素碳生產率影響研究（G2016005）；教育部博士點基金項目：碳減排約束下企業碳信息披露實證研究（20130062110007）。