公立醫院預算管理的決策與控制功能研究

■//楊中浩

公立醫院預算管理的決策與控制功能研究

■//楊中浩

本文借鑒企業預算管理的成功經驗，分析公立醫院預算管理的決策和控制功能及其功能沖突情況，結合我國公立醫院戰略目標等運營特征，討論了預算功能的協調問題。研究提出，結合預算管理層面、預算管理內容和醫院發展階段等運營環境的現狀，可以協調地發揮公立醫院預算的決策與控制功能。

公立醫院 預算管理 決策功能 控制功能

預算作為企業管理的成熟工具，在公立醫院財務管理中已得到普遍應用，成為公立醫院經濟工作的核心。近年來，隨著我國醫藥衛生體制改革、特別是公立醫院改革的深入推進，在推動建立現代醫院管理制度過程中，國家衛計委、財政部等部委根據醫院財務制度、醫院會計制度和深化醫藥衛生體制改革相關政策要求，相繼制定了公立醫院預決算報告制度暫行規定等預算制度，特別是在《關于加強公立醫院財務和預算管理的指導意見》中，重點明確了公立醫院、各級業務主管部門和各級財政部門的預算管理職責，強化預算約束。從制度出臺情況不難發現，公立醫院預算管理的內涵和外延已經發生變化：在內涵方面，公立醫院預算管理不再局限于提升內部精細化管理，而是要承載公立醫院改革任務，公立醫院預算是政府醫改政策與醫院經濟運行、會計核算、內部管理的結合，兼具外部改革要求和內部管理需求；在外延方面，預算體系不再是狹隘的局限于醫院內部，而是拓展到各級政府部門，形成了公立醫院內部、業務主管部門和財政部門等多層次預算體系。按照權變理論，各類組織在管理實踐中應根據所處環境和內部條件的發展變化隨機應變，預算管理也應“隨具體情境而變”或“依具體情況而定”。因此，有必要系統地研究和分析預算管理在當前公立醫院改革與發展事業中的功能定位，確保預算管理功能有效發揮。

決策和控制是預算管理的兩大基本功能。財政部在解讀《企業內部控制應用指引第15號——全面預算》時，將預算管理功能進一步表述為“憑借其計劃、協調、控制、激勵、評價等綜合管理功能，整合和優化配置企業資源，提升企業運行效率，成為促進實現企業發展戰略的重要抓手”。佟成生等（2011）綜合了學術文獻研究、管理會計教材和實務工作者等三方觀點，認為企業預算的決策功能主要包括溝通、協調、計劃及資源配置等具體功能，控制功能包括業績評價、經營控制和激勵等具體功能，并提出處于不同經營環境的企業應根據所處環境發揮相應的預算功能，避免預算功能沖突。馬新智等（2007）基于實證研究，認為預算功能會受到許多權變因素影響，不同組織在不同的權變因素影響下，預算功能發揮和效果也會不同。

綜上，本文將借鑒企業預算功能研究框架，結合公立醫院的特殊性分析預算管理基本功能及沖突情況，并結合權變理論討論公立醫院預算管理功能應如何抉擇和實現協調，最后提出符合公立醫院改革發展要求的預算功能定位及對策建議。

一、公立醫院預算管理的基本功能分析

（一）決策功能

1.溝通功能。信息溝通與交換是開展預算編制，以及預算核定、執行、考核等后續管理的重要基礎。在企業管理中，由于高層管理者無法精確知曉員工的工作能力、普通員工亦無法很好地理解企業戰略等，預算編制需要充分的內部信息溝通，以消除信息不對稱的不利影響。公立醫院預算溝通功能反映在兩個層面：第一，醫院內部層面。患者和醫院對醫生構成了雙重委托，公立醫院在編制住院手術人次等服務量指標、出院均次費用等患者人均費用負擔指標、藥品耗材等收入預算指標時，其合理性完全依賴臨床科室與預算管理部門的信息溝通。目前，公立醫院普遍存在的預算編制不合實際、執行分析無法落實、考核流于形式等問題，與臨床一線部門未能有效參與預算管理有關；第二，醫院外部層面。公立醫院業務主管部門和財政部門在審核和批復預算時，如果無法掌握醫院業務與經濟運行的關鍵信息，容易導致批復的預算無法有效執行，出現“預算不遵從”行為。

2.協調功能。預算協調是體現信息溝通價值的重要功能。無論是醫院外部層面的業務主管部門和財政部門，還是醫院內部層面的預算管理委員會、預算職能部門、預算歸口部門等三級預算體系，都是在專業化或者職能分工條件下，用預算管理工具達到各類經濟資源統一協調配置的目標。從預算構成看，公立醫院總預算可以分為業務預算和財務預算，在支出方面涵蓋財政部門支出預算；在收入方面涵蓋醫保總額預算；在資金方面要統籌自有資金、財政資金、科教資金等，各類收入、支出、資金等分項預算必須與總預算保持一致。從預算主體看：在內部層面，公立醫院預算部門要與醫療、護理、人事、后勤等職能部門協調，確保預算編制能全方位地反映醫院經濟運行，此時預算協調具有計劃功能；在外部層面，醫院要協調醫保、財政等政府部門和業務主管部門，例如，銜接好公立醫院全面預算與部門預算的關系，在積極爭取并合理預測財政補助、醫療保險等預算收入基礎上編制醫院預算，此時預算協調功能具有配置外部經濟資源的作用。

（二）控制功能

1.成本控制。在醫院內部層面，由于醫療服務存在嚴重的信息不對稱和不確定性，公立醫院預算管理部門幾乎無法就某項診療服務或某個病種治療制定標準的工時或質量標準等，也就難以控制醫療收入預算。因此，預算控制功能主要是體現在成本控制。在醫院外部層面，政府部門基于財力保障和醫保基金平衡等考慮，希望合理控制公立醫院醫療收入規模及增速，控制的是社會總體醫療成本。薛新東（2013）認為考慮到公立醫院地位特殊，政府不愿意承擔醫院破產等后果，無法承諾在醫院運營困難時坐視不管，會采取措施幫助醫院擺脫經營困境，引起“預算軟約束”問題。黃菊等（2016）進行了實證研究，表明我國公立醫院存在“軟預算約束”現象，虧損越多的醫院獲得的政府補償也越多，“軟預算約束”顯著地降低了醫院控制成本的動力。

2.激勵機制。前文指出，公立醫院醫療收入難以通過預算的控制功能進行管理，同時，基于破除公立醫院逐利機制等考慮，醫院財務制度明確規定醫院在制定預算計劃時，不得將醫院收入指標分解到各科室。收入預算管理應對醫療服務診療行為保持“中性”，既不能誘導醫療服務供給，也不能壓制合理的醫療服務需求。對此，公立醫院收入預算管理重點是發揮好激勵功能。在醫院內部管理中，收入預算管理的主要目的是影響臨床科室和醫生診療行為的“自由裁量權”，以預算為基礎建立科室運營管理，能夠讓醫生在提供診療服務時適當地考慮組織整體目標，例如，業務主管部門對醫院藥占比指標的控制要求等。

二、公立醫院預算管理的功能沖突和協調

（一）功能沖突

蔡劍輝（2009）提出，在傳統的企業預算模式下，預算同時擔負決策和控制職能，若使用不恰當，特別是基于預算目標的業績評價體系和獎懲體系在控制系統中處于主導地位，容易導致職能沖突，掌握專門知識和信息的基層人員編制預算時會蓄意歪曲預算目標，以便容易完成，即“預算寬余”；反之，如果高層拒絕授權基層人員編制預算，不僅導致預算目標嚴重偏離實際，還會促使基層人員在無法完成預算時或者完成預算后停止努力，即“業績寬余”。鑒于預算管理職能的沖突與失靈，出現了“改進預算”和“超越預算”兩種對立觀點：前者通過改善預算管理環節克服職能沖突；后者超越了預算范疇，通過授權或市場化等方法管理。

公立醫院預算管理同樣存在上述功能沖突問題，且有其特殊性，主要表現在：第一，決策與業績評價的沖突。在醫院內部層面，如果醫療收入預算執行在臨床科室業績評價和獎懲體系中占據重要權重，編制收入預算時醫務人員就會偏保守，而在預算執行時存在過度提供診療服務傾向，前者產生“預算寬余”，后者違背公益性；在醫院外部層面，公立醫院收入預算經主管部門和財政部門審批后，年末超預算執行并非是好的業績，而是醫療費用增長超過預期；年末未完成預算目標也并非差的業績，或許是醫療費用控制得當，預算執行和業績考核掛鉤難度很大。第二，決策與激勵的沖突。為了激勵有效，主管部門核定預算時應設定有實現難度的目標，例如，設定較低的患者人均醫藥費用增幅目標，但公立醫院管理者會隱瞞信息、故意調低預算申報目標。因此，預算決策功能或許永遠無法達到信息充分溝通的程度，激勵功能也就無法達到最優。

（二）功能協調

如果任由預算功能互相沖突，預算編制、審核、執行、監督等各主要環節就會出現預算不遵從行為，特別是收支預算與決算的耦合度會嚴重下降，決策與控制功能皆無法發揮。根據權變理論，不同的組織應結合自身所處的運營環境發揮相應的預算功能，脫離組織運營環境來討論預算功能的沖突和價值往往是不恰當的。因此，結合公立醫院戰略目標、業務特性、政策環境、市場行業、發展階段等運營特征來分析預算功能，或許能找到協調預算功能的路徑。

1.公益性辦醫目標。我國公立醫院是政府利用公共稅收資金出資舉辦的，是政府行為的組成部分和延伸，其行為體現出資人意志，政府通過舉辦醫院把公益性目標賦予公立醫院（李玲，2008）。公益性是指公立醫院的行為和目標應與政府意志相一致，進而與社會福利最大化的目標相一致，公立醫院除了遵循一般醫院和一般非營利醫院的管理制度，還要在維護醫療服務和籌資的公平性、提高醫療服務的宏觀和微觀效率、承擔政策性職能等方面體現公益性（李玲等，2010）。強化公益性的重點是破除公立醫院趨利性、抑制醫療費用不合理增長，落實到預算管理就是控制公立醫院醫療收入增長，但不能武斷地把收入預算定位為控制功能，而是要結合公立醫院運營管理的各項特征。

2.醫療業務異質性。醫療服務在服務內容和方式上具有高度異質性或個性化，在診療過程中必須考慮患者個性特質，這些特質既包括醫學或生理學特質，也包括心理特質。因此，公立醫院提供診療服務“產品”的過程是無法程序化和規范化的，醫療服務的產量和質量都很難獲得一致性評價，公立醫院對臨床科室和業務主管部門對公立醫院的收入預算管理都無法簡單地通過控制功能實現。在信息嚴重不對稱的情況下，預算管理者應側重發揮收入預算決策功能，與信息優勢方充分溝通和協調，基于醫療產出和成果給予適度的“預算授權”，而不是過于嚴苛地把控預算執行過程，避免“預算松弛”和過度醫療等情況。

3.政策的不確定性。公立醫院提供醫療服務的另一個特征是受到諸多管制政策影響。在醫改深入推進過程中，各類改革政策在形成系統的制度體系之前，會對公立醫院經濟運行、特別是收入預算帶來不確定性，例如，實施分級診療制度等改革、優化醫療服務體系后，會影響醫療服務量及結構，又如調整醫療項目價格、實行藥品零加成、實行器械零加成等價格管制政策，以及推行按病種付費等醫保付費方式改革，都直接影響醫療收入規模及構成。從管制政策不確定性的角度看，公立醫院收入預算應當以決策功能為主。

4.市場與行業競爭。在企業預算管理中，行業競爭程度影響預算功能選擇，競爭激烈適宜采取決策功能，反之，適宜發揮控制功能。對公立醫院而言，市場和行業競爭主要是人才集聚和學科建設。近年來，民營醫院在數量上已經超越公立醫院，但在提供診療服務數量、人才集聚程度、醫療技術水平、學科特色聲譽等方面與公立醫院差距懸殊，尚不構成競爭。但在公立醫院行業內部，高端人才和學科建設的競爭非常激烈，學科帶頭人離職往往意味著優勢學科的消失。因此，公立醫院在發揮預算的成本控制功能時，對人才培養和學科建設等預算管理要適度發揮決策功能，以適應市場與行業競爭。

5.發展階段的差異。在財務戰略管理中，不同發展階段的企業會根據自身面臨的不同經營風險、財務風險等，采取相應的財務戰略。同樣，公立醫院也要結合自身發展規律選擇預算功能。在初創期，新建醫院或者新院區投入使用后，往往面臨區域內人口導入不足、交通不便、配套不到位等因素，此時收入預算面臨很大的不確定性、適宜發揮決策功能，同時支出預算側重控制功能，保障醫院長期發展能力積累；步入成長期后，在區域內逐步形成影響力，此時收入和支出預算可發揮決策功能，提升發展速度；成熟期后，醫院醫療收支規模已有穩定預期，且達到效率最佳狀態，此時應加強預算控制功能，防止過度擴張降低效率。

三、研究結論

預算管理作為重要的運營管理工具，應用于公立醫院管理需要符合醫療衛生體系和公立醫院管理體制等頂層制度設計。研究表明，公立醫院預算管理同樣面臨企業預算管理的基本功能沖突問題，特別是受到醫療服務市場信息嚴重不對稱、公立醫院政策與管理體制特殊性等影響，公立醫院預算管理功能的選擇不能脫離運營環境，而是要依管理層面而定、依預算內容而定、依發展階段而定。從管理層面看，在政府部門、辦醫主體和公立醫院等宏觀層面應著重發揮預算的溝通、協調等決策功能，公立醫院內部預算微觀管理則以控制功能為主；從預算內容看，收入預算原則上以決策功能為主，支出預算以控制功能為主，但對于學科建設和人才培養等方面投入應適度體現決策功能；從發展階段看，在初創期和成長期應通過決策功能挖掘收入增長潛力，通過控制功能降低支出增長帶來的運營風險，在成熟期應以控制功能為主，防止醫院整體運行效率降低。在任何時候將預算決策和控制功能緊密捆綁都會帶來一系列消極后果，預算管理基本功能沖突預示管理者要結合組織運營環境的變化、及時重新選擇或協調決策和控制功能，恰當地運用預算管理提升運營業績。

[1]佟成生，潘飛，吳俊.企業預算管理的功能:決策，抑或控制〔J〕.會計研究，2011（05）.

[2]馬新智，王建軍，鄭石橋.預算功能:一個權變理論基礎的實證分析〔J〕.新疆大學學報（哲學人文社會科學版），2007（06）.

[3]薛新東.預算軟約束視角下我國公立醫院運行績效：影響、成因與對策〔J〕.財政研究，2013（10）.

[4]黃菊，于晨，張璐.軟預算約束對公立醫院服務提供行為的影響:基于縣級公立醫院實證分析〔J〕.中國衛生經濟，2016（05）.

[5]蔡劍輝.預算的職能沖突與協調對策研究〔J〕.會計研究，2009（12）.

[7]李玲.讓公立醫院回歸社會公益的軌道〔J〕.求是，2008（06）.

[9]李玲，陳秋霖，張維等.公立醫院的公益性及其保障措施〔J〕.中國衛生政策研究，2010（05）.

◇作者信息：上海申康醫院發展中心會計師、上海財經大學公共經濟與管理學院博士生

◇責任編輯：張力恒

◇責任校對：張力恒

F810.6

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:1004-6070（2017）02-0048-04

上海市哲學社會科學規劃項目“上海市級公立醫院全面預算管理體系評估與發展研究”（2015BGL013）。